構(gòu)建管理控制系統(tǒng)研究的廣義整合框架

　　[摘要]管理控制是財(cái)務(wù)管理研究的基本內(nèi)容之一，基于以往研究，對(duì)已有的管理控制研究進(jìn)行了梳理和概括。構(gòu)建了管理控制體系的廣義整合框架，而這一框架是以信息系統(tǒng)為支持和基礎(chǔ)的。本文認(rèn)為管理控制研究體系可以分為三個(gè)層次：第一層次是從微觀角度來解釋管理控制體系，包括了管理控制的所有程序和方法，及其與可控內(nèi)部環(huán)境的互動(dòng)體系；第二層次是從宏觀角度對(duì)于管理控制系統(tǒng)的全局性問題的研究；第三層次為管理控制體系與文化、制度等外部不可控環(huán)境互動(dòng)體系。
　　[關(guān)鍵詞]管理控制研究體系；核心層次；全局研究；外部互動(dòng)體系
　　
　　一、引言
　　
　　健全有效的管理控制系統(tǒng)是實(shí)現(xiàn)現(xiàn)代企業(yè)戰(zhàn)略目標(biāo)的保證，是企業(yè)健康穩(wěn)定發(fā)展的基石，也是財(cái)務(wù)管理研究的基本內(nèi)容之一。根據(jù)Hesford等對(duì)1981到2000年對(duì)于管理會(huì)計(jì)的研究統(tǒng)計(jì)，70％的文章主要集中在管理控制領(lǐng)域。而本文的目的是根據(jù)以往研究，對(duì)管理控制研究體系進(jìn)行探討。進(jìn)行這一領(lǐng)域研究的必要性主要有三方面。首先，管理控制系統(tǒng)的研究框架概括了這一領(lǐng)域的主要研究對(duì)象和方向，有利于拓展研究者的視野。開闊研究者思路。其次，一些規(guī)范或經(jīng)驗(yàn)研究單獨(dú)針對(duì)管理控制體系的某一方法進(jìn)行研究，但往往忽視了管理控制系統(tǒng)中不同部分問的相互聯(lián)系和影響，而通過管理控制研究體系的構(gòu)建，可以使研究者從整個(gè)系統(tǒng)的角度來看問題。使研究結(jié)論更為全面。比如，Stringer(2007)發(fā)現(xiàn)在他關(guān)于管理控制研究的樣本中，只有不到1／10的研究以全局的視角和綜合性的方法來研究管理控制。大部分研究是片面、不連續(xù)的。最后，管理控制研究體系雖然類似于管理控制的組成研究，但研究體系包括更豐富更廣泛的研究內(nèi)容，因?yàn)樗恢皇菍?duì)管理控制體系組成內(nèi)容的研究。還是對(duì)管理控制體系的研究。
　　
　　二、管理控制系統(tǒng)定義
　　
　　RobertAnthony{1965)最早進(jìn)行了管理控制系統(tǒng)(MCS)的全面研究。他認(rèn)為管理控制系統(tǒng)是經(jīng)理人確保有效獲得資源并確保其得到有效使用以完成企業(yè)目標(biāo)的正式的數(shù)據(jù)處理系統(tǒng)。Merchant(1985)定義管理控制系統(tǒng)為人們?cè)谧非蠼M織目標(biāo)的過程中，可能影響其行為方式的所有正式的關(guān)系、程序和系統(tǒng)的總和。張先治(2005)認(rèn)為管理控制是管理者影響組織中成員的方法，目的是執(zhí)行戰(zhàn)略。Chenhall(2003)等定義管理控制系統(tǒng)為系統(tǒng)性的使用管理會(huì)計(jì)方法以及其他控制方法(比如人員、文化控制)來達(dá)到目標(biāo)。Merchant andOtley(2007)把這一范圍進(jìn)一步擴(kuò)展到了整個(gè)戰(zhàn)略過程，他們認(rèn)為管理控制系統(tǒng)包括戰(zhàn)略設(shè)定、表達(dá)以及戰(zhàn)略實(shí)施的全過程。
　　從以上定義中認(rèn)識(shí)到：首先，管理控制是有目標(biāo)的，從廣義來說，管理控制的目的是有效取得、配置與使用資源，提升企業(yè)價(jià)值。而更具體地說是為了實(shí)現(xiàn)企業(yè)戰(zhàn)略和可持續(xù)性發(fā)展。其次。管理控制包括正式、非正式手段，包括了影響組織行為方式的所有關(guān)系、程序、系統(tǒng)乃至網(wǎng)絡(luò)系統(tǒng)的總和。最后，管理控制的定義雖然有一定的分歧，但內(nèi)容日趨完善，涉及范圍越來越廣。比如對(duì)于戰(zhàn)略問題，一部分學(xué)者認(rèn)為管理控制系統(tǒng)只包括戰(zhàn)略實(shí)施，但從20世紀(jì)80年代起，許多學(xué)者把戰(zhàn)略制定加入到管理控制的范圍中。如Burgeiman and Grove(1996)認(rèn)為在～個(gè)復(fù)雜多變的環(huán)境中，企業(yè)應(yīng)該通過討論等形式進(jìn)行戰(zhàn)路合理性控制。AbernethyandChua(1996)認(rèn)為管理控制系統(tǒng)包括戰(zhàn)略步驟(涉及戰(zhàn)略設(shè)定，戰(zhàn)略實(shí)施)以及持續(xù)性管理。筆者認(rèn)為，從更廣泛和長遠(yuǎn)的視角看，在當(dāng)今經(jīng)濟(jì)環(huán)境日趨復(fù)雜多變的環(huán)境下，戰(zhàn)略目的和戰(zhàn)略行為的一致性很難長久，管理控制系統(tǒng)對(duì)戰(zhàn)略的適當(dāng)性進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督和調(diào)整是非常必要的。基于這些原因，筆者把管理控制系統(tǒng)定義為：企業(yè)通過分析、計(jì)劃、考評(píng)、控制、獎(jiǎng)勵(lì)及其他正式或非正式的控制方法集合來實(shí)施戰(zhàn)略步驟和管理(包括戰(zhàn)略制定)。支持企業(yè)的持續(xù)型學(xué)習(xí)和變革。
　　
　　三、管理控制系統(tǒng)框架的一些觀點(diǎn)
　　
　　關(guān)于管理控制系統(tǒng)基本內(nèi)容的研究文獻(xiàn)較多，把它大概分成兩類：程序型和功能型。
　　
　　(一)從程序上總結(jié)管理控制體系框架
　　如Newman的控制三要素：依據(jù)戰(zhàn)略目標(biāo)設(shè)置標(biāo)準(zhǔn)；檢驗(yàn)和報(bào)告業(yè)績；采取糾正偏差行動(dòng)。Otley(1999)認(rèn)為在建立一致連貫的管理控制系統(tǒng)時(shí)必須考慮五個(gè)要素：確立企業(yè)關(guān)鍵目標(biāo)；制定戰(zhàn)略計(jì)劃；設(shè)定業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)；獎(jiǎng)罰系統(tǒng)；信息流(用于監(jiān)督業(yè)績以及支持企業(yè)學(xué)習(xí))。池國華(2005)等認(rèn)為管理控制系統(tǒng)應(yīng)該以業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)為核心，包括企業(yè)目標(biāo)、戰(zhàn)略規(guī)劃、標(biāo)準(zhǔn)設(shè)置、報(bào)酬計(jì)劃和信息反饋五個(gè)方面。
　　
　　(二)從功能上定義管理控制體系框架
　　Anthony(1965)認(rèn)為管理控制領(lǐng)域可以分為三部分：戰(zhàn)略計(jì)劃、管理控制以及操作控制。Simons(1995)提議建立控制框架杠桿作為實(shí)現(xiàn)和控制商業(yè)戰(zhàn)略的工具，該控制系統(tǒng)由四個(gè)杠桿組成：信念系統(tǒng)、邊界系統(tǒng)、診斷控制系統(tǒng)以及交互式控制系統(tǒng)。在Si-mons研究基礎(chǔ)上，張先治(2004)提出我國企業(yè)的管理控制系統(tǒng)應(yīng)該由制度控制系統(tǒng)、預(yù)算控制系統(tǒng)、考評(píng)控制系統(tǒng)、激勵(lì)和效益職能構(gòu)成。分別由內(nèi)部控制完成和預(yù)算控制完成。顏軍(2007)提出了以預(yù)算控制、集權(quán)與分權(quán)、業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)與報(bào)酬激勵(lì)、內(nèi)部協(xié)調(diào)與整合、信息系統(tǒng)共同構(gòu)成的多元化公司管理控制系統(tǒng)研究框架。
　　兩類體系的共同點(diǎn)在于：首先，無論哪類體系都強(qiáng)調(diào)管理控制體系的前提是目的的制定，大部分管理控制體系把戰(zhàn)略作為關(guān)鍵因素。同時(shí)所有體系需要可靠相關(guān)的信息系統(tǒng)為基礎(chǔ)和紐帶。其次，兩類體系的內(nèi)容是相互影響、交叉和包含的，在本質(zhì)上是一致的。比如程序類構(gòu)成中的目標(biāo)設(shè)定，受Simons信仰系統(tǒng)和邊界系統(tǒng)制約，而進(jìn)一步通過業(yè)績?cè)u(píng)價(jià)系統(tǒng)、目標(biāo)和獎(jiǎng)懲系統(tǒng)反過來影響診斷系統(tǒng)和交互控制系統(tǒng)。
　　
　　四、管理控制系統(tǒng)研究框架
　　
　　把管理控制研究體系分成了三個(gè)層次，第一層次是系統(tǒng)的核心層次，是從微觀角度來解釋管理控制體系，包括了所有管理控制的關(guān)鍵性程序和方法；第二層次是從宏觀角度對(duì)于管理控制系統(tǒng)的全局性問題的研究；第三層次為外部互動(dòng)體系，考察了文化、制度等外部不可控環(huán)境與管理控制體系的關(guān)系。而這一框架是以信息系統(tǒng)為支持和基礎(chǔ)的。(見圖1管理控制系統(tǒng)研究廣義框架)
　　
　　
　　
　　
　　(一)核心層次
　　管理控制研究體系的第一層次是管理控制的核心，它包括從戰(zhàn)略設(shè)定到戰(zhàn)略實(shí)施全過程，收納了管理控制全部程序和方法，包括了正式和非正式管理控制手段以及管理控制體系與內(nèi)部可控環(huán)境的互動(dòng)體系。
　　1.控制程序
　　按照張先治(2005)的三要素觀點(diǎn)，把正式控制程序簡單分為三個(gè)步驟：控制標(biāo)準(zhǔn)、評(píng)價(jià)績效和糾正偏差。(1)首先，企業(yè)制定控制標(biāo)準(zhǔn)需要從全局角度出發(fā)，制定戰(zhàn)略規(guī)劃，再基于宏觀目標(biāo)逐步制定微觀關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)。這一步驟的研究內(nèi)容很多，但主要集中在戰(zhàn)略和關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)制定兩個(gè)方面。以關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)的制定為例，目前大部分研究主要關(guān)注業(yè)績指標(biāo)及標(biāo)準(zhǔn)的適當(dāng)性和有效性。例如，Northcott and LleweIlvr(2003)認(rèn)為隨著全球市場競爭的日益激烈，越來越多的企業(yè)基準(zhǔn)使用外部指標(biāo)，但在使用外部基準(zhǔn)時(shí)，企業(yè)需要注意基準(zhǔn)的合理性，比如說該數(shù)據(jù)是否由健康部門產(chǎn)生。在關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)的效果方面，例如Fisher etal(2003)的實(shí)證研究發(fā)現(xiàn)目標(biāo)對(duì)于企業(yè)業(yè)績有顯著影響。適度困難的目標(biāo)可以增加企業(yè)業(yè)績。Merchantand Manzoni(1989)等發(fā)現(xiàn)當(dāng)業(yè)績標(biāo)準(zhǔn)是80％～90％，能達(dá)到時(shí)是一個(gè)合意的目標(biāo)，而過于激進(jìn)的目標(biāo)在一個(gè)需要合作的環(huán)境中，并不能和更高的業(yè)績正相關(guān)。(2)第二步驟的業(yè)績控制和考評(píng)是戰(zhàn)略的具體實(shí)施和考察階段。在我國，關(guān)鍵業(yè)績指標(biāo)的實(shí)施主要通過預(yù)算控制，也有通過平衡計(jì)分卡和EVA實(shí)施的。池國華、遲旭升(2004，2005)對(duì)預(yù)算、EVA、平衡記分卡三個(gè)具有代表性的管理控制系統(tǒng)的方法和效果進(jìn)行了檢驗(yàn)，指出了各種方法的不足和改進(jìn)策略。另外，近年來一些研究強(qiáng)調(diào)這一步驟需要全員參與(尤其是下屬參與)和各級(jí)成員問的信任(比如Gibbs et aI，2004)。一些研究關(guān)注團(tuán)體評(píng)價(jià)的優(yōu)劣評(píng)價(jià)及方法(比如Schulz and Pruitt，1978；Ackelsberg and Yukl，1979。等)。此外，相對(duì)業(yè)績管理(ReIative performance eval-uations，RPEs)逐漸引起學(xué)者關(guān)注，它把個(gè)人或集體的業(yè)績與第三方業(yè)績比較來衡量業(yè)績，目的是縮小由于不可控因素所引起的扭曲。(3)控制程序的第三步驟——激勵(lì)機(jī)制有很多種形式，物質(zhì)或精神的，積極(獎(jiǎng)勵(lì))或消極的(懲罰)，甚至包括微妙的上級(jí)態(tài)度及其與下屬的關(guān)系。對(duì)于它的研究更多的需要與心理學(xué)研究相結(jié)合，可以把對(duì)于激勵(lì)機(jī)制的研究粗略分為兩類：第一，激勵(lì)機(jī)制的目的和效果，而激勵(lì)機(jī)制的最終目的是使個(gè)人動(dòng)機(jī)與企業(yè)目標(biāo)一致(Hopwood。1972)。第二。激勵(lì)機(jī)制的最佳方式。比如，一些研究就集體激勵(lì)進(jìn)行了探討，這些研究一方面認(rèn)為集體激勵(lì)有很多問題，包括搭便車，缺少公平性，難以度量個(gè)人的邊際貢獻(xiàn)；另一方面集體獎(jiǎng)勵(lì)可以促進(jìn)成員的主人翁感，研究顯示對(duì)于業(yè)績的提升非常有效。(Merchant andVan der Stede，2007；Rosen et aI，2005等)。
　　2.與可控內(nèi)部環(huán)境的互動(dòng)研究
　　控制方法與內(nèi)部可控環(huán)境是相互依存和相互影響的，一些學(xué)者對(duì)可控環(huán)境與管理控制系統(tǒng)的關(guān)系進(jìn)行了研究。什么是可控內(nèi)部環(huán)境?根據(jù)COSO報(bào)告，控制環(huán)境是內(nèi)部控制的五大要素之一，是指控制所面臨的環(huán)境，包括組織人員的道德和能力；經(jīng)營模式；管理層分配權(quán)限和責(zé)任、組織、發(fā)展員工的方式等。雖然內(nèi)部環(huán)境大多是企業(yè)體制、機(jī)制、經(jīng)營范圍等問題，不直接屬于管理控制的范疇，但與管理控制手段相輔相成，互為因果。有一系列的研究證明或探討了管理控制與各種內(nèi)部可控環(huán)境的密切關(guān)系，比如顏軍研究了管理控制與企業(yè)多元化經(jīng)營范圍的關(guān)系，(2007)認(rèn)為管理控制能力是企業(yè)多元化的根本動(dòng)因，所以管理控制系統(tǒng)的適當(dāng)性是影響多元化公司業(yè)績的關(guān)鍵因素；田林(2010)就人力資源政策與管理控制系統(tǒng)的關(guān)系進(jìn)行了研究；于而立(2009)對(duì)民營企業(yè)內(nèi)部控制環(huán)境對(duì)管理控制的綜合影響進(jìn)行了分析。正是由于管理控制與內(nèi)部環(huán)境的密切聯(lián)系。一些研究開始基于管理控制角度來建立合理的控制結(jié)構(gòu)。比如王斌、高晨(2004)將企業(yè)的管理控制系統(tǒng)分為經(jīng)營控制系統(tǒng)和財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)，并根據(jù)財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)自身的特性，提出我國企業(yè)更適合于采用集權(quán)的財(cái)務(wù)控制系統(tǒng)及相應(yīng)的財(cái)權(quán)安排。
　　
　　(二)全局性問題研究
　　1.管理控制系統(tǒng)的應(yīng)用
　　管理控制系統(tǒng)研究的最終目的是使MCS能夠在企業(yè)運(yùn)營中得以更好的應(yīng)用，所以管理控制系統(tǒng)的應(yīng)用也成為專家學(xué)者研究的一個(gè)綜合性的基本問題。這一領(lǐng)域的研究可以概括為以下兩點(diǎn)：第一類研究關(guān)注各種具體管理控制系統(tǒng)之間的應(yīng)用和相互聯(lián)系。比如張先治根據(jù)Simons(1995)的管理控制杠桿理論。結(jié)合我國經(jīng)濟(jì)特點(diǎn)，建立了適合我國企業(yè)內(nèi)部管理控制的體系。其次，研究關(guān)注管理控制系統(tǒng)的具體使用。Broadbent and Laughin(2007)把管理控制系統(tǒng)的使用方法分成兩種：“交易性使用”和“關(guān)系性使用”。交易性使用是指控制手段有明確的目的要求(比如達(dá)到某個(gè)業(yè)績目標(biāo))并且對(duì)于這些取得目標(biāo)的方法有清楚的描述。而關(guān)系性使用則對(duì)管理控制的目的和方法不太明確。
　　2.管理控制系統(tǒng)的變革與發(fā)展
　　一旦企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生了變化。那么管理控制系統(tǒng)也應(yīng)該進(jìn)行相應(yīng)變化以保持相關(guān)性和有用性。Louise Kloot(1997)認(rèn)為管理控制系統(tǒng)應(yīng)該采用更開闊的視野，不要只限于傳統(tǒng)的預(yù)算與會(huì)計(jì)系統(tǒng)。Simon(1995)認(rèn)為，由于企業(yè)環(huán)境的變化是動(dòng)態(tài)的、持續(xù)的，管理控制系統(tǒng)應(yīng)該基于環(huán)境變化不斷地進(jìn)行自我調(diào)整、自我改進(jìn)，進(jìn)行學(xué)習(xí)和創(chuàng)新。近年來，這一領(lǐng)域的研究隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的多變和競爭的日趨激烈而越來越受到重視。
　　管理控制系統(tǒng)變革和發(fā)展研究從內(nèi)容上來看包括變革本身，還包括變革的程度和類型。這類研究特點(diǎn)是重視管理控制系統(tǒng)變革的前因和后果，而不太重視內(nèi)在過程。比如企業(yè)或研究者一般會(huì)關(guān)心管理控制方法何時(shí)需要改進(jìn)，為什么要進(jìn)行改進(jìn)，改進(jìn)后的方法及其對(duì)績效提高效果的檢驗(yàn)，而非追究改進(jìn)的具體過程。在管理控制系統(tǒng)的變革過程中，研究者需要重視“全局性”這一思想，因?yàn)镸CS組成要素問是相互影響的。比如企業(yè)經(jīng)常碰到管理控制體系設(shè)計(jì)或?qū)嵤┑耐涎訂栴}，即當(dāng)企業(yè)要改革解決某一具體問題時(shí)，改革時(shí)間經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)拖延，因?yàn)橄到y(tǒng)某一部分一旦作出改變，那么整個(gè)系統(tǒng)的高度關(guān)聯(lián)性會(huì)導(dǎo)致廣義系統(tǒng)的不連續(xù)。包括其他方法、程序、體系乃至電腦系統(tǒng)等在內(nèi)的管理控制體系以至更廣義的管理框架可能都需要作出調(diào)整。
　　在管理控制體系變革這一議題下，有很多控制體系要素的變革發(fā)展的支議題，比如Chenhall and Euske，(2007)提出的戰(zhàn)略變化，他們認(rèn)為戰(zhàn)略變化是管理控制體系的核心，戰(zhàn)略變化會(huì)引起整個(gè)管理控制體系的變化。冉秋紅(2007)結(jié)合新的知識(shí)經(jīng)濟(jì)背景，提出了建立新型知識(shí)導(dǎo)向的管理控制系統(tǒng)。從操作層面來推行企業(yè)知識(shí)發(fā)展戰(zhàn)略，提高企業(yè)在知識(shí)經(jīng)濟(jì)下管理控制效率。
　　3.管理控制系統(tǒng)的一致性
　　管理控制體系是一系列不同的方法、程序和關(guān)系的組合，能夠正確理解管理控制體系各組成部分的一致性和和諧性對(duì)于管理控制體系的整體把握非常重要。管理控制體系的各個(gè)組成部分組合在一起的效用是1+1大于2還是小于2。取決于內(nèi)在的協(xié)作性和一致性。有研究表明，雖然可能管理控制系統(tǒng)的各項(xiàng)單獨(dú)要素設(shè)計(jì)良好，但當(dāng)他們彼此不匹配時(shí)，可能會(huì)出現(xiàn)控制失敗。
　　如何保證管理控制系統(tǒng)的一致性?池國華(2006)分析了華潤集團(tuán)6S管理體系，提出管理控制系統(tǒng)的各構(gòu)成要素要相互支持、相互配合。方法是基于戰(zhàn)略，利用信息。Chenhall(2003)提出了檢驗(yàn)管理控制系統(tǒng)的一致性的標(biāo)準(zhǔn)，他建議的標(biāo)準(zhǔn)包括：是否綜合考慮了利益相關(guān)者要求；考評(píng)標(biāo)準(zhǔn)的有效性和公平性；是否能夠及時(shí)可靠的掌握財(cái)務(wù)和非財(cái)務(wù)考評(píng)結(jié)果；戰(zhàn)略決策與公司實(shí)際運(yùn)營間是否一致并且縱向關(guān)聯(lián)；價(jià)值鏈?zhǔn)欠袂昂笠恢虏⑶宜疥P(guān)聯(lián)；企業(yè)是否能及時(shí)有效地取得外部信息并適應(yīng)環(huán)境變化。Jazayeri and Scapens(2008)認(rèn)為一致性需要考慮管理控制系統(tǒng)設(shè)計(jì)和使用間的一致性，需要考察其與信息流、系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)以及技術(shù)水平的一致性，考慮是否符合公司的整體目標(biāo)。
　　一致性雖然需要設(shè)計(jì)、實(shí)施和檢驗(yàn)，但并不是追求絕對(duì)一致。Otley(1980)發(fā)現(xiàn)管理控制系統(tǒng)往往是一系列松散的控制要素的組合。各種控制手段、程序往往由多人設(shè)計(jì)，在企業(yè)不同部門和不同時(shí)期，根據(jù)具體環(huán)境需要設(shè)定和使用，因此管理控制系統(tǒng)之間的相互作用往往非事先計(jì)劃好的，而是自然發(fā)生的。所以在實(shí)踐中企業(yè)管理控制體系的特點(diǎn)是總體一致，但同時(shí)在不同部門之間也會(huì)出現(xiàn)矛盾。
　　
　　(三)外部互動(dòng)體系
　　張先治(2005)認(rèn)為環(huán)境是管理控制體系的基本要素之一。并把環(huán)境分為內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境。但第三層次中的環(huán)境主要指企業(yè)不可控的外部環(huán)境，比如經(jīng)濟(jì)形勢(shì)、制度、文化、社會(huì)行業(yè)地區(qū)環(huán)境等。基于環(huán)境變量的管理控制系統(tǒng)研究可能是未來研究的熱點(diǎn)之一，張秀燁(2006)認(rèn)為這一議題可以包括三方面問題：環(huán)境對(duì)于管理控制cfe036f106555f3e124f0344a68cf896體系的影響；特定環(huán)境下管理控制體系的運(yùn)作；不同環(huán)境下對(duì)于不同控制系統(tǒng)模式的選擇。
　　比如陳家俊(2006)研究了國家文化導(dǎo)致的員工對(duì)權(quán)力、壓力、激勵(lì)方式等方面的不同看法。從而對(duì)管理控制系統(tǒng)產(chǎn)生影響，所以管理控制系統(tǒng)應(yīng)該與國家文化相匹配。Murphy(2003)也實(shí)證研究了文化對(duì)于管理控制系統(tǒng)的影響，他的結(jié)論表明不同文化背景的員工偏好不同的管理控制體系模式。
　　
　　(四)管理控制體系的連接和基礎(chǔ)：信息系統(tǒng)
　　信息系統(tǒng)是管理控制體系得以運(yùn)作的基礎(chǔ)，它把管理控制各個(gè)要素通過信息流無縫連接，并且為各部分操作提供信息支持。管理控制下信息系統(tǒng)研究非常廣泛：包括財(cái)務(wù)、非財(cái)務(wù)信息提供和使用的研究；信息系統(tǒng)和信息技術(shù)的發(fā)展及更好地結(jié)合的研究；ERP系統(tǒng)研究等。
　　總之，把管理控制系統(tǒng)分為三層體系，第一層體系是核心體系；第二層體系是從全局觀點(diǎn)來研究整個(gè)管理控制體系的外圍體系；第三層體系是不可控的環(huán)境因素與管理控制的互動(dòng)體系。根據(jù)權(quán)變理論。有效組織的設(shè)計(jì)決定于環(huán)境的特點(diǎn)，沒有任何一套管理控制系統(tǒng)能滿足所有環(huán)境、企業(yè)、行業(yè)的要求。所以本文目的只是粗略總結(jié)管理控制系統(tǒng)在構(gòu)建和實(shí)施過程中涉及的議題，描述管理控制體系研究的主要特征。作為開放的系統(tǒng)，有很多相關(guān)有用的研究成果未來可以概括到這一體系中，豐富這一體系內(nèi)容，為后續(xù)研究做好理論鋪墊。避免重復(fù)、類似研