論審計市場分割與降價競爭的關(guān)系

　　【摘要】 當(dāng)前中國審計市場出現(xiàn)市場分割，進而引發(fā)事務(wù)所之間降價競爭，從實質(zhì)上來講主要是地方政府等利益相關(guān)者造成的。文章通過對審計市場分割原因及降價競爭所導(dǎo)致的嚴(yán)重后果進行分析，以期審計市場形成公平、公正、公開的市場化競爭秩序。
　　【關(guān)鍵詞】 審計市場分割；降價競爭；良性市場；利益最大化
　　
　　一、引言
　　中國的經(jīng)濟處于計劃經(jīng)濟向市場經(jīng)濟過渡的轉(zhuǎn)型時期，制度背景有其特殊性，政府對市場采取更多的干預(yù)措施。審計存在于這種制度背景的市場中，審計市場是專業(yè)服務(wù)市場的一部分，也存在市場分割。有些市場分割是自然因素形成的，如交通等，而有些市場分割則是人為因素形成的，如地方保護形成的市場分割。隨著社會的發(fā)展，由于自然因素導(dǎo)致市場分割越來越少，更多的是各地方政府為了自身的利益而導(dǎo)致的人為市場分割。
　　審計的本質(zhì)是作為獨立的第三方為鑒證對象信息的合法和公允提供合理保證。同時審計是有償服務(wù)，會計師事務(wù)所也是盈利機構(gòu)。在存在分割的審計市場中，事務(wù)所怎樣在激烈的競爭中占有一席之地，審計市場又會發(fā)生怎樣的變化呢？本文就此作一分析。
　　
　　二、審計市場分割
　　（一）中國審計市場的特點
　　隨著企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離，為了維護股東的利益，注冊會計師作為獨立的第三方受托對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果進行審計，以減少雙方的信息不對稱，緩解代理問題，這是審計最原始的需求動因。在中國，市場化體制不健全，為了維護股東、債權(quán)人等眾多相關(guān)者的利益，政府監(jiān)管市場要求企業(yè)進行年報審計、工商年檢、專項審計、驗資等活動。企業(yè)的目的是盈利，審計是一項耗費企業(yè)資源的活動。但是企業(yè)存在于市場上就是要受到政府監(jiān)管，所以又不得不耗費這項資源。大多數(shù)企業(yè)正是由于政府的強制產(chǎn)生對審計的需求，而不是向市場傳遞信息。
　　審計質(zhì)量又具有不易直接觀察的特征，經(jīng)過注冊會計師審計的報告都具有相同的法律效力。因此，導(dǎo)致其中有很大一部分審計報告是為了敷衍政府等監(jiān)管部門，借助審計獲得標(biāo)準(zhǔn)無保留意見的審計報告，以獲得政府的認(rèn)可，進而得到相關(guān)經(jīng)濟利益。例如：政府制定規(guī)則，在滬深兩市公開發(fā)行股票的上市公司都要在第二年的4月30日之前公布上一年的經(jīng)過注冊會計師審計的財務(wù)報告，上市公司想要公開發(fā)行股票募集資本，就得要遵守規(guī)則。高新技術(shù)企業(yè)為了獲得稅收優(yōu)惠，需要事務(wù)所進行高新技術(shù)專項認(rèn)定審計，沒有經(jīng)過相關(guān)認(rèn)定審計就沒有稅收優(yōu)惠。這些導(dǎo)致審計的需求方可能更在乎出具的審計意見類型或者是審計收費，而不是審計質(zhì)量。
　　（二）審計市場分割的研究
　　余玉苗（2001）指出我國上市公司審計市場帶有濃厚的地域色彩，市場并不是充分競爭的，而是在地方保護主義的作用下被嚴(yán)重地分割著。夏立軍（2004）也指出大量的上市公司選擇了本地的事務(wù)所為其提供審計服務(wù)，發(fā)現(xiàn)在樣本期間的IPO 審計市場上，存在著對管制便利、事務(wù)所規(guī)模和事務(wù)所地緣關(guān)系的需求，卻缺乏對高質(zhì)量審計的需求，并且在我國轉(zhuǎn)型經(jīng)濟中，政府管制對IPO 公司選擇事務(wù)所具有重要影響。鄭麗（2009）列舉了審計市場分割的表現(xiàn)形式：政府以“紅頭文件”的方式指定選擇本地事務(wù)所、審計招投標(biāo)中對本地事務(wù)所加以照顧、“打招呼”等非正式的無形限制、包庇本地事務(wù)所的違規(guī)行為。根據(jù)中國證監(jiān)會首會辦公布的《誰審計中國證券市場——2002 年證券期貨相關(guān)審計市場分析》：2002年80％以上的事務(wù)所是在本地或周邊地區(qū)承攬業(yè)務(wù)，異地客戶被出具非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見審計報告的比大于本地客戶。本文統(tǒng)計2008年滬深兩市公布的數(shù)據(jù)，剔除一些數(shù)據(jù)不全的公司，在1 339家上市公司中也發(fā)現(xiàn)將近75%的公司選擇本地事務(wù)所審計。
　　（三）審計市場分割的原因
　　在審計市場上，政府是政策的制定者也是監(jiān)管者，政府扮演的監(jiān)管者的角色不獨立。一方面由于我國本土的會計師事務(wù)所多為中小所，各所的審計質(zhì)量良莠不齊，國家、政府制定各種規(guī)定、政策介入審計市場，對某類審計設(shè)立進入門檻，從業(yè)務(wù)的角度對審計市場分割；另一方面，出于地方保護主義的考慮，地方政府也過多介入審計市場。當(dāng)?shù)卣c當(dāng)?shù)仄髽I(yè)間有復(fù)雜的經(jīng)濟、政治關(guān)系，當(dāng)?shù)氐慕?jīng)濟需要當(dāng)?shù)氐钠髽I(yè)來拉動，經(jīng)濟發(fā)展得好也是政府績效考核的指標(biāo)；事務(wù)所發(fā)展得好帶來增加財政收入、解決就業(yè)等好處。出于地方利益的考慮，當(dāng)?shù)卣鼉A向于“保護”本地的事務(wù)所。
　　對于企業(yè)而言，企業(yè)更熟悉本地事務(wù)所，并且如果聘請異地事務(wù)所審計，將會支付額外的差旅費等，從節(jié)約成本角度考慮，企業(yè)也更愿意聘請本地會計師事務(wù)所審計。特別是對于一些小公司的審計，本來審計費用就不高，再加上聘請異地事務(wù)所的差旅費，審計成本就會很高，加重企業(yè)的負(fù)擔(dān)。
　　
　　三、降價競爭
　　價格反映了供需雙方的博弈均衡。我國的審計市場分散、進入壁壘低，會計師事務(wù)所呈現(xiàn)數(shù)量較多、規(guī)模小、地域分布較廣等特點，審計市場存在過度競爭。而通常企業(yè)間的競爭很容易導(dǎo)致打價格戰(zhàn)，事務(wù)所很難獲得超額的利益補償。為了規(guī)范審計市場收費，中國證監(jiān)會要求上市公司從2002年開始披露審計費用。耿建新，鄭聰，趙瑋，馮惠江（2009）指出在我國注冊會計師審計收費標(biāo)準(zhǔn)由國家各級財政部門會同物價管理部門及其他部門共同制定，而對于國內(nèi)的事務(wù)所而言，通常還要在此基礎(chǔ)上打折，總體收費偏低。王玉梅，祁會萍（2007）指出我國注冊會計師行業(yè)的環(huán)境不佳，不正當(dāng)價格競爭現(xiàn)象嚴(yán)重，尤其是在中小型會計師事務(wù)所，相互壓價、同行詆毀、爭搶客戶現(xiàn)象時有發(fā)生，并且我國審計市場的需求產(chǎn)生于政府的強制性需求，降價對于企業(yè)而言更具有直接的吸引力。
　　
　　四、審計市場分割與降價競爭的關(guān)系
　　馮均科，郭夢嵐（2010）指出由于我國注冊會計師法律制度缺失和監(jiān)管的不足，違規(guī)成本與收益的不匹配使得注冊會計師在決定審計定價時往往偏重于保留或爭取客戶，而忽視相關(guān)的風(fēng)險因素。政府監(jiān)管不足，審計風(fēng)險降低，事務(wù)所更偏重保留或爭取客戶，降價競爭。李清麗（2007）得出結(jié)論：在我國地方保護主義現(xiàn)象嚴(yán)重的狀況下，會計師事務(wù)所在異地執(zhí)業(yè)時存在價格折扣。當(dāng)存在審計市場分割時，事務(wù)所異地執(zhí)業(yè)降價競爭激烈。由于當(dāng)?shù)卣谋Ｗo和企業(yè)對審計成本的考慮，本地企業(yè)更多選擇本地事務(wù)所審計，為異地事務(wù)所的進入設(shè)置了障礙，異地事務(wù)所就采取降價競爭的手段爭取客戶，異地事務(wù)所與本地事務(wù)所展開激烈競爭。近年來，事務(wù)所為了擴大規(guī)模，紛紛在各地建立分所，直接參與到當(dāng)?shù)貙徲嬍袌龅母偁幹小?br/>　　本地事務(wù)所相對于異地事務(wù)所而言，在價格競爭上略具優(yōu)勢，但是就當(dāng)?shù)貙徲嫷淖邮袌龆裕€是存在很多審計質(zhì)量良莠不齊的事務(wù)所，競爭激烈，政府和企業(yè)審計還是有很多事務(wù)所可以選擇。政府每年除要求年報審計以外，還要求開展很多的專項審計，比如所得稅審計、專項資金使用的審計、高新技術(shù)認(rèn)定審計等。政府為了保證審計質(zhì)量，還會稍微考慮一下事務(wù)所的質(zhì)量，比如事務(wù)所的規(guī)模、相應(yīng)的資質(zhì)等，當(dāng)?shù)厥聞?wù)所努力使自己的條件符合規(guī)定，競爭進入劃定的圈內(nèi)，部分事務(wù)所進入候選名單，獲得相應(yīng)的審計資格。由于是出于政府監(jiān)管的要求，審計風(fēng)險較低，客戶更關(guān)注審計的價格，為了爭取客戶，只有采取降價競爭的策略。對于從政府那里取得相應(yīng)審計資格的事務(wù)所，更偏重爭取客戶，有資格的事務(wù)所甚至通過轉(zhuǎn)讓資格來剝削沒有資格卻仍然想分一杯羹的事務(wù)所。對于地域上產(chǎn)生分割出來的本地市場而言，政府又從業(yè)務(wù)上將審計市場分割，進入門檻的事務(wù)所獲得政府認(rèn)可，審計風(fēng)險低，內(nèi)部降價競爭嚴(yán)重。
　　
　　對于非上市的國有企業(yè)，近年來常采用審計招標(biāo)的形式根據(jù)價格的高低來選擇事務(wù)所。曹婷（2007）認(rèn)為審計招投標(biāo)制導(dǎo)致審計市場競相壓價，惡性競爭，審計質(zhì)量下降等問題。為了彌補沒有考慮審計質(zhì)量的缺陷，有的招標(biāo)單位會設(shè)置一些進入條件，其實這也是審計市場分割的一種，各事務(wù)所會想方設(shè)法來滿足這些條件進入門檻，一旦進入這個分割市場的內(nèi)部，競爭也很激烈。委托人可能不了解被審計單位的狀況，是否中標(biāo)就根據(jù)價格來判斷，價低者中標(biāo)。劉勝良（2009）指出，近年來指定審計或變相指定審計的情況不斷出現(xiàn)。單位設(shè)置不合理的條件和門檻，進行不規(guī)范的比選、審計招標(biāo)，中小型會計師事務(wù)所不得不迎合招標(biāo)人的要求，降低審計收費參與審計投標(biāo)，招投標(biāo)導(dǎo)致的市場分割也使得降價競爭越嚴(yán)重。會計師事務(wù)所是盈利性質(zhì)的企業(yè)，在理性經(jīng)濟人的假設(shè)下，要有利潤事務(wù)所才會承接業(yè)務(wù)，那就只有根據(jù)審計收費來控制成本，減少審計程序，導(dǎo)致審計質(zhì)量低下。對于這類審計，政府是審計的需求者也是審計費用的支付者，如果國家沒有要求這項審計，事務(wù)所根本就不能獲得這項收入。因此，政府具有更強的議價能力。
　　就整個審計而言，由于本地政府的保護和企業(yè)出于審計成本的考慮，產(chǎn)生了地域市場分割，但異地事務(wù)所通過降價競爭的方式還是能爭取部分業(yè)務(wù)，或者通過建立分所的形式使得事務(wù)所本地化。對由于政府監(jiān)管產(chǎn)生的不同業(yè)務(wù)市場分割，進入門檻的事務(wù)所也不得不迎合要求，降低審計收費，市場分割使得降價競爭嚴(yán)重。
　　
　　五、結(jié)論
　　不合理的市場分割，導(dǎo)致降價競爭愈演愈烈，嚴(yán)重?fù)p害了審計的獨立性，審計質(zhì)量降低。由于地域?qū)е碌氖袌龇指睿挟惖厥聞?wù)所降價進入競爭的威脅；對于不同業(yè)務(wù)產(chǎn)生的市場分割，同樣也有很多事務(wù)所競爭，并且進入被分割市場的事務(wù)所擁有的條件、保護等類似，出于政府監(jiān)管對審計的需求，企業(yè)更關(guān)心價格，降價競爭也同樣激烈。市場分割使得降價競爭嚴(yán)重，其根本原因是審計市場進入壁壘低，存在眾多良莠不齊的事務(wù)所。政府制定了相應(yīng)的規(guī)則，卻監(jiān)管乏力，政府在市場上充當(dāng)多個角色存在沖突，我國需要盡快建立、健全規(guī)范的審計市場體制，降低審計市場分割，讓事務(wù)所只有在嚴(yán)格遵守審計準(zhǔn)則做審計時才有利可圖，維護相關(guān)者的利益，使審計市場進入一個良性競爭的狀態(tài)，這樣才能保證各方的利益最大化。
　　
　　【參考文獻】
　　［1］ 余玉苗.中國上市公司審計市場結(jié)構(gòu)的初步分析［J］ .經(jīng)濟評論，2001（3）：120-122.
　　［2］ 朱紅軍，夏立軍， 陳信元. 轉(zhuǎn)型經(jīng)濟中審計市場的需求研究［J］.審計研究，2005（5）：53-62.
　　［3］ 李爽，吳溪.審計失敗與債券審計市場監(jiān)管——基于中國證監(jiān)會處罰公告的思考［J］.會計研究，2002（2）：28-36.
　　［4］ 鄭麗.中國審計市場分割問題研究［D］.吉林大學(xué)博士學(xué)位論文，2009.
　　［5］ 郭夢嵐.我國審計定價研究述評［J］.南京審計學(xué)院學(xué)報，2010（1）：34-39.
　　［6］ 耿建新，鄭聰 ，趙瑋，等.注冊會計師審計收費地區(qū)差異研究［J］.中國注冊會計師，2009（4）：39-42.
　　［7］ 曹婷.“審計招投標(biāo)制度”一把刺向?qū)徲嬍袌龅碾p刃劍——基于經(jīng)濟學(xué)的分析［J］.山東商業(yè)會計，2007（4）：45-48.
　　［8］ 王玉梅，祁會萍.對審計收費中價格競爭現(xiàn)象的思考［J］.商場現(xiàn)代化，2007（2）：64.
　　［9］ 馮均科，李清麗.基于審計風(fēng)險的區(qū)域化審計定價的研究［ J ］.當(dāng)代經(jīng)濟科學(xué)，2007（1）：115-128.
　　［10］ 劉勝良.論中小型會計師事務(wù)所審計質(zhì)量改善［J］.財會月刊，2009（9）：54-56.
　　［11］ 徐正剛.中國審計市場結(jié)構(gòu)研究［M］.東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2007.