高校教育成本構成探析

姚小菊 王麗蓮

21世紀初，特別是進入”十一五”期間后.我國高等學校管理工作在宏觀政治、經濟和科技等各個方面都面臨著深刻的變化，教育資源進一步國際化、教育信息逐步公開化、教育投資理念逐步形成，客觀上要求高等學校合理配置教育資源，提高市場競爭力。隨著教育事業的持續發展，教育產品將不斷通過教育市場與社會、家庭的交換來獲取價值補償，社會各界將多方面參與決策和經濟管理，高等學校主觀上也需要提高資金使用效益，加強財務管理和監督，形成自身特有的競爭優勢。高等教育的成本管理順應需要發展起來，逐步成為高等學校財務管理的一項重要內容。

一、高等教育成本的內涵

正確的核算和研究教育成本構成，就要辨析幾個概念之間的區別與聯系.

（一）成本的基本概念

成本對于不同的研究者來說，出于不同的研究目的，形成了不同的成本觀念。古典經濟學中，成本是指實際消耗的生產要素的價格；現代經濟學中，成本是指經濟資源確定使用用途后所犧牲的其他用途的價值。美國會計學會認為成本是為達到特定目的而發生或應發生的價值犧牲。

（二）教育成本的概念

從經濟學角度研究教育，教育成本是指開展教育活動消耗的資源的價值。因此，廣義來說，高等教育成本是指高等學校為培養具有一定層次的學生而發生的各種資源耗費的貨幣表現。

(三 )高等教育成本控制概念

高等學校教育成本控制可以理解為:一方面，是高等學校管理者對教育過程中的資源耗費進行規劃，使教育成本按預期方向發展的過程，或者說是對高校整個教學及其管理活動中各項費用的發生進行引導和限制，使之能按預定計劃進行的管理活動。既控制機構的實際成本，同時也使公共機會成本最小化。另一方面，是控制學生個人成本開支，如學費、交通伙食費等學習生活成本費用，降低個人機會成本。

(四 )教育成本與教育事業支出的聯系與區別.

1、教育成本與教育事業支出的聯系。兩者的內涵相同，均包括所消耗的物化勞動轉移價值和以工資形式支付的活勞動價值。從兩者的經濟內容看，均由人員支出、公用支出、對個人和家庭補助支出等組成；從兩者的經濟用途看，均由教學支出、科研支出、業務輔助支出、行政管理支出、后勤支出、學生事務支出、離退休人員保障支出和其他支出組成。

2、教育成本與教育事業支出的區別。（1）教育成本與教育事業支出的外延不同。教育成本是培養某一特定成本對象發生的支出總和；教育事業支出是高等學校在一定期間發生的支出總和。（2）教育成本與事業支出的核算基礎不同。教育成本的核算基礎是權責發生制，凡屬于本期的支出，不論是否支付現金，均應記入當期教育成本；凡不屬于本期的支出，即使已經支付現金，也不應計入當期教育成本。（3）教育成本與事業支出計算的期間不同。教育成本的會計期間應按高等學校培養學生的周期確定，教育事業支出的會計期間則按日歷年度確定。鑒于教育成本與教育事業支出的區別與聯系，在教育事業支出的的基礎上，將教育成本與教育事業支出的區別按照成本對象進行調整，就可以計算出各成本對象的教育成本。

二、高等教育成本研究的中外對比及現狀

對于教育成本的研究最早始于1958年維澤（Vaizey）的《教育成本》以及1963年舒爾茨的《教育的經濟價值》。維澤分析了20世紀初至50年代英國教育支出的變化趨勢，提出了教育經費支出隨國民經濟增長而增加的觀點。舒爾茨則提出了全要素教育成本概念，通過分析計入教育成本的概念，通過分析計入教育成本的耗費項目，第一次提出了學生時間機會成本的問題，并估計了這一機會成本的數量。隨后，西方針對教育成本的研究大多集中在把經濟學中一整套成本概念和成本分析方法移植到教育領域中來，建立各種模型測算成本并進行成本效果分析、成本收益分析、成本效用分析、成本可行性分析等。

我國學術界對教育成本理論的探討始于20世紀80年代初。潘序倫先生在上海文匯報上發表了《開展“人才會計“的研究》一文，提出可將學校看成生產人才的工廠，應當采用工廠成本會計的方法核算某一科系、某一班級、某一學生的培訓費用。萊文（1983）和曾滿超（1988）認為，從經濟分析的角度，教育投入成本最合適的定義是機會成本，它可以通過在其他最佳使用狀態下的價值來衡量。因此，教育的實際成本不僅包括公共教育經費，也包括私人成本。閻達五、王耕（1989）曾在教育成本研究中把教育成本界定為教育過程中所耗費的物化勞動和活勞動的價值形式總和，從理論上說是指培養每一名學生所耗費的全部費用。王善邁（1996）提出，教育成本是用于培養學生所耗費的教育資源價值，或者說是以貨幣形態表現的，培養學生由社會和受教育者個人或家庭直接或間接支付的全部費用。即投入教育的各種資源，如果不是用于培養學生，而是用于其他目的，則不能構成教育成本。周元五、陳德剛（2005）將高等學校教育成本理解為“高校這個會計主體為培養學生這個目的付出（或可能要付出）的用貨幣測定的價值犧牲”，并采用會計學的“多維成本概念結構”，同時結合各類高校教育成本信息需求者具體的信息需求，對高校成本概念進行細化分類。

通過以上對教育成本概念的闡述，可以看出教育經濟學界與會計學界對教育成本的含義基本形成了共識，即教育成本的本質是為受教育者接受教育服務而耗費的資源價值，它既可以表現為教育資源的購買價格，也可以表現為因資源用于教育所造成的價值損失。前著稱為實支成本或貨幣成本，后者稱為機會成本或間接成本。

三、教育成本的構成要素、內容及性質

根據高等學校的辦學特點，高等教育成本的應由以下四部分組成：

1、人力成本。所謂人力成本就是指為了維持學校正常的教學活動而發生的一些人力費用。包括教學人員、教輔人員、行政人員以及為使學校的教學活動正常開展而必須具備的其他人員工資、獎金以及各種津貼等。具體可以分為以下兩大類。（1）直接成本。這是指可以直接分攤到各個專業中去的成本。具體分為各個專業的任課教師的工資、獎金以及各項津貼、目前所帶基礎課和專業課的教師的課時津貼、班主任津貼等各項津貼。（2）間接成本。這一部分是指不能直接記入各個專業，而是要按照某一專業學生與某系或全院學生人數合計數的一定比例標準分攤到各專業中去的經費。

2、房屋及建筑物價值的分攤成本。在進行房屋及建筑物和各種設備分攤的時候，自然而然地應用到了折舊這個概念。折舊是由于固定資產服務潛力減退而發生的成本轉移及補償。時制至今日教育部門對高等院校固定資產如何折舊以及按什么標準折舊也沒有統一的說法。高等院校由于屬于事業單位，而事業單位固定資產核算有其特殊性，其具體表現在固定資產增加或減少的同時，固定基金也相應地同比例地增加或減少，所以一般不計提折舊。但學校為了核算的方便而人為地按企業性質對其進行計提折舊，參照最新的高校會計制度（征求意見稿）每月末，計提固定資產折舊，借記“資產折耗”，貸記“累計折舊”科目，具體帳務處理參見“累計折舊”科目。

3、設備及其他資產的分攤成本。這部分資產的分攤是指各種除房屋及建筑物以外的固定資產進行的折舊分攤，在計提各種固定資產折舊時，必須對固定資產進行分類，可分為專用設備、教學家具、圖書、標本、文體設備等類別。對于以上設備及其他資產的分攤成本，可以用直接折舊法和間接折舊法來進行核算。

4、日常維持費用。是指學校在運行過程中為了維持日常正常的教學活動而發生的可直接可以進入成本而不進行資本化的各項費用，具體包括：日常直接維持費用 和日常間接維持費用。

（二）高校教育成本構成的內容

高校教育成本構成的內容包括高校的實支成本、學生的個人生活成本、高校機會成本和學生個人機會成本。其中最重要的就是高校的實支成本，其次是個人生活成本（包括學費、住宿費、伙食費等）；最后就是機會成本的控制，機會成本是公共資金投入教育而損失的收益和學生因學習而放棄的工作收入，機會成本的高低更多地受到整個國家經濟環境的影響，就高等教育成本主體而言，可以通過提高高等教育質量，控制實支成本來換取機會成本最小化。

四、高校教育成本的構成的三種概念模式

通過上述分析，在現有高校成本研究的基礎上，我們得出高校的教育成本有以下三種構成模式，以供參考。

1、直接教育成本。該概念模式下的教育成本，是按照高校的各院系作為核算主體，僅對院系一級發生的教學費用支出進行篩選處理，只把直接教學成本支出（即本論文中的在職職工工資、福利，再校學生福利，院系教學管理費用，院系教學管理費用，院系教學經常費用）作為成本核算的內容。此概念模式下的教育成本不考慮校一級發生的管理費用，也不考慮校一級與教學活動有關的相關折舊費用。類似于企業生產車間只核算直接材料，直接人工成本。直接教育成本提供教學單位直接耗用的教育成本，不需要對直接費用進行分配，核算過程直觀、簡潔，它是一種不完全的教育成本，但是可以為各個分院、系等教育單位提供本院系的直接教育成本支出信息。

2、間接配比教育成本。該概念模式下的教育成本，也是按照高校的各個院系作為核算主體，不僅對院系一級發生的直接教學成本進行核算，而且要對學校一級的有關教學費用支出進行核算，如學校圖書館的圖書購置費、公共實驗室有關教學支出及教學用固定資產的折舊費等。此概念模式下的教育成本不考慮學校一級發生的管理費用。類似于企業生產車間核算直接材料、直接人工、間接費用下的制造成本概念。間接配比教育成本本著誰耗費、誰負責的原則，符合成本概念的本質，是真正意義上的教育支出，也是易于被大眾所接受的教育成本概念。學校公用支出單獨歸集而不分配到教育成本中，有利于高校加強費用控制和管理，減少不必要、不合理的支出發生。

3、綜合配比成本。該概念模式下的教育成本。該概念模式下的教育成本，也是按照高校的各個院系作為核算主體，不僅對院系一級發生的管理費用以及校一級發生的與教學活動有關的其他費用也進行核算。類似于企業核算直接材料、直接人工、間接費用、期間費用下的全成本概念。間接配比教育成本是寬泛意義上的教育成本概念，它將學校管理部門發生的耗費也分攤到教育成本，成本數據包含了教學支出和非教學支出，模糊了成本信息，其結果將不利于控制公用支出，容易滋生教育腐敗。

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