房地產調控視角下的個人住房課稅探討

摘要：近幾年來，政府采取了一系列的住房稅收政策，對抑制房價過快上升起到了很好的“剎車”作用。但這些住房稅收政策有其本身的局限性，從而影響了其作用的進一步發揮。因此，我們應從民生和稅制完善的綜合角度而不是單純地以房地產調控角度設計住房課稅體系。

關鍵詞：房價調控；民生；完善稅制；住房課稅

中圖分類號：F287.8 文獻標識碼：A 文章編號：1003-3890(2011)12-0059-06

一、我國個人住房課稅現狀分析

(一)現行個人住房課稅結構分析

我國現行稅制中課及個人住房的稅種主要分布于住房開發、流轉、保有三個環節，共計9個稅種，其中，流轉環節課稅的稅種最多、納稅人承受的稅負最重，流轉環節課征的稅種主要有營業稅、城市維護建設稅、土地增值稅和個人所得稅，此外還涉及耕地占用稅、契稅和印花稅；房產稅、城鎮土地使用稅在保有環節課征。根據現行稅法及相關稅收政策，以消費者個人為納稅人，各稅種對個人住房的基本稅務處理如下：

1.強化了營業稅的征收政策。國家對房地產市場的宏觀調控始于2004年“國八條”調控措施的頒布，按照“國八條”的精神，國家稅務總局隨后下發通知，對個人轉讓購置的住房由原對住房性質不加區分、一律按差額辦法確定計稅依據計算營業稅調整為：自2005年6月1日起，區別普通住房與非普通住房，按購置使用年限的不同分別給出了不同的營業稅征稅政策。對購買不足2年轉手交易的各種住房，按銷售收入全額確定營業額征稅；對購買2年及2年以上的，普通住房免征營業稅，非普通住房按差額(銷售收入減去房屋買價后的余額)確定營業額征收營業稅。隨著2005年“國六條”的頒布，個人住房營業稅的征收進一步強化，國家稅務總局下發通知，規定自2006年6月1日起，將所轉讓住房由購入2年提高到5年適用營業稅相關政策，由于加大了轉手交易的成本，因此對抑制投機和投資性購房需求發揮了一定的作用。但2008年金融危機的到來，我國房地產市場隨之蕭條，為刺激住房市場，財政部、國家稅務總局下發通知，將5年又改回2年，該政策僅僅適用一年。中央政府4萬億及地方政府相應的救市投入，振興了各行各業，房地產市場更是繁榮興旺，但隨之而來的是民生困境。在此背景下財政部、國家稅務總局又下發了通知，規定自2010年1月1日起，對個人轉讓購買的住房區分情形設置了三項待遇：一是按銷售房屋收取的全部價款為應稅營業額全額計算征收營業稅，對象是購買不足5年的非普通住房；二是按照銷售收入減去購買房屋的價款的余額為營業額差額計算征收營業稅，對象是購買超過5年(含5年)的非普通住房或者不足5年的普通住房；三是對外銷售時，給予免征營業稅的待遇，對象是購買超過5年(含5年)的普通住房。從營業稅政策的松緊變化中，我們可以感受到營業稅被作為了國家宏觀調控的手段，現處于強化階段。

根據現行營業稅暫行條例及相關政策的規定，不僅有償轉讓住房，個^將住房贈與其他單位和個人的，除特別規定外，也應計算繳納營業稅。

與住房交易市場相比較，國家對租賃市場的鼓勵政策凸顯了營業稅這一調節手段。根據現行稅收政策規定，自2008年3月1日起，對個人出租住房，無論居住用還是商用，一律減半征收營業稅，而且適用稅率由5％降為3％。

2.進一步規范了個人所得稅的征收。對于個人住房轉讓所得征收個人所得稅的現行主要政策包括：(1)住房作為個人的財產，按照個人所得稅法的規定，對外銷售時，需確認為財產轉讓所得，計算繳納個人所得稅，適用稅率為20％的比例稅率。如果納稅人不能正確計算房屋原值，不能準確計算應納稅額的，稅務機關有權在1％-3％的幅度內確定征收率，對個人的住房轉讓收入直接計算應納稅額。(2)將住房具體劃分為商品房、已購公有住房、經濟適用房(含集資合作建房、安居工程住房)、自建住房、城鎮拆遷安置住房和受贈的住房，對不同類型住房允許扣除的原值分別予以界定，同時對允許稅前扣除的合理費用(包括住房裝修費用、住房貸款利息、手續費、公證費等費用)，給出了具體規定，尤其是裝修費用，區別不同類型住房給出了具體的量化標準。對購置的住房，明確規定納稅人減除住房購置成本及購置過程中交納的相關稅費必須以原購房合同、發票等有效憑證為依據，且需經稅務機關審核。(3)對二手房交易征管日益規范，所轉讓住房完稅才能辦理過戶。通過在房地產交易場所采用一窗式征收管理辦法，主管稅務機關對個人轉讓住房應繳納的個人所得稅，與轉讓環節應繳納的營業稅、契稅等稅收一并辦理。(4)根據我國個人所得稅法規定，不僅轉讓住房，個人出租住房也須計算繳納個人所得稅。個人出租住房應按財產租賃所得繳納個人所得稅，其現行政策要點是：財產租賃所得，每次收入不超過4000元的，減除費用800元；4000元以上的，減除20％的費用，其余額為應納稅所得額；出租房屋用于居住適用10％的優惠稅率，用于經營，無優惠待遇，適用20％稅率征稅。(5)自2009年5月25日起，個人無償受贈房屋，除符合特別規定外，需確認受贈所得，按照20％的稅率繳納個人所得稅。

3.個人住房的其他相關涉稅政策要點。(1)自2008年11月1日起，個人銷售或購買住房，不區分住房類型，一律享受免征印花稅的待遇；個人銷售住房，不區分住房類型，一律享受免征土地增值稅的待遇；個^首次購買的住房如果是普通住房且建筑面積為90平方米及以下的，契稅按1％征收。(2)個人出租住房的房產稅以租金收入按4％計算繳納；出租非住房按12％計算征收房產稅。對個人出租住房簽訂的租賃合同，不僅免征印花稅，而且免征城鎮土地使用稅。(3)對個人居住用房產，除試點范圍內的房產外，暫免征收房產稅和城鎮土地使用稅。(4)納稅人出售建造的普通標準住宅，以增值率(增值額與扣除項目金額的比率)20％作為起征點，增值率超過20％的土地增值額，就其全部增值額計稅。

4.試點范圍內個人住房保有環節課稅要點。個人所擁有的城鎮房產歸屬于房產稅的征稅范圍，但長期以來，對個人擁有的住房實施免稅政策。隨著房價的狂飆，為調節收入分配，并將房價控制在合理的價格區域，中央政府將上海、重慶納入試點，上海、重慶自2011年1月28日起，相繼對個人保有的增量住房開征房產稅。兩地方案基本課稅要點如下：(1)上海方案課稅要點。方案中，對本市居民和非本市居民住房確定的征稅對象有所不同，對本市居民，以家庭為單位，征稅對象包括在本市新購的超過一套的住房，該住房無論是二手存量住房還是新建商品住房均屬于征稅對象；對非本市居民，只要是新購的住房，均屬于征稅對象。應納稅額按成交價格采用從價計征方法，成交價格中人均不超過60平方米的部分為免征額，免于征稅，就超過的部分計稅，適用稅率按全年商品住宅成交均價實施差別比例稅率，稅率分別為0.6％和0.4％。(2)重慶方案課稅要點。個人住房房產稅按成交價格從價計征。方案中，將征稅對象劃分為三類，并就征稅對象分別規定了適用稅率和免征面積。對個人擁有的獨棟別墅，無論是新購的還是原有的，按不足180平方米的部分確定免征額；對新購的高檔住房，按不足100平方米的部分確定免征額。上述兩類征稅對象按全年商品住宅成交均價適用差別比例稅率，稅率分別為0.5％、1％和1.2％。對無戶籍、無企業、無工作的個人新購的超過一套的普通住房，統一適用0.5％的比例稅率，無免征部分。

5.廉租住房、經濟適用住房建設適用的稅收優惠政策。為保障民生，有效調控房地產市場，國家推出了系列廉租住房、經濟適用住房建設的優惠政策，稅收優惠政策是其中的重要組成部分，其政策要點如下：(1)納稅人按照政府規定價格向規定保障對象出租廉租住房取得的租金收入免征營業稅、房產稅，廉租住房用地免征城鎮土地使用稅，租賃合同免征印花稅。(2)經濟適用住房建設用地包括開發商在商品住房項目中配套建造的經濟適用住房部分用地免征城鎮土地使用稅。需要說明的是，房地產開發企業開發經營商品住宅相關稅收政策，尤其是土地增值稅清算政策、房地產開發企業所得稅征收管理辦法，對個人住房的供求具有直接的影響，限于篇幅，本文不做具體介紹。

(二)稅收政策對住房市場各環節的調控作用

現階段，稅收政策與土地供給政策、信貸政策、保障性住房政策、房地產市場交易管理辦法并稱為國家對房地產市場進行宏觀調控的五大政策工具。作為國家對房地產市場進行宏觀調控的重要政策工具，稅收政策對個人住房的調節遍布開發、流轉到保有的每一個環節，或通過稅負轉嫁，抑制投資者或投機者的購買沖動，或通過調減開發商開發高檔住宅的超額利潤，引導其對加大普通住房的開發，或通過限制住房保有量，抑制投機性需求。現就稅收政策對住房市場各環節的調控作用分析如下：

1.調控商品住宅的開發。商品住宅開發環節實際上是商品住宅的生產階段，在此階段科學設置稅種予以課稅，勢必會影響商品住宅的供給，同時也可以控制投資規模、調節投資結構。在此階段涉及的稅種主要有耕地占用稅、土地使用稅、契稅、營業稅和土地增值稅。需要說明的是，土地增值稅按土地增值額適用四級超率累進稅率計稅，超率累進稅率本身就體現了稅收對生產者的利潤調節作用，以增加值而不是交易收入為稅基計稅，可以有效防止投資膨脹，更是體現了土地增值稅對房地產投資的調節作用。其計稅辦法體現了該稅種的設計初衷是為了調節開發商的高額利潤，加大其開發成本，而不是增加交易成本。現行對房地產開發企業的土地增值稅實行的“清算制”充分體現了這一初衷。

隨著土地增值稅“清算制”的實施日漸規范，“清算制”對商品住宅開發階段的影響已有所顯現，主要體現在兩個方面。一是開發商囤地現象減少，增加了用于開發的土地，進而增加了商品房的供給。根據“清算制”規定，直接轉讓土地使用權的，必須自行申報清算。此項規定對“囤地”開發商的影響是：土地囤積越久，土地價格上漲越高，按超率累進稅率計算繳納的土地增值稅就愈多，為了防范政策和市場雙重風險，理性開發商會將土地流通領域中的土地退出來，如果是實力強的開發商，將會加快土地開發，大大限制了房地產商通過分批、分期等手段囤積大量土地來牟取暴利的行為，并進一步提高了商品房的供應量。二是約束了開發商的“捂盤”行為，增加了商品房供應。根據“清算制”規定，開發商開發的單位清算項目，如果取得銷售(預售)許可證滿三年卻仍未銷售完畢的，稅務機關有權通知開發商進行土地增值稅清算。此項規定對開發商“捂盤”惜售給出了時間上限，為避免清算后的再銷售面積的稅前扣除項目金額可能減少的風險，開發商不得不加快銷售進程，進而有利于遏制開發商惜售或囤積商品房的行為，增加商品房供應。另外，“清算制”中視同銷售的規定，也有利于開發商更多地通過規范渠道增加商品房供給。

2.調節住房的流轉。住房流轉環節包括實物交易環節和住房出租環節，其中實物交易環節，包括增量房交易和存量房交易，是住房價值的實現環節，也是現行稅收政策調控的重點環節。現階段我國在此環節設置的稅種較多，其中主要是營業稅和個人所得稅。由于土地增值稅日常按房地產轉讓收入適用2％的征收率預征，直接加大了購房者的購房成本，因此不僅通過“清算制”影響商品住宅開發環節，而且通過“預征制”作用于住房流轉環節。此環節征稅的作用機理是：通過影響住房的市場供求發揮調節作用。調節的結果是：一方面在房地產轉讓環節對轉讓者征收營業稅、土地增值稅，對購買者征收契稅等提高了住房的價格，抑制房地產的投機行為，進而抑制了房地產市場需求。對“二手”住房轉讓實行差別的個人所得稅稅務處理辦法，對實現我國的社會、經濟目標諸如打擊住房投機交易、穩定住房市場價格、提高住房利用效率和緩解住房供求壓力方面等，發揮了積極的作用。另一方面，交易的高稅負對高企的房價有較大貢獻。高企的房價影響市場需求水平，阻礙了市場供給。

3.調控保有的住房。對個人房產在保有環節課稅，其對房價的調控作用主要表現在兩個方面：(1)通過增加住房保有成本，降低“囤房”需求，釋放房地產資源。“交易成本高，而持有成本低”反映了我國現行稅制結構的不合理狀態。我國自2003年對房地產市場進行宏觀調控以來，稅收雖然一直都是重要的調節工具，但“重交易環節、輕保有環節”的稅種設置卻難以發揮應有的積極效應。盡管現行稅收結構在一定程度上對投資或投機需求發揮了抑制作用，但由住房賣方市場所決定，供求失衡，流轉環節的稅負往往轉嫁給購買者負擔。同時，由于房產持有成本過低，房地產市場上投機成風，造成房價上漲過快。在房價上漲的預期下，有的家庭，雖擁有多套房產，很少考慮將多余的房產盡快出售，而是待價而沽；有的房產不多的家庭，在伺機購置新的房產。因此，從加大住房持有成本人手，進行稅制結構調整有利于調節房地產市場的供求矛盾，降低住房空置率。總之，對個人房產的保有環節進行征稅，會增加房產投資的成本，改變市場主體對房價走勢的預期，有利于穩定住房市場。(2)改變地方政府對“土地財政”的依賴性，降低開發成本。1994年中央地方分稅制實行以來，消費稅、增值稅、企業所得稅、個人所得稅等優質稅源大部分劃歸中央政府，雖然進一步加強了中央政府的宏觀調控力度，但由于地方事權“不減反增”，而財權“不增反減”，加之地方債務平臺尚未完善，致使地方政府長期缺乏有效、穩定的地方財源保障體系，最終導致短期行為的人稱第二財政的“土地財政”的盛行，地方政府通過賣地的土地出讓金來滿足財政需求。“土地財政”對抬高房價有推波助瀾的作用，不斷攀升的地價最終必將轉化為商品房成本，由購房者買單。如果對個人住房在保有環節征收房產稅，使其成為地方政府的穩定財源，有利于改變現行地方政府對“土地財政”的依賴狀況以及與房地產開放商的不合理利益鏈條。在保證民生的前提下，取消個人住房房產稅的免稅待遇，某種程度上可以說是將地方政府“暗中”所依賴的一次性土地出讓金收入，以規范的方式均勻地劃歸地方庫，這不僅會降低地方政府過度賣地、推高地價的短期行為，有利于穩定房價，而且將會使地方政府擁有一種大宗、穩定、隨自身職能履行而“水漲船高”的稅源，更有助于破解土地財政的困局，是地方政府更好地履行保障民生的職責。

二、個人住房課稅對房價的影響

(一)房價影響因素分析

2003年以來，我國住房價格上漲較快，并一直保持在高位運行。以房價與居民可支配收入比為衡量指標，聯合國人居中心得出合理的住房價格的房價收入比應該為3~6。我國數據顯示：1997-2003年，全國房價收入比保持一種較平穩的運行態勢，平均在6倍左右；而2003-2010年，房價收入比明顯上升，平均在9倍左右，但經政策調控和打壓，房價雖依然運行在上行通道，杭州、上海等地開始出現降價風波，拐點已然顯現。究其影響因素，起決定作用的主要有以人均收入水平為代表的經濟發展水平和供求關系。

1.房價波動應以經濟發展水平為軸。中國科學院的一份研究結果表明，房價與以人均收入水平為代表的經濟發展水平成正相關關系，即房價應隨經濟發展水平的提高而上漲，應隨經濟發展水平的下降而下調，上漲及下調的速度應以GDP的增長速度為限。近幾年來，我國GDP的增長速度維持在9％左右，而房價的增長速度遠遠高于GDP的增長速度，有的大城市如北京、上海、杭州等一線城市，甚至達到了200％的增長速度，房價嚴重偏離其運行軌道，超出了人均收入水平的承受范圍，事關民生，政府豈能坐視不管。根據房價與經濟發展水平的正相關關系，可以預見的是，政府為保持經濟的平穩健康發展，必會將房價控制在合理區域內，在政府出臺的一系列房貸政策、利率政策和限購政策的作用下，這一回歸趨勢已開始得到印證。

2.供求關系影響房價。經濟學告訴我們，供求關系以三種狀態影響房價：一是供大于求，房價下調；二是供不應求，房價上漲；三是供求平衡，房價均衡。無論哪種件情況，均屬于合理狀態。但我們對現實的感受是房價高位運行，脫離了合理區域。根據供求關系原理，我們可以推斷：這一不正常現象的產出或是源于供給虛低，或是源于需求虛高，或是兩種因素共同作用。

從供給層面看，開發成本是房價上漲的決定性影響因素，其中土地成本和信貸成本始終是房價上漲的兩大“推手”。2003年開始，國家對房地產市場陸續出臺了一系列的調控措施，政策初衷是限制房價，但意外的是，推高了土地供應成本和信貸成本，提高了房地產的預期價格，一方面，房地產開放商捂盤惜售，另一方面，提高了人們的當前需求，尤其是投資和投機需求。在成本推動下，房地產價格上漲，加之不合理的住房結構，致使中小戶型住房的居住需求者買不起房。這種情況從2010年起有了改觀，隨著各地限購政策的普遍出臺，以及國家在經濟適用房和廉租房建設的投入力度的加大，居住性需求得到滿足的同時，房地產開發企業也開始了樓盤的降價拋售。但令我們擔憂的是，政府干涉之手畢竟是暫時的，我國人均土地畢竟是稀缺的，隨著保障房的大規模上馬和國家限購政策的放松，由于保障房主要滿足低收入階層的住房需求，能夠分流的中端和高端需求有限，在“18億畝紅線”的硬性約束下，土地供應總量是固定的，用于保障房的多了，用于商品房的必然減少，保障房計劃將使預期商品房供應缺口擴大，保障房以外的商品住宅可能會因此而更加昂貴。另外，我國正處于城市化的加速發展時期，隨著城市建設和舊城改造力度的加大和國家對征地拆遷工作的規范以及征地拆遷安置補償費標準的提高，開發成本具有潛在的大幅提高空間。

從需求層面看，住房需求包括剛性需求和柔性需求。住房價格上漲，與我國住房剛性需求大有直接關系。相關統計數據表明，2003-2010年，我國住房空置率呈不斷下降態勢，說明剛性需求強勁，需求的主體一是25歲~35歲正處于婚戀期的住房消費群70余萬元，上海房產稅入庫稅款為100萬元左右。基本的結論是，房產稅征收成本太高，房產稅全面開征難度很大。因此，在當前的房地產市場條件下，個人住房課稅對房價的調控效果有限。

2.與其他調控手段相比，稅收政策作為空間有限。現階段，我國政府對住房市場的宏觀調控政策工具主要包括三種：土地政策、“三限”政策和稅收政策。土地調控政策，雖然其對房價的調控受制于開發商的土地囤積行為以及購房者的“追漲殺跌”行為，而且由于政策時滯，調控效果不能及時顯現出來，但土地調控政策對地價的調控是迅速有效的。“三限”政策包括限購、限貸和限價政策，其中，限購和限價政策由于對市場有扭曲作用，因此只能是短期政策，可長期靈活使用的是信貸政策，信貸政策對房價的調控作用最為迅速，效果最為明顯。利用信貸調控政策，不僅可以通過提高房地產開發貸款利率直接增加開發商的開發成本，迫使開發商縮短資金占用時間，進而減少土地大量囤積，加速土地有效開發，加速商品住宅銷售，從而增加住房供給，穩定房價。而且可以通過調節住房貸款首付比例和貸款利率水平，進而直接影響居民個人對住房的投資或投機性需求，為房地產降溫。但提高貸款利率水平可能會抑制正常的住房需求，加大中低收入者的購房負擔，因此國家需加大保障房的建設力度；稅收政策尤其是個人住房保有環節的稅收政策對住房市場的調控會直接影響購房需求，特別是投機性需求，因而對住宅價格的調控作用也是較為有效的，但由于稅收在住房價格中占比較小，其調控作用必然受到限制，稅收政策更多的時候是發揮導向作用。三種政策工具比較起來，稅收政策調節力度最弱，應是不得已而采取的手段。體，二是至2020年達到50％~60％的城市化水平將新增3億-3.5億的新增城鎮人口。“18億畝紅線”已在社會上牢牢地建立了土地稀缺從而房產稀缺的預期，根據中國企業家調查系統2007年發布的調查報告，超過九成的被調查者預期未來本地區房地產價格將持續上漲，而預期下降的被調查者只有1.5％，不少買房人抱著“晚買不如早買”的消費心理，由于市場上對住房價格繼續上漲的預期明顯，投資購房需求膨脹，形成了對價格的推動。

3.宏觀經濟環境的影響。從供給和需求共同作用的均衡價格看，住房價格受什么因素影響，與住房市場的發育情況、社會宏觀經濟和市場供求相關。在未來2-3年內，全球流動性過剩問題依然很難徹底解決，這就意味著推升影響房價的動力依然存在且顯現強勁勢頭。而未來幾年我國CPI仍將會維持在5％左右，處于高位。CPL的持續走高，將會使通貨膨脹進一步加劇，從而成為推動房價上漲的一個動力。

(二)個人住房課稅對房價影響的局限行分析

1.難以改變的“重流轉輕保有”個人住房稅收政策格局調控作用有限。作為政府調控住房價格的重要手段，稅收政策雖然在三個環節都能對個人住房價格發揮調節作用，但其作用有限，而且稅收作為“掠奪式”的收入手段，經常被人們所詬病，而且稅收的調節作用與人們的期望往往會背道而馳。比如在房地產開發環節征稅，雖然通過規范征收，可以減輕企業的負擔和經營成本，從而在一定程度上減輕住宅價格上漲的壓力，但就實際效果看，由于信息不對稱，漲價效應遠遠大于降價效應；在流轉環節征稅，雖然通過加大流轉環節的稅收負擔，可以增加投機或投資性購房成本，壓縮轉讓者的獲利空間，達到抑制“炒家”投機炒作的目的，但這種結果往往難以持續，長期來看，流轉環節的稅負往往成為高房價的“推手”；對個人住房保有環節征稅，雖然可通過直接或間接的形式對持有的房地產進行課稅，增加房產持有成本，進而減少利用住宅進行投資的收益，但由于納稅人涉及面廣，容易引發征納矛盾，征管成本較高。

通過比較三個環節的調控效果，不難得出的結論是：改變“重流轉輕保有”的房地產稅收政策現狀，取消對個人住房的房產稅免稅待遇，加大保有環節的征稅力度。基于這一基本認識，上海、重慶先行試點對個人持有住房開征房產稅，但開征效果不理想，據報道，截至2011年4月底，重慶房產稅稅收收入

三、完善個人住房課稅體系的建議

(一)應站在民生角度設計個人住房課稅體系

住宅與人們生活息息相關，其民生性質顯而易見。隨著我國城鎮化進程的推進，在今后10年內，城市化水平要從現在40％多提高到60％，在這個過程中，將有3億以上的農民進入城市參與分享住房的具體使用份額。因此，“居者有其屋”成為基本的民生目標。進一步加大廉租房、經濟適用房等保障性住房的投資收購和開發建設力度，以促進保障性住房民生目標的實現。如何引導民間資本和社會資金進入低端薄利的保障房建設領域應是政府相關部門重點考慮的問題，其中分環節、分層次的住房稅收優惠政策必將發揮顯著效應。

(二)應站在完善稅制角度進行個人住房稅收結構調整

目前我國的住房稅收政策存在“重流轉輕保有”的狀況，這使得稅收政策沒有起到應有的調節作用。因此，今后住房稅收政策的主要改革方向應該是：第一，適時在住房的保有環節開征物業稅，增加房地產保有環節的稅收成本。不僅有利于抑制“炒家”對房產的投機炒作行為，而且有利于構建完善的地方稅體系，為地方政府提供穩定、可靠的財源。第二，對住房流轉環節的課稅主要以所得稅為主，取消或降低在這一環節的流轉稅，加速推進增值稅擴圍改革，以利于增加房地產的供給和促進房地產流通。短期看，有利于緩解我國住房突出的供需矛盾；長期看稅負轉嫁弱化，因此有利于調節收入分配。

責任編輯、校隊：張增強