淺析家族企業會計舞弊風險的產生與防范

［摘要］本文結合美國南方保健公司和意大利帕瑪拉特公司的重大會計舞弊事件，利用“GONE”理論分析家族企業會計舞弊行為高發的原因 ，在結合我國的具體國情的基礎上，對我國家族企業如何有效防范會計舞弊、實現企業可持續發展提出了建議。

［關鍵詞］ 家族企業 會計舞弊 產生原因 防范 “GONE”理論

一、引言

家族企業是企業的所有權或控制權歸屬一個或數個家庭或家族所有，而且能將所有權

或所有權的控制權合法傳于后代的企業組織。

家族企業的所有權掌握在以血緣、親緣為紐帶的家族成員手中，實現了所有權與控制權的統一，大大減少了逆向選擇和道德風險，加之家族內部存在的選擇性刺激制度，使得家族企業能更高效的運轉，并在世界經濟舞臺上扮演越來越重要的角色。放眼世界各國，無論是發達國家還是發展中國家，家族企業都在頑強的生長和發展著。目前，家族企業創造的價值占據美國GDP的50%，為美國提供了50%的就業機會，對美國新增崗位的貢獻率高達78%。而據《幸福》雜志統計，全球500家大型企業中有175家家族企業，而美國公開上市的大型企業中的42%的企業為家族所控制。

然而，隨著現代企業制度的廣泛推行，家族企業受到了嚴峻的挑戰。家族企業決策一元化、產權不清、用人唯親、融資困難、內部控制薄弱等缺陷日趨明顯，已經成為家族企業做大做強的羈絆。本文將利用“GONE”理論，結合兩個大型家族企業的財務丑聞，重點探討家族企業的上述缺陷如何引起會計舞弊行為的發生，并對我國家族企業如何有效防范會計舞弊，實現企業可持續發展提出了建議。

二、家族企業成為會計舞弊“高發區”的原因

在分析會計舞弊的原因時，我們最常用的便是學者Bologua在1983提出的“GONE”理論。即會計舞弊受G（greed：貪婪）、O（opportunity：機會）、N（need：需要）E（exposure：暴露）四因子影響。下面筆者將按照“GONE”理論來剖析家族企業成為會計舞弊“高發區”的原因。

1.G（greed：貪婪）

人的本性是貪婪的，家族企業的所有者作為理性經濟人，無時無刻不在追求自身利益最大化。

在家族企業中，所有權與控制權的高度集中導致家長集權式管理盛行，企業的大權一般都集中在控股家族手中，形成了實質上的獨裁。而控股家族的這種獨裁導致其犯罪成本比較低，信仰投機主義的控股家族侵吞其他利益相關者的利益，將企業變成純私人產品的欲望就更加強烈。尤其在家族企業為上市公司時，更是如此。而利用自己的親信粉飾會計信息進行財產轉移不僅操作簡單，而且風險很低。所以，會計舞弊往往成為家族企業所有者進行財產轉移首選的方案。例如，意大利帕瑪拉特公司管理當局通過偽造會計記錄，以虛增資產的方法彌補了累計高達162億美元的負債，利用設立的投資基金和關聯方，將大量資金從帕瑪拉特公司轉移到坦齊家族完全控股的其他公司，利用會計舞弊實現了財產的轉移。

2.O（opportunity：機會）

（1）家族企業內部治理結構的缺陷為會計舞弊提供了內部條件

家族企業的內部治理結構存在嚴重的缺陷，內部人控制的情況特別嚴重。

首先，家族企業的會計人員由于受到企業所有者的控制而喪失了作為會計應有的中立性和應有的職業道德，這為會計舞弊的實施創造了前提條件。

其次，許多家族企業從董事會到管理層都是一個家族的成員，他們之間存在的血緣和親緣的關系使他們結成利益共同體的可能性急劇增大。尤其在企業出現危機時，債權人和中小股東的利益將無法得到保障，而一旦債權人和中小股東的利益受到侵蝕，會計舞弊作為掩飾手法是不可或缺的。

（2）家族企業的外部監管不到位為其舞弊創造了外部條件

作為公司會計信息的重要監督者，會計師事務所理應保持獨立性，恪盡應有的職業謹慎，確保會計信息的真實性。然而在很多情況下，會計師事務所無法但此重任。

一方面是因為審計業務的競爭日趨激烈，為了獲得穩定的收入，會計師事務所往往會與其重要客戶保持良好的業務關系，二者之間的監督關系已演變成密切的商業伙伴關系，其審計效果也大打折扣，另一方面是因為家族企業通過與會計師事務所的長期合作，對其審計手法了若指掌，這也為其規避審計，成功舞弊創造了有利條件。例如，南方保健公司的會計人員對安永會計師事務所審查各個報表科目所用的重要性水平了如指掌，并千方百計將造假金額化整為零，確保造假金額不超過確定的“警戒線”。這樣，即使虛假分錄被抽樣審計所發現，他們也可以“金額較小，達不到重要性水平”為由規避審計

3.N（need：需要）

自有資金是家族企業創立、發展的基礎性資金來源，自有資金往往是家族企業在發展初期融資的主要甚至唯一渠道。而隨著家族企業的不斷壯大，自有資金越來越不能滿足企業運轉所需的現金流。此時，對外融資成了唯一的途徑。而對外融資主要的手段是發行股票、債券和銀行貸款兩種。一方面，發行股票和債券對企業的業績要求很高，這就使得一部分陷入融資困境的家族企業為了擁有上市的資格而不惜鋌而走險，進行會計舞弊。另一方面，由于家族企業普遍存在著規模較小，資信不夠，經營風險較大，內部控制薄弱等問題，這使得作為以營利為目的的商業銀行不愿意借款給家族企業。為了獲得銀行對企業的好感，家族企業所有者甚至不惜編制虛假會計信息。

4.E（exposure：暴露）

家族企業所有者作為理性經濟人，在決定是否進行會計舞弊之前一定會權衡自己進行會計舞弊的成本和收益是否匹配，而成本主要受會計舞弊暴露的概率和受罰的成本的影響。當下，家族企業的行為具有很高的封閉性，會計舞弊行為更加隱蔽，這就在很大程度上減小了會計舞弊暴露的概率，加之相關政策法規的處罰力度不大以及投資者和債權人的保護制度的嚴重缺位，間接導致了會計舞弊帶來的收益與成本的嚴重失衡，家族企業會計舞弊風險的驟增。

三、對我國家族企業的防范會計舞弊的建議

1.加強家族企業道德規范建設，從根本上消除投機主義思想

企業道德規范是指企業在生產經營中應自覺遵守的各種行為準則和規范總和。企業應制定明確的道德準則并且要求員工嚴格遵守，逐步在家族企業內部形成以“講誠信，有道德”為核心的企業價值觀，只有這樣，家族企業才能從根本上消除投機主義思想，避免會計舞弊的發生。

2.完善家族企業內部治理結構，切實加強外部監管

完善的內部治理結構是防止會計舞弊的前提。我國當前家族企業的內部治理結構缺陷重重，必須加以改革。我國的家族企業應通過引進職業經理人，提高獨立董事的地位和比重，提高董事會的獨立性，改善監事會的組成結構等途徑來改善法人治理結構，同時要著力提高企業的會計人員的從業素質。

有效的外部監管是防止會計舞弊的有力保障。因此，首先，我國應著力加強證監會的執法力度和強度，加大對會計舞弊行為的查處力度，對于性質惡劣的會計舞弊行為要嚴懲不貸；其次，要不斷提高會計師事務所的獨立性和專業勝任能力，切實加強審計師隊伍的建設。

3.拓寬融資渠道，提高資金運轉效率

我國的家族企業應不斷提高自身素質，建立社會信譽，遵守市場規則，從而不斷提高企業的資信度，進而拓寬融資渠道。同時，企業應積極吸納高素質的會計人才，建立更為高效的企業財務管理制度，不斷加強自身的營運能力，進而提高資金使用效率。

另外，我國的相關職能部門應加大對家族企業的信貸支持力度，引導金融機構發展與家族企業相適應的金融產品和服務。在資本市場上實現對國有企業和家族企業的一視同仁，積極支持有條件的家族企業上市融資。我國還應建立健全信用擔保體系，切實解決家族企業的融資難的問題。

4.加強對會計舞弊監管的力度，提高舞弊者的機會成本。

一方面，在監管過程中加大執行力度，增大監管的頻率和范圍，提高監管的效率，以不斷提高發現會計舞弊的概率。

另一方面，由于我國保護投資者和債權人的相應制度安排還不到位，家族企業進行會計舞弊的收益與成本之間嚴重失衡，導致會計舞弊事件層出不窮。為此，我國有必要建立健全保護投資者和債權人的民事賠償制度，讓家族企業所有者承擔會計舞弊的反向舉證責任，并做到民事責任和刑事責任并重，以提高進行會計舞弊的機會成本，從而有效地遏制會計舞弊行為。

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