增值稅中關于運費的會計處理問題

　　【摘要】 增值稅中有關運費何時作為價外費用繳納增值稅、何時要計算抵扣進項稅的問題，很多人在學習及實務操作中很容易混淆，文章將分情況對這個問題進行分析。
　　【關鍵詞】 運費； 價外費用； 進項稅； 混合銷售
　　
　　一、引言
　　
　　2009年1月1日起施行的《增值稅暫行條例》及《增值稅暫行條例實施細則》中涉及運費的有：
　　1.價外費用中的運費，但不包括同時符合以下條件的代墊運輸費用：（1）承運部門的運輸費用發票開具給購買方的；（2）納稅人將該項發票轉交給購買方的。凡是價外費用，不論企業會計制度、會計準則規定如何進行核算，均作為含稅收入并入銷售額計征增值稅。銷項稅額計算公式：
　　銷項稅額＝運輸費用金額÷（1+17%）×17%
　　2.購進或者銷售貨物以及在生產經營過程中支付的運輸費用，按照運輸費用結算單據上注明的運輸費用金額和7%的扣除率計算進項稅額。進項稅額計算公式：進項稅額=運輸費用金額×扣除率
　　3.混合銷售或者兼營中的運費。從事貨物的生產、批發或者零售的企業、企業性單位和個體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應當繳納增值稅（此情況運費視同價外費用處理）；納稅人兼營非增值稅應稅項目的，應分別核算貨物或者應稅勞務的銷售額和非增值稅應稅項目的營業額（此情況運費按照交通運輸業處理）；未分別核算的，由主管稅務機關核定貨物或者應稅勞務的銷售額（此情況運費視同價外費用處理）。
　　4.屬于下列情況的運費：（1）用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、集體福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；（2）非正常損失的貨物及相關的應稅勞務；（2）非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；（4）國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品；（5）銷售免稅貨物。
　　5.委托加工等業務發生的運費。本文主要針對上述1、2兩種情況進行說明。在一項涉及運費經濟業務中，運費的最終負擔方要么是銷售方要么是購買方，下面分這兩種情況以實例進行分析說明，下文中涉及的企業均為增值稅一般納稅人。
　　
　　二、銷售方承擔運費
　　
　　在此情況下，無論是銷售方企業自身的運輸車隊負責運輸，還是委托承運方負責運輸，運費實質都是銷售方為銷售貨物服務的，應當按7%的扣除率計算進項稅額。
　　例1，甲企業銷售貨物給乙企業，雙方約定由甲企業負責將貨物運輸到指定地點，甲企業自身車隊負責運輸發生運輸費用1 000元。
　　甲企業會計處理：進項稅額＝1 000×7％＝70（元）
　　借：銷售費用930
　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 70
　　貸：銀行存款 1 000
　　例2，承例1，甲企業委托承運方丙企業負責運輸，其他條件不變。
　　甲企業會計處理如上；丙企業會計處理，收到運費時：
　　借：銀行存款1 000
　　貸：主營業務收入 1 000
　　計算繳納營業稅時：
　　借：營業稅金及附加 30
　　貸：應交稅費——應交營業稅30
　　
　　三、購貨方承擔運費
　　
　　相對銷售方承擔運費來說，此情況的會計處理要復雜些，下面按照運費經濟業務中涉及到的會計主體不同再細分進行說明。
　　（一）業務涉及購銷雙方
　　此情況下，運費是銷售方向購貨方收取的價外費用，銷售方要按照含稅收入計算銷項稅，購貨方則應當按7%的扣除率計算進項稅額。
　　例3，甲企業銷售貨物給乙企業，雙方約定運費1 000元由乙企業負擔，甲企業負責將貨物運輸到指定地點。
　　借：銀行存款 1 000
　　貸：主營業務收入854.7
　　 應交稅費——應交增值稅（銷項稅額） 145.3
　　乙企業會計處理：進項稅額＝1 000×7％＝70（元）
　　借：材料采購 930
　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 70
　　貸：銀行存款 1 000
　　（二）業務只涉及購貨方一方或購貨方和承運方雙方
　　此情況下，運費是因貨物由購貨方自行提貨而發生的，購貨方按7%的扣除率計算進項稅額，會計處理前面已有類似說明，不再贅述。
　　（三）業務涉及銷售方、購貨方和承運方三方
　　此情況下，貨物由銷售方委托承運方負責運輸，運費由銷售方先墊付。
　　1.如果承運方開具的運輸發票的抬頭為購貨方，并且銷售方將此發票交給購貨方，則此時的運費滿足《增值稅暫行條例實施細則》中代墊運輸費用的兩個條件，要按照代墊運費處理。
　　例4，甲企業銷售貨物給乙企業，雙方約定運費1 000元由乙企業負擔，貨物由甲企業委托承運方丙企業負責，并墊付運費，丙企業開具的運輸發票的抬頭為購貨方乙企業，并且銷售方甲企業將此發票交給購貨方。
　　甲企業會計處理：
　　借：其他應收款——乙企業1 000
　　貸：銀行存款1 000
　　收到款項時：
　　借：銀行存款1000
　　貸：其他應收款——乙企業1 000
　　乙企業收到運費發票支付運費時會計處理：
　　進項稅額＝1 000×7％＝70（元）
　　借：材料采購930
　　應交稅費——應交增值稅（進項稅額）70
　　貸：銀行存款 1 000
　　丙企業會計處理：收到運費時：
　　借：銀行存款1 000
　　貸：主營業務收入 1 000
　　計算繳納營業稅時：
　　借：營業稅金及附加 30
　　貸：應交稅費——應交營業稅30
　　2.如果承運方開具的運輸發票的抬頭為銷售方，銷售方另開發票向購貨方收取運費，運費是銷售方向購貨方收取的價外費用，銷售方要按照含稅收入計算銷項稅，購貨方則應當按7%的扣除率計算進項稅額。此時的購銷雙方的會計處理同例3，不再贅述。
　　
　　四、小結
　　
　　增值稅中有關運費何時作為價外費用繳納增值稅、何時要計算抵扣進項稅，首先要分清運費是由誰最終負擔，如果由銷售方負擔，則運費實質是銷售方為銷售貨物服務的，銷售方應當按7%的扣除率計算進項稅額；如果是由購貨方負擔，則還要看業務中涉及到哪幾方，然后再分情況進行處理即可。
　　
　　【參考文獻】
　　［1］ 中華人民共和國增值稅暫行條例［S］.國務院，2008-11-10.
　　［2］ 中華人民共和國增值稅暫行條例實施細則［S］.財政部、國家稅務總局，2008-12-15.
　　注：本文中所涉及到的圖表、注解、公式等內容請以PDF格式閱讀原文