推進風險導向內部審計在我國企業的應用研究

摘要：21 世紀是信息時代，對企業經營管理的要求也越來越高，風險管理已經成為社會關注的焦點和企業管理的中心。公眾呼喚探索新的審計模式，需要內部審計在企業風險管理中發揮更大的作用。本文分析了風險導向內部審計的理論，探討了風險導向內部審計在實務中存在的問題，提出了其在我國的應用建議。

關鍵詞：風險導向；內部審計；應用；策略

從英國的巴林銀行，到美國的安然、世通，中國的中航油，企業風險管理成為公司治理的核心，世界各國紛紛出臺相關法規，對內部審計提出了新的要求，風險導向的審計模式應運而生，美國COSO 也于 2004 年正式出臺了新的報告《企業風險管理——整體框架》，將風險管理從理論發展到了實踐操作層面，風險管理成為內部審計發展的重要趨勢之一。

一、風險導向內部審計背景介紹

內部審計的發展主要經歷了賬項基礎審計、制度基礎審計和風險導向審計三個階段。現代風險導向審計就是在高風險環境下產生的，通過管理和預防風險，幫助企業在充滿風險的激烈競爭中得以生存和發展的一種先進審計模式。在現代風險導向審計模式下，內部審計部門不僅通過風險分析、風險評估來確定審計計劃和具體項目的審計重點，還運用一定的方法對經營風險進行轉移和控制，科學地運用現代風險導向審計，以幫助內部審計在企業風險管理中發揮更大的效用。

（一）新準則體現的風險導向內部審計理念

2010年11月，財政部發布了修訂后的審計準則，并將于2012年1月1日起執行，新準則對38項審計準則進行了修訂，新審計準則體系的亮點之一，就是全面體現了風險導向審計的理念，可以有效增強審計師識別和應對舞弊風險的能力。新準則體現的是原則導向和風險導向，這個理念體系是在引導我們如何進行有效的識別、評估和應對風險，控制審計風險。更進一步促進我國企業采取一些量身定制的審計程序和措施，來提高審計的效率和效果。

（二）風險導向內部審計與治理、風險管理、控制的關系

對企業而言，會計的存在并非以審計的存在為前提，而審計的存在是以會計的存在為前提的，企業管理者應該注重從會計制度上做好內部控制，而內部審計是促進企業會計管理水平及整個企業管理水平的。下圖體現的是企業內部審計與公司治理、風險管理、內部控制之間的關系，在公司治理框架下，內部審計不同于單純的財務審計，而是融風險管理、公司治理和內部控制審查于一體的風險導向型內部審計，它參與到公司治理和風險管理中，通過對風險的把握來評價公司治理及內部控制，并促進公司治理和內部控制的改善，從而實現對風險的掌握和駕馭。

二、風險導向內部審計在我國應用的現狀

相比上文所指出的審計準則和理論界的先進研究理論，我國的審計實務落后了很多。在實際審計工作中，更多體現出賬項基礎審計的特點，內部審計機構和人員很難做到控制風險和指導日常經營管理，難以將審計工作延伸到整個公司的風險管理和控制系統，這主要表現在以下幾個方面：

（一）執業審計師的審計風險意識淡薄。在分析固有風險時，往往通過收集營業執照、企業制度等資料來敷衍了事，根本沒有觸及企業經營的實質，缺乏對被審計單位的生產經營以及所屬行業等基本情況的了解。我們知道，充分了解被審計單位的業務類型、經營特點、發展前景、受經濟波動影響的程度、關聯方及其交易以及領導風格等基本情況，可以從宏觀上把握風險的來源，識別管理舞弊的紅旗標志。

（二）傳統審計模型制約風險導向審計的開展

現階段，內部審計工作模式大部分處于以賬項基礎審計模式和制度基礎審計模式相結合的狀態，雖然也強調風險，但并未全面開展風險導向審計。傳統風險導向審計模型為：審計風險=固有風險*控制風險*檢查風險，但固有風險和控制風險都受內外環境的影響，兩者很難區分，并且它僅僅根據內部控制測試的結果來決定實質性測試的性質、時間和范圍，進而判斷重大錯報的可能性，視野狹窄，沒有關注企業與內外環境之間的聯系及內部組成部分的聯系，常導致審計失敗。應運而生的現代風險導向審計模型為：審計風險=重大錯報風險*檢查風險，將審計重心從審計測試轉移到風險評估，實現了風險評估重心由控制風險向重大錯報風險轉移，審計取證重點向外部證據轉移等。但在實際應用層面，由于獨立性不夠，內部審計人員素質難以適應，評估重大風險往往流于形式，此外，審計成本太高，審計信息數據庫不健全等問題也制約著現代風險導向審計的應用。

（三）內部控制制度不能適應現代風險導向審計的新要求。內部控制制度的不完善制約了控制測試的效果，在應用風險導向審計時，如果一個企業的內部控制薄弱，企業的領導人凌駕于內部控制之上，那注冊會計師花費大量的時間和精力進行符合性控制測試評估風險，卻不能明確的把握所需的實質性審計的深度和廣度，也就無法對審計項目總體風險的影響程度進行量化。所以注冊會計師在審計時，正常實施效果就會大打折扣。

（四）事務所審計成本增加。嚴格執行先進的審計準則，就會增加審計成本，但是在激烈的市場競爭中，審計費用沒有相應增加，因此執行先進審計準則的事務所，最終會因此減少市場份額，導致利益受損。因此應采取各種措施來推進審計方法的不斷被更新和應用，降低成本。

（五）缺乏大量滿足要求的人才。目前在我國審計市場上，注冊會計師的素質和能力不能滿足風險導向審計的要求。在實務工作中，會計師事務所只要能滿足監管機構的要求，就不會去花更多的精力和成本引進人才、培養人才、更新技術。黃世忠教授曾經指出“我國會計師事務所以上的業務是審計業務和會計業務，沒有經濟方面、法律方面等多元化的背景。他們不了解企業的經營狀況、不了解整個行業。” 注冊會計師專業水平的高低和知識體系的完整性直接決定了職業判斷的水平，進而影響審計效。

三、確保全面風險管理的整合型內部審計模式有效運行的策略

風險導向審計作為未來審計方法的發展方向，理論界和實務界都一直在積極研究，不斷灌輸風險導向審計理念，逐步探索風險導向審計的新方法。

（一）完善公司治理結構

合理的公司治理結構能夠有效幫助風險導向內部審計模式發揮其重要的作用，在現代公司治理結構中較先進的內部審計組織模式是在董事會下設立專專門負責行使內外部會計事務的委員會，審計委員會能否確保其作用得以發揮主要取決于其在公司治理結構中所處的地位。投資者發現在揭露世界通訊會計丑聞事件中，該公司審計委員會發揮了功不可沒的作用，《薩班斯－奧克斯利法案》和中國證監會的《上市公司治理準則》都要求上市公司董事會下設審計委員會并明確規定“監督公司的內部審計制度及其實施”為審計委員會的主要職責。我們只有不斷升級公司治理理論，完善公司治理結構，才能為風險導向內部審計模式提供更強有力的制度保障。

（二）強化風險導向審計理念

風險導向審計在我國仍然是新觀念，尤其在實務工作中的應用還很滯后，因此實務中，我們應在賬項基礎審計和制度基礎審計的基礎上，不斷引入風險導向審計理念，不斷強調和重視風險導向審計中的經營風險和審計風險，將這些理念應用到審計模式中。只有充分認識到風險導向審計的重要性和必然性，風險導向審計才會全面鋪開并充分發揮其優勢，才能更好地幫助企業實現發展目標。

（三）進一步健全企業的內部控制制度

建立健全企業內部控制制度企業內部控制，不斷提高企業會計信息質量，才能推動風險導向審計的運用。應進一步完善內部控制的設計運行和評價改進環節，明確公司治理各層級的職責，有效進行崗位職責制衡，嚴格監督機制，從而保證內部控制制度的有效實施，并通過內外部考核評價機制，使內部控制工作真正落到實處。

（四）整合內部審計資源、能力

開展風險導向審計需要建立和完善相關數據庫，配備盡量多的資源，內部審計部門就能更好地提高風險評估水平和工作效率。當然，較多審計資源必然存在較高的運行成本和調配制約，這就要求內部審計部門必須將有限的資源在一定的空間時間范圍進行最優組合，從而最有效地促使內部審計模式良好運行，最終實現內部審計與風險管理的整合。

（五）加快內部審計團隊的建設

風險導向審計對審計人員的知識結構和能力提出了新的要求，而我國企業的的內部審計人員大多來自財務會計崗位，經營管理方面能力較弱，知識結構也不很合理，而內部審計專業素養的發展取決于有沒有一個高效的審計團隊，因此在培養專業人才方面，應把人才至于一個團隊中進行整體的配置和發展，以培養一支具有會計、經營管理、法律、金融、工程、技術和信息等領域知識，并且精通各項相關業務的人才團隊。因此引進合適的人才，以及對團隊開展充分的培訓來持續提高審計人員的業務素質和實戰能力，適應不斷發展變化的審計領域是一項持之以恒的長期工程。

（作者單位：福建江夏學院）