會計估計存在的問題及應對措施

　　【摘要】 根據權責發生制原則，有些屬于本期的收入，企業還沒有收到，有些應作為本期的費用沒有支付，對于應當記入本期的交易或事項實際未收到或未支付要根據最近可利用的信息為基礎所作的判斷估計入賬即要進行會計估計。按照會計謹慎性原則和會計要素的定義企業也需要進行會計估計。會計估計的范圍很廣，會計估計的內容也很多，也就是說會計估計的準確與否直接關系到企業的會計報表質量。因為會計估計需要專業人員的職業判斷，會計人員的判斷帶有很強的主觀性，同一企業，同一會計估計事項不同的會計人員做出的會計估計不同，從而會計報表的數據也不同。所以很多企業為了能達到操縱利潤的目的，就在會計估計上下工夫。文章就會計估計中存在的問題作一探討。
　　【關鍵詞】 企業； 會計估計； 或有事項； 收入
　　
　　會計估計，是指企業對其結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。由定義可知，會計估計的內容是會計主體已經客觀存在的交易和事項，因此會計主體目前必須組織其核算，只是該交易和事項使會計對象變動的金額或情況不確定，需要會計人員進行合理估計。如固定資產預計使用年限與預計凈殘值、預計無形資產的受益期等。所以自然想到了我國從1992年末《企業會計準則》和《行業會計制度》、1998年《股份有限公司會計制度》、2000年《企業會計制度》直到現在的《企業會計制度》發布和實施四次會計制度發展史上的變革。這四次變革使我國企業財務會計核算的理論和實務逐漸發展完善起來。企業在會計核算中，由于經營活動中內在的不確定性，進行會計估計是不可避免的。我國近幾年頒布實施的或有事項、收入、債務重組和會計政策、會計估計具體會計準則，以及《企業會計制度》的制定都十分關注不確定性即會計估計的會計處理，充分考慮謹慎性、穩健性原則，要求企業在進行會計核算時，對企業經營活動中由于存在內在不確定因素的影響而導致不能精確計量的某些會計報表項目必須依據當前所掌握的有關資料加以合理估計，以提高會計信息質量，更好地滿足投資者、債權人的需要。但在實際操作中，由于會計估計本身具有難以定量、準確計量的特點，上市公司濫用會計估計以達到企業人為操縱目的現象還是屢屢發生。
　　
　　一、會計估計的闡述
　　在我國將會計估計定義為：企業對其結果不確定的交易或事項以最近可利用的信息為基礎所作的判斷。需要進行會計估計的項目通常有：壞賬；存貨遭受毀損，全部或部分陳舊過時；固定資產的使用年限與凈殘值；無形資產的受益期限；或有損失和或有收益；收入確認等等。會計鏈條包括確認、記錄、計量和報告四個部分。會計估計是一種計量，有很大的彈性空間，只要有估計，就肯定有分歧和不同的理解。由于會計政策和會計估計存在可選擇性，中間有大量的職業判斷的彈性空間——可能因為掌握信息有限，賴以判斷的基礎發生變化或做出判斷的會計人員經驗不足，導致會計估計與將發生的事實出入較大，即“會計估計不當”；也可能被一些上市公司作為調節利潤的工具，即濫用會計估計。
　　綜合以上對會計估計的闡述，可以看到，國際會計準則以及其他國家或地區對會計估計的闡述基本相同，并無實質性差別。
　　由于會計估計本身的性質決定，會計估計有很多的特點，我們有必要對會計估計的特點做一些基礎的了解，這樣有助于更加深入的分析可能會出現的問題。
　　正確無誤的會計估計可以使企業會計核算、企業未來的現金流入、企業的資產等得到正確的相關信息，使企業的各項經營活動更加的合理和完善，合理的會計估計取決于很多客觀因素的作用，客觀因素的作用直接影響會計估計的合理性和合法性，所以我們要對合理會計估計的前提有一個正確的認識。
　　
　　二、會計估計賬務處理中存在的主要問題
　　會計估計不確定性的特征和會計估計難以準確估計的原因，致使會計人員在會計工作中，利用會計估計政策來處理會計估計很難不出問題，會計估計賬務處理中存在的問題，有會計估計本身不可避免的問題，也有人為操作的問題。以下提出的主要問題是人為操作的問題。
　　（一）會計估計中的資產減值帶來的問題
　　隨著20世紀90年代以后會計制度的不斷變革，資產減值的賬務處理也一直在不斷變革，為了增強企業抵抗風險的能力，與國際趨同，我國擴大了會計估計的運用范圍，把會計估計的制定權下放給企業，比如資產減值準備的金額由企業根據實際情況來確定，國家不再規定統一的計提比例，同時告誡企業不得提取秘密準備，這就使企業擁有了更多的自主權。
　　根據資產的定義：資產是指企業過去的交易或者事項形成的、由企業擁有或者控制的、預期會給企業21184cbd74cf62a764a8c343da87221a7b59fb6bec1cc4a5c0cda2639a5249b1帶來經濟利益的資源。預期會給企業帶來經濟利益的經濟資源我們才能把它作為企業的資產。當資產的賬面余額大于資產的實際價值的時候，該項資產給企業帶來的經濟利益，就會小于其該項資產的賬面余額，該項資產就不符合新會計準則中資產的定義，一方面為了使資產符合資產的定義，另一方面處于謹慎性原則，針對我國企業普遍存在資產的賬面資產遠大于資產的實際價值的情況，我國企業會計準則要求企業合理計提資產減值準備。
　　企業通過提取資產減值準備，將長期積累的不良資產泡沫予以消化，提高了資產的質量，使資產能夠真實地反映企業未來獲取經濟利益的能力。同時，通過確認資產減值，還可使企業減少當期應納稅款，增加自身積累，提高其抵御風險的能力。另外，企業對外披露的會計信息中通過確認資產減值，可使企業利益相關者相信企業資產結構已得到優化，對企業盈利能力和抵御風險能力更具信心。資產減值計提由四項計提擴展到八項計提，本意在于：糾正以往普遍存在或有損失計提不足導致利潤水分過大的傾向性問題，能夠真實地反映上市公司業績，顯然提取減值準備是有很大好處的。
　　（二）利用收入的確認帶來的問題
　　《企業會計準則——收入》規定，銷售商品的收入只有在符合以下全部條件的情況下才能予以確認：
　　（1）企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方；
　　（2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出商品實施控制；
　　（3）與交易相關的經濟利益能夠流入企業；
　　（4）相關的收入和成本能夠可靠地計量。
　　有的企業不按照《企業會計準則——收入》規定，不論是否能使經濟利益流入企業，也不論相關的收入和成本是否能夠可靠地計量，只要能達到企業的目的，企業就利用會計估計操縱利潤。
　　傳統的收入舞弊方法有提前確認收入、推遲結轉收入、假退貨銷售、關聯方交易、資產重組、補貼收入等，是企業慣用的方法。但是由于制度的不斷完善和審計力度的加大，在這種情況下，舞弊企業進行了收入舞弊方法的“創新”，并提出一系列新方法。
　　（三）或有事項帶來的問題
　　或有事項是指過去的交易或事項形成的一種狀況，其結果須由未來不確定事項的發生或不發生來加以證實。
　　或有事項根據其性質不同分為或有資產和或有負債。其中或有資產是指過去的交易或事項形成的潛在資產，其存在須由未來不確定事項的發生或不發生予以證實，或有資產概念進一步強調“是由過去的交易或事項形成的，其結果具有不確定性”。或有負債實質是過去的交易或事項形成的潛在義務，其存在須由未來不確定事項的發生或不發生予以證實；或是指過去的交易或事項形成的現時義務，或有負債指潛在義務，又指特定的現時義務，將或有負債和企業承擔的“義務”聯系起來。《企業會計準則——或有事項》準則中規定，對于與或有事項相關的義務同時符合三個條件，企業應將其確認為負債，第二條指出“該義務的履行很可能導致經濟利益流出企業”，“很可能”這三個字意味著流出企業的經濟利益具有不確定性。由于我國市場的不健全，公允價值很難確定，即使能夠準確確定，有些企業也不愿意按照正常的價值確定，企業對于有利的或有事項，比如對負債重組中的資產價值高估，把沒有把握收回的資產確定為企業的資產，這樣就可以不費吹灰之力地增加企業的資產。企業對于產生的不利后果，可能性估計不充分。即使能夠估計得很充分，一般情況下企業出于自我保護，都不太愿意在財務報表中充分披露，比如未決訴訟產生不利后果可能性及損失金額。另外，即使企業愿意披露，也很難合理估計損失金額。信用擔保責任是企業一項典型的或有負債，目前我國會計制度尚未做出明確規定，一般只在資產負債表附注中加以說明，對于巨額的擔保也沒有特別明確的規定要求詳細披露。企業不能可靠地預測將來擔保的資金，會不會發生，發生在什么時候，金額是多少，這就給企業未來的經營留下了很大的隱患。
　　
　　（四）固定資產折舊年限變更帶來的問題
　　《企業會計準則——固定資產》準則中對固定資產折舊使用年限和預計凈殘值的規定：企業應當根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值，“合理”二字有估計的成分，這就給企業固定資產的折舊使用年限和預計凈殘值估計帶來了不確定性。
　　
　　三、避免濫用會計估計的應對措施
　　（一）從資產減值方面
　　財政部于2006年2月15日頒布了新的會計審計準則，包括39項企業會計準則和48項注冊會計師審計準則。企業會計準則體系自2007年1月1日起在上市公司施行，其中包括會計估計的處理方法，對于想利用資產減值調節利潤的公司來說，會計準則規定計提的資產減值準備不得轉回，只允許在資產處置時，再進行會計處理。新的資產減值準則將有效地遏制利用減值準備作為“秘密儲備”調節利潤的情況。新會計準則的出臺較多地壓縮了會計估計和會計政策的選擇項目、壓縮了企業利潤調節的空間范圍，規范了企業對資產減值的計提、減少了上市公司粉飾會計報表的現象，使觸目驚心的巨額計提消失得無影無蹤，從一定程度上解決了問題，提高了會計信息質量。
　　由于會計估計本身的性質和局限性，新的會計準則雖然對會計估計有了新的規定，但是不可能對每一個細節都做出規定，從制度上杜絕上市公司濫用會計估計不太可能。因為會計估計本身的性質決定了制定規則的空間很小。如果設定過多的限制，不僅不能解決問題，反而會給企業帶來更多的不確定因素。新會計準則彌補了很多的不足，特別是遏制了上市公司利用資產減值對利潤操縱的做法。雖然新的會計制度在解決濫用會計估計上有突出的作用，但由于會計估計本身的性質，怎樣的會計估計準則也不可能解決會計估計中出現的所有問題，應對濫用會計估計除了利用新準則，還必須有別的應對措施。
　　（二）對或有事項的應對措施
　　新會計準則中值得特別關注的是關于或有事項的確認，即準則要求企業在同時滿足三項義務的時候必須確認負債，這意味著企業如果在涉及擔保或訴訟等或有事項面臨風險時，要履行信息披露義務，而且在符合準則中的三項條件的時候，就要確認為負債，并將確認結果體現到會計報表中，通常由經營者自己去估計或有事項發生的可能性。由于或有事項的模糊性，經營者可以確認的或有事項不給予確認，這不但不利于投資者獲得更為及時可靠的會計信息，也不利于企業的風險監控。會計準則應給予更明確的確認標準，不給經營者以可乘之機。
　　（三）提高會計人員素質
　　企業要加強會計人員的專業培訓，不斷提高本企業會計人員的業務能力。會計人員要認真學習掌握各項會計法規、制度，不斷吸收先進的會計理論和方法體系；注重業務知識的更新，重視職業道德、個人修養的提高，加強繼續教育，更新知識結構，增強創新能力，提高職業判斷能力，這樣可以避免一部分會計估計失誤而導致用錯會計估計。
　　正如本文所述，會計估計由于本身的不確定特性，利用會計估計反映企業真實的日常經營事項也必然帶有很大程度的不確定性，其中有會計估計本身客觀所決定不可避免的原因，更多的是濫用會計估計人為操縱的原因，通過分析會計估計產生的原因、造成的后果，在對濫用會計估計進行分析的基礎上提出了應對措施。要使會計估計適應經濟發展的需要，不但要使會計估計與國際會計估計趨同，也要使會計估計符合我國的國情，新的會計準則對會計估計做出了很多相應的改進，但由于會計估計本身的不確定性，單從準則入手是不能完全解決問題的，要在實踐中總結經驗和教訓，不斷完善和改進會計估計的方法。隨著信息時代的到來，會計的網絡化廣泛應用，數據可以更方便快捷的得到，會計人員處理原始數據的速度越來越快，應不斷縮小會計估計的范圍，使會計報表更加真實。
　　
　　【參考文獻】
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