試析我國新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化及其存在的問題

　　摘要：所得稅會(huì)計(jì)一直是會(huì)計(jì)界研究的重點(diǎn)和熱點(diǎn)。盡管探究涉足者不少，但是，從基本原理的深度、廣度的角度來揭示所得稅會(huì)計(jì)處理方法的研究卻寥寥無幾，文章試就此做初步探析。
　　關(guān)鍵詞：所得稅會(huì)計(jì)；時(shí)間性差異；暫時(shí)性差異；遞延所得稅
　　
　　企業(yè)所得稅是調(diào)節(jié)國家和企業(yè)間利益分配的重要手段，各國都比較重視對(duì)所得稅會(huì)計(jì)的規(guī)范。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則18號(hào)——所得稅》不僅充分考慮了我國的具體國情，而且考慮了我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展與國際接軌的客觀需要，對(duì)于規(guī)范我國企業(yè)所得稅各種行為，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)、準(zhǔn)確、有效，促進(jìn)我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著重要的意義。從國際范圍來看，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和美國、英國等一些發(fā)達(dá)國家的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)所得稅會(huì)計(jì)都作了比較詳細(xì)的規(guī)定，對(duì)我國所得稅發(fā)展有積極的借鑒意義。
　　
　　一、新所得稅會(huì)計(jì)準(zhǔn)則變化
　　
　　（一）資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法取代了利潤表債務(wù)法
　　新準(zhǔn)則中遞延所得稅的核算方法采用資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法，這是一種對(duì)暫時(shí)性差異進(jìn)行跨期核算的會(huì)計(jì)方法。
　　新準(zhǔn)則中所要規(guī)范的暫時(shí)性差異來源于資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，暫時(shí)性差異主要表現(xiàn)為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，存在的可抵扣暫時(shí)性差異較少，兩者相抵后仍為應(yīng)納稅暫時(shí)性差異。因此，對(duì)企業(yè)而言，暫時(shí)性差異往往表現(xiàn)為未來的一種債務(wù)。舊制度的債務(wù)法之所以稱為利潤表債務(wù)法，原因在于它只是核算時(shí)間性差異對(duì)企業(yè)所得稅的影響，不能處理非時(shí)間性的暫時(shí)性差異，而時(shí)間性差異是基于會(huì)計(jì)和稅法雙方在收入、費(fèi)用上入賬時(shí)間不同而形成的利潤差異。當(dāng)稅率發(fā)生變化或開征新稅時(shí)，都需要調(diào)整已發(fā)生的時(shí)間性差異對(duì)所得稅的影響。
　　隨著我國經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，企業(yè)跨國經(jīng)營、整體資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓或置換、兼并或重組、合并或分立等復(fù)雜經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)日益增多，勢(shì)必產(chǎn)生大量非時(shí)間性的暫時(shí)性差異，遞延法和利潤表債務(wù)法均無法反映和處理這些差異，而資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法可核算所有的暫時(shí)性差異，包括時(shí)間性差異和非時(shí)間性差異能轉(zhuǎn)回的差異。
　　（二）暫時(shí)性差異取代時(shí)間性差異
　　新準(zhǔn)則所得稅核算對(duì)象注重由原來的永久性差異、時(shí)間性差異轉(zhuǎn)為暫時(shí)性差異。永久性差異和時(shí)間性差異是從利潤表的角度考察稅前會(huì)計(jì)利潤與應(yīng)納稅所得額之間的差異；而暫時(shí)性差異是從資產(chǎn)負(fù)債表的角度考察資產(chǎn)、負(fù)債的賬面價(jià)值與其計(jì)稅基礎(chǔ)之間的差異，兩者有很大差別。這兩種差異的共同點(diǎn)是時(shí)間性，即在一定的時(shí)間范圍內(nèi)會(huì)計(jì)和稅法之間存在差異，在該范圍以外，會(huì)計(jì)和稅法之間不存在差異。其區(qū)別在于：
　　1、時(shí)間性差異是由于對(duì)收益、費(fèi)用和損失項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)和稅法確認(rèn)的期間不同造成的；而暫時(shí)性差異是由于資產(chǎn)負(fù)債表上資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)與賬面價(jià)值不同造成的。暫時(shí)性差異是所得稅會(huì)計(jì)中資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法下的應(yīng)用概念，時(shí)間性差異是所得稅會(huì)計(jì)中利潤表債務(wù)法下的應(yīng)用概念。
　　2、時(shí)間性差異范圍小于暫時(shí)性差異，暫時(shí)性差異包括時(shí)間性差異。但是，會(huì)計(jì)核算強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制和配比原則，而稅法對(duì)收入費(fèi)用的核算則強(qiáng)調(diào)收付實(shí)現(xiàn)制，因此會(huì)計(jì)上所提供的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用與稅法所確認(rèn)的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、費(fèi)用也不相同，其中最根本的差異在于資產(chǎn)、負(fù)債的差異。某一期間可能存在暫時(shí)性差異，但不一定存在時(shí)間性差異；如果存在時(shí)間性差異，則必然存在暫時(shí)性差異。
　　（三）報(bào)表列示問題
　　新準(zhǔn)則規(guī)定，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)分別作為非流動(dòng)資產(chǎn)和非流動(dòng)負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示。但是在實(shí)際工作中，有的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債是由流動(dòng)資產(chǎn)、流動(dòng)負(fù)債的賬面價(jià)值與稅法上的計(jì)稅基礎(chǔ)不同引起的；有的是由長期資產(chǎn)、長期負(fù)債的賬面價(jià)值與稅法上的計(jì)稅基礎(chǔ)不同引起的，將它們都作為非流動(dòng)資產(chǎn)或非流動(dòng)負(fù)債在報(bào)表上列示是不合理的，而且混淆了不同資產(chǎn)、負(fù)債對(duì)未來財(cái)務(wù)狀況的不同影響，容易引起決策上的失誤。
　　美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債分為流動(dòng)項(xiàng)目和非流動(dòng)項(xiàng)目在資產(chǎn)負(fù)債表上列示，同屬流動(dòng)性項(xiàng)目的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債可以相互抵消后在報(bào)表中列報(bào)；而同屬于非流動(dòng)性項(xiàng)目的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債也可以相互抵消后在報(bào)表中列報(bào)；但屬于流動(dòng)性項(xiàng)目或?qū)儆诜橇鲃?dòng)性項(xiàng)目的遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債不可以進(jìn)行抵消。
　　
　　二、我國所得稅會(huì)計(jì)發(fā)展中存在的問題
　　
　　（一）財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)規(guī)范之間亟需協(xié)調(diào)
　　根據(jù)財(cái)務(wù)制度規(guī)定，企業(yè)被沒收的財(cái)務(wù)、支付的各種滯納金、罰款、違約金、賠償金，贊助、捐贈(zèng)支出，法律規(guī)定以外的各種付費(fèi)等等，均不能列為成本費(fèi)用，而會(huì)計(jì)制度規(guī)定，上述各項(xiàng)支出均可在有關(guān)損益科目中列支，稅法也規(guī)定了它們的扣除標(biāo)準(zhǔn)。即使企業(yè)嚴(yán)格按會(huì)計(jì)制度核算，將上述支出列入相關(guān)損益科目，盡管未違反稅法，卻很難說未違反財(cái)務(wù)制度。若有關(guān)審計(jì)部門因此而認(rèn)為企業(yè)違反財(cái)務(wù)制度，按違反財(cái)政法規(guī)論處罰款，企業(yè)實(shí)難接受。財(cái)務(wù)規(guī)范與會(huì)計(jì)規(guī)范之間亟需進(jìn)一步理順。
　　（二）目前我國的所得稅會(huì)計(jì)人員和稅務(wù)工作現(xiàn)狀存在一定的缺陷
　　財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與所得稅會(huì)計(jì)分離，客觀上增加稅款計(jì)算、納稅申報(bào)和稅收征管的難度和工作量。目前，我國會(huì)計(jì)人員素質(zhì)普遍不高，再加上會(huì)計(jì)操作手段相對(duì)落后，難以適應(yīng)所得稅會(huì)計(jì)獨(dú)立后的會(huì)計(jì)工作需要。雖然新稅制中規(guī)定了納稅代理制度，但由于我國稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)和注冊(cè)會(huì)計(jì)師數(shù)量嚴(yán)重不足，納稅代理制度要在實(shí)際工作中推行，尚須時(shí)日，稅收稽管工作也需更多的改進(jìn)。
　　
　　參考文獻(xiàn)：
　　1、夏文賢.新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的資產(chǎn)負(fù)債表觀與所得稅會(huì)計(jì)改革[J].財(cái)