新準(zhǔn)則下會計(jì)重要性原則的具體應(yīng)用

陶金香

（龍煤股份有限公司雞西分公司杏花煤礦工資科，黑龍江 雞西 158100）

引言

重要性原則是指在計(jì)核算過程中，對交易或事項(xiàng)應(yīng)區(qū)別其重要程度，采用不同的核算方式，對資產(chǎn)、負(fù)債、損益等有較大影響，并進(jìn)而影響財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者據(jù)以做出合理判斷的重要會計(jì)事項(xiàng)，必須按照規(guī)定的會計(jì)方法和程序予以處理，并在財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告中予以充分、準(zhǔn)確的披露；對于次要的會計(jì)事項(xiàng)，在不影響會計(jì)信息真實(shí)性和不至于導(dǎo)致財(cái)務(wù)會計(jì)報(bào)告使用者做出正確判斷的前提下，則可適當(dāng)簡化處理。

1 重要性原則在會計(jì)核算中的具體運(yùn)用

重要性原則在會計(jì)核算中的運(yùn)用主要表現(xiàn)在會計(jì)賬戶的設(shè)置上。

1.1 主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)在成本、費(fèi)用方面的不同賬戶設(shè)置。企業(yè)的經(jīng)營活動，按照經(jīng)營業(yè)務(wù)的主次不同，分為主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)兩種。主營業(yè)務(wù)是企業(yè)的主要經(jīng)營業(yè)務(wù)，所以在會計(jì)核算中，對主營業(yè)務(wù)的反映就是重要的會計(jì)事項(xiàng)，正是基于此，在會計(jì)賬戶的設(shè)置上專門設(shè)置了反映主營業(yè)務(wù)成本增減變動情況的“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶和反映因?yàn)橹鳡I業(yè)務(wù)產(chǎn)生的稅金及附加情況的“主營業(yè)務(wù)稅金及附加”賬戶，主營業(yè)務(wù)成本和稅金及附加被分項(xiàng)反映。然而，對于其他業(yè)務(wù)，由于其相對次要，所以在會計(jì)賬戶的設(shè)置上只設(shè)置了一個“其他業(yè)務(wù)支出”賬戶，其他業(yè)務(wù)成本和稅金及附加等費(fèi)用全部都在這一個賬戶中記錄，沒有進(jìn)行分項(xiàng)反映。

1.2 “預(yù)付賬款”和“預(yù)收賬款”賬戶的設(shè)置。當(dāng)企業(yè)購買比較緊俏或者生產(chǎn)周期長、投資比較大的商品時(shí)，對方一般會要求企業(yè)預(yù)付一部分貨款，俗稱定金。在會計(jì)賬戶的使用上，對于企業(yè)預(yù)付的貨款應(yīng)該按照重要程度的不同采取不同的處理方式。如果企業(yè)在一定時(shí)期內(nèi)發(fā)生的預(yù)付貨款業(yè)務(wù)比較多，使得預(yù)付貨款在企業(yè)資產(chǎn)總額中占據(jù)了一定的比重，那么，預(yù)付貨款業(yè)務(wù)就是一項(xiàng)重要的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，對于預(yù)付貨款就必須專門設(shè)置“預(yù)付賬款”賬戶進(jìn)行核算；但是，如果預(yù)付貨款業(yè)務(wù)比較少，只是偶爾發(fā)生，則對于預(yù)付貨款就不需專門設(shè)置“預(yù)付賬款”賬戶，而應(yīng)該將預(yù)付貨款合并在“應(yīng)付賬款”賬戶中進(jìn)行反映，以簡化賬戶的設(shè)置。預(yù)收貨款的處理同預(yù)付貨款一樣，如果預(yù)收貨款比較重要，也是要單獨(dú)設(shè)置“預(yù)收賬款”賬戶反映，否則就合并在“應(yīng)收賬款”賬戶中進(jìn)行核算。

1.3 “累計(jì)折舊”賬戶的設(shè)置。在會計(jì)制度中，對固定資產(chǎn)專門設(shè)置了“累計(jì)折舊”賬戶來反映固定資產(chǎn)的損耗價(jià)值，對于包裝物、低值易耗品和無形資產(chǎn)等的價(jià)值損耗并沒有專設(shè)賬戶，而是將其損耗價(jià)值直接在賬面上注銷，究其原因主要是因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)是企業(yè)的一項(xiàng)重要資源，尤其是在以有形資產(chǎn)為主的工業(yè)經(jīng)濟(jì)社會里，固定資產(chǎn)在企業(yè)資產(chǎn)總額中占據(jù)了相當(dāng)?shù)谋戎?，所以，對于固定資產(chǎn)不僅需要設(shè)置只反映其原始價(jià)值變化的“固定資產(chǎn)”賬戶，還需要設(shè)置專門反映其損耗價(jià)值的“累計(jì)折舊”賬戶，通過“累計(jì)折舊”賬戶余額對“固定資產(chǎn)”賬戶余額的抵減來反映固定資產(chǎn)的真實(shí)價(jià)值，這樣，固定資產(chǎn)的原始價(jià)值及其損耗情況都得到了詳細(xì)的反映。

1.4 “投資收益”賬戶核算的內(nèi)容。根據(jù)企業(yè)會計(jì)制度規(guī)定，企業(yè)對外投資取得的收益和發(fā)生的損失都是在“投資收益”賬戶中反映，該賬戶的貸方記錄對外投資取得的收益，借方記錄對外投資發(fā)生的損失，貸方余額反映的是投資的凈收益，借方余額反映的是投資的凈損失。投資收益和損失為什么沒有分設(shè)賬戶進(jìn)行核算，筆者認(rèn)為主要原因在于，對于除投資公司以外的其他企業(yè)而言，對外投資活動是企業(yè)在開展主營業(yè)務(wù)和其他業(yè)務(wù)以外所從事的一項(xiàng)活動，是比較次要的，所以投資收益和損失就沒有分項(xiàng)核算。

1.5 現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬的設(shè)置。企業(yè)會計(jì)制度要求對現(xiàn)金和銀行存款除了要設(shè)置相應(yīng)的總賬進(jìn)行總分類核算外，還必須設(shè)置相應(yīng)的日記賬進(jìn)行序時(shí)分類核算。設(shè)置現(xiàn)金和銀行存款日記賬，是因?yàn)楝F(xiàn)金和銀行存款是流動性最強(qiáng)的資產(chǎn)，它們是企業(yè)資產(chǎn)的重中之重，容易發(fā)生被盜竊或者被挪用等損失，所以必須要加強(qiáng)對它們的管理。

2 重要性概念的再思考

2.1 會計(jì)上，對重要性概念的再認(rèn)識

其一，根據(jù)重要性原則，要求大量的職業(yè)判斷。主觀上要求會計(jì)人員提高自己的素質(zhì)，而客觀上為財(cái)務(wù)報(bào)表的窗飾提供了空間。會計(jì)信息的列報(bào)和披露應(yīng)該是信息提供者與其使用者多方博弈的均衡，不應(yīng)以信息提供者的意志為轉(zhuǎn)移。但實(shí)際上，由于信息的不對稱，往往重要性的判斷主動權(quán)掌握在信息提供者手中。不管怎樣，筆者認(rèn)為其最低的底線應(yīng)為使一個正常的人在相同的情況下運(yùn)用重要性原則對同一事物的判斷時(shí)，結(jié)果相似。

其二，根據(jù)重要性原則，來決定披露的形式和程度。哪些應(yīng)當(dāng)披露，哪些不應(yīng)當(dāng)披露？哪些在表內(nèi)披露，哪些在表外披露？哪些單獨(dú)披露，哪些合并披露？在新會計(jì)準(zhǔn)則中，取消了“營業(yè)外收入與營業(yè)外成本”的綜合列示的方式，而按具體項(xiàng)目列示，如：資產(chǎn)減值損失、非流動資產(chǎn)處置損益、公允價(jià)值變動損益。這樣突出了重要性，給財(cái)務(wù)報(bào)表使用者更清晰的信息。但是仍存在一些問題。例如，三大期間費(fèi)用具體包括些什么？財(cái)務(wù)費(fèi)用中利息是多少？信息使用者在做分析時(shí)常會用到的一個指標(biāo)為息稅前利潤(EBIT)，用它更能反映企業(yè)的真實(shí)經(jīng)營成果，但往往利息這個數(shù)據(jù)是無法在表中獲得的。有時(shí)附注中也難查詢得到，而這個信息明明很重要。

其三，如果決定在表外披露信息，那表外披露的順序應(yīng)當(dāng)怎樣？這也應(yīng)在重要性原則的指導(dǎo)下完成。雖然新會計(jì)準(zhǔn)則列示了一些順序披露，但十分寬泛，具體事項(xiàng)上缺乏指南。根據(jù)“順序效應(yīng)”理論，不同的披露順序(先說正面的、好的信息，后說差的、負(fù)面的信息還是反過來呢？或者兼而有之呢？)對信息使用者的影響是不一樣的。

2.2 審計(jì)上，對重要性水平的再認(rèn)識

一般來說，對重要性水平的研究，基本都是對審計(jì)準(zhǔn)則的解釋為出發(fā)點(diǎn)和歸宿點(diǎn)來進(jìn)行的，其主要用于財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中而鮮有用于其他審計(jì)領(lǐng)域。審計(jì)重要性水平是審計(jì)理論中的重要概念，而審計(jì)理論應(yīng)該能夠指導(dǎo)所有的審計(jì)活動，這就決定了其不僅適用于財(cái)務(wù)審計(jì)，而且適用于所有可能的審計(jì)類型。例如經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)、環(huán)境審計(jì)等。

2.3 重要性概念是一個不斷逼近真實(shí)的過程

所謂重要是指一個界限。由于經(jīng)濟(jì)活動的復(fù)雜性、不確定性，要精確地對一個企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的大量業(yè)務(wù)結(jié)果進(jìn)行衡量、分類是很不大可能的，考慮到成本效益原則，要求會計(jì)資料絕對精確也是不經(jīng)濟(jì)的，因而要確定會計(jì)資料的一個精確性水平，即重要性界限。也就是說重要性是對真實(shí)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的一個精細(xì)程度的反映。隨著計(jì)算機(jī)網(wǎng)絡(luò)和會計(jì)軟件的開發(fā)和普遍使用，會計(jì)人員素質(zhì)不斷提高，使得重要性的量的界限越來越窄，其精確度在不斷的提高。

[1]曾向紅.關(guān)于會計(jì)重要性及標(biāo)準(zhǔn)的思考[J].湖北經(jīng)濟(jì)學(xué)院學(xué)報(bào) (人文社會科學(xué)版)，2010-09-15.