作業成本法在中國醫院物流成本管理中應用可行性分析

摘要：在當今社會，物流管理已經引起了企業的普遍關注。由于在很多企業中，物流成本占很大比重，醫院也不例外，甚至更高，而物流成本的高低直接關系到醫院的經濟效益和競爭力的強弱，因此，加強物流成本管理是提高醫院物流管理水平的重中之重?？梢?，從成本的角度上研究醫院物流管理，對于降低物流成本，提高醫院經濟效益具有非常重要的意義。通過引入作業成本法，對其在中國醫院物流成本管理中應用的可行性進行了分析。

關鍵詞：醫院物流管理；現狀；作業成本法；可行性

中圖分類號：F230文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）09-0107-02

隨著醫療改革的深入和醫保制度的推行，醫院面臨新的挑戰。各種改革都要求醫院的醫療經費開支清楚，成本降低，而醫院的發展又依靠經濟效益的提高。要達到這種“優質、高效、低耗”的目標，就需要我們對醫院進行科學的管理。醫院作為一個特殊的服務性行業，與一般企業一樣，同樣存在著如何對醫療活動中的藥品以及醫療器械設備和后勤物資的物流進行科學有效管理的現實問題。由于醫院自身的特殊性，其物流活動較一般企業相對復雜，成本也較高，所以有學者認為建設現代化醫院應該優先考慮物流問題，對物流方面管理的好壞直接影響著醫院整體的社會效益和經濟效益?？梢?，醫院物流作為一個關鍵性的成本改善領域，越來越引起人們的高度重視 [1]。

一、中國醫院物流管理現狀

醫院物流是物流業在醫療領域的延伸，目前并沒有關于醫院物流的權威的定義。一般認為，狹義的醫院物流是指藥品耗材的采購供應及分配；而廣義的醫院物流幾乎涵蓋了醫院所有業務部門的日常作業和管理活動，如患者就診的流程、醫院文書檔案傳輸（包括病歷、醫生處方、檢驗報告單、醫療收費單據和賬目等）、醫用物資傳送（包括藥品、藥械器材、無菌醫用材料、手術器械等）、醫用標本送達（包括化驗標本、病理標本等）以及醫院后勤部門的采購、裝卸搬運、儲存保管、供應等保障活動等[2]。醫院物流可細分為醫療流程、采購物流、庫存管理、分發與供應、醫用廢棄品物流等五個主要活動領域。

中國醫院物流管理無論從實踐還是理論研究上都遠遠落后于發達國家。作為一個專業化的行業物流領域，中國醫院物流還處于發展初期。制約中國醫院物流發展的因素主要有：人們對醫院物流管理的認識程度不夠，大多仍停留在單純的物品流動領域，而忽視了醫院的人流及患者就醫的流程，以及缺少相關的物流管理專業人才。

目前，大多數醫院在采購物品時已經采取了多批次、小批量的模式，改變了以前依賴庫存的狀況，而且是有利于醫院的買方市場，選擇的余地很大。但醫院的物品倉庫大多還是屬于過去的老式倉庫，貨架簡陋，物品的運送、裝卸主要還是依賴小推車等工具，而非機械化裝置和電子化設備。在庫存管理上，對“零庫存”的認識不足，沒有采用科學的庫存管理方法。在領貨、發貨的過程中，人流、物流通道沒有分開起，這樣不僅效率低下，而且消耗了大量的人力、物力，從而導致了物流的運營成本增加。

從總體上看，國內醫院物流仍基本停留于功能性的物流管理階段。如單純的物資采購、倉儲、運輸和供應等。這些物流職能彼此間缺乏有機聯系。醫院物流網絡設計不良，如國內大多數醫院采用龐大的專職傳送隊伍、手推車和專用電梯，使得人流與物流混合在一起，物品傳送效率低下?；诹鞒袒尼t院物流系統框架尚未建立，醫院信息系統只能支持基本的后勤業務工作，不能從供應鏈角度提供集成的一體化支持。

在醫院物流管理研究方面，筆者選擇“全文”為檢索項，以“醫院物流管理” 為檢索詞在中國知網全文數據庫中進行檢索，1994年至2010年12月共有文獻162篇（包括期刊論文153篇和學位論文9篇），其中2005年至今發表文獻有145篇，占89.5%。這說明中國醫院物流的研究正處于起步階段。對這些文獻進行分析，可以看到研究內容主要集中在醫院物流中心的建設、醫院物流系統建設、醫院物流系統的框架模型研究、醫院物流的某些技術應用（如條形碼技術、RFID技術等）、氣動管道物流傳輸系統的應用等方面。

二、作業成本法概述

作業成本法的產生，最早可追溯到20世紀杰出的會計學大師——埃里克·科勒（Eric Kohler）教授，科勒教授在1952年編著的《會計師詞典》首先提出了“作業”、“作業賬戶”、“作業會計”等概念。1971年，喬治·斯托布斯（George Staubus） 教授在《作業成本核算和投入產出會計》中對“作業”、“成本”、“作業會計”、“作業投入產出系統”等概念作了全面系統的討論，這是理論上研究作業會計的第一部寶貴著作。美國芝加哥大學的青年學者羅賓·庫珀（Robin Cooper）和哈佛大學教授羅伯特·卡普蘭（Robert Kaplan）發展了斯托布斯的思想，提出了以作業為基礎的成本核算，從而奠定了作業成本法的理論基礎 [3]。

作業成本法（Activity-Based Costing，ABC）是基于活動的成本核算方法，是指以作業為間接成本匯集對象，通過資源動因的確認、計量，匯集資源成本到作業上，再通過作業動因的確認計量，匯集作業成本到產品、顧客、服務或其他成本計算對象上去的一種間接成本分配方法。作業成本法體現的是一種精細化和多元化的成本計算和管理的思想。

作業成本法的基本原理是：產品消耗作業，作業消耗資源；生產導致作業的產生，作業導致成本的發生。ABC核算包括四大要素，即資源、作業、成本對象和成本動因。其中前三個要素是成本的承擔者，成本動因則是導致生產中成本發生變化的因素，只要能導致成本發生變化，就是成本動因，成本動因必須能夠量化。通過ABC的確認和計量，對所有作業活動追蹤地動態反映，為盡可能消除“不增值作業”，改進“可增值作業”及時提供有用信息，促使損失、浪費減少到最低限度，提高決策、計劃、控制的科學性和有效性，促進企業管理水平的不斷提高，最終達到提高企業競爭力和盈利能力，增加企業價值的目的。

采用作業成本法分配物流費用可分為兩個階段：第一，通過資源動因把有關生產或服務的資源歸集到作業成本庫中，形成作業成本；第二，通過作業動因把作業成本庫中歸集的成本分配到成本對象（產品或服務）中去，最終得到產出成本。再與直接成本相加，可求得每個成本對象的全部成本。即：產品（服務）成本=直接成本+由作業成本庫分配來的物流成本。

三、應用作業成本法管理醫院物流的可行性分析

從作業成本法的角度，醫院可以被定義為通過綜合運用醫療設備、藥品、醫護人員等資源來服務于病人，通過治療病人的各種疾病來獲得相應經濟回報的組織。醫院發生物流成本的過程是：病人消耗醫院提供的特定服務作業（包括醫護人員的治療活動、醫療設備的使用等等），然后是這些特定的作業對醫院的各項資源的消耗（即成本的發生，包括對應的醫護人員工資費用的支付、醫療設備的折舊費用的攤銷等等）。這種分兩步歸集成本的手段能夠更加清晰地劃清醫院內部的各種成本動因，因此，使得成本的分配更加準確，作為決策的信息更加相關。

可見，作業成本法作為一種先進的思想方法在物流成本管理中越來越得到重視，將其引入到醫院物流成本核算管理中是客觀可行的，其主要理由如下：

1.醫院物流過程的可分解性。醫院物流過程雖然復雜，但都可以分解為單獨的活動（作業），比如醫院外科的診治流程可分為醫師診療、化驗取血、日常護理、輸液、取發口服藥、術后監護等環節；醫院供應室的作業包括回收、清洗、整理、包裝、消毒和配送等環節，相應地物流成本就可以按這些作業過程進行成本計算。這也為醫院實施作業管理提供了可能。

2.物流費用在總成本所占比例日益增高。由于市場競爭越來越激烈，許多企業的物流費用在產成品中所占的比重越來越大，而這些費用不能直接歸入成本計算對象。作業成本法能較好地解決物流費用在成本核算中的難題。同樣，醫院的臨床科室需要其他科室的服務才能開展工作，包括醫技科室、后勤科室等，間接費用相當大，這恰好符合作業成本法的適用范圍 [4]。

3.醫療服務具有開放性的特點。作業成本法在產品（服務）品種多樣，結構復雜，工藝多變，經常發生調整生產作業的情況下適用[5]。而醫院提供的產品，即醫療服務項目，種類多，服務數量差異大，技術難易、風險高低差異很大。隨著醫療技術的發展，對疾病研究的深入，醫院科室設置越來越多，不同科室之間的差別很大。醫院的物流成本是在為患者提供服務過程中發生的，物流成本的高低與患者需求相對應。在醫療服務過程中，每個患者的情況各不相同，所需要的診療過程也是不同的，如需要的時間不同、即需要的技術含量不同；需要使用的設備儀器或試劑不同等，這也符合作業成本法的適用特征。

4.醫院物流成本管理需要非財務方信息。醫療服務針對的患者不同，可能導致物流成本管理需要不同。同時，不同產品物流成本產生的效益也不同，在傳統的成本計算方法下無法反映針對不同患者提供醫療服務產生的成本，而作業成本法正好適用于這種個性化生產（服務）要求強的情況。由于物流成本管理的要求與作業成本法的優點剛好相吻合，運用作業成本法進行物流成本管理，不但能相對準確地提供物流成本信息，同時也能提供管理所需要的非財務信息。

四、小結

從中國醫院物流管理的實踐與研究現狀來看，中國醫院物流還處于發展初期，對醫院物流的研究正處于起步階段，與發達國家相比，還存在很大差距。作業成本法是以作業為橋梁連接企業資源與最終產品的一種先進的思想方法，通過對作業成本的計算和有效控制可以為企業決策提供有價值的信息，它在物流成本管理中的應用越來越得到人們的高度重視。本文通過對作業成本法在中國醫院物流成本管理中應用的可行性進行分析，我們發現，作業成本法在中國醫院具有很廣闊的應用前景。可見，研究作業成本法在醫院物流成本管理中的應用具有非常重要的現實意義。

參考文獻：

[1]王軍，等.醫院物流管理信息中心的建設[J].物流科技，2010，(1):130-131.

[2]許華.現代化醫院物流系統簡述[J].民營科技，2009，(7):107.

[3]王欣蘭.物流成本管理[M].北京：清華大學出版社，北京交通大學出版社，2010：1.

[4]張君亦，等.醫院實行作業成本法的可行性分析[J].衛生經濟研究，2009，(6):45.

[5]姜海燕，張宏偉.作業成本法在間接物流成本核算中的應用[J].物流科技，2009，(5):13-15.[責任編輯 陳丹丹]