從稅收原則看唐朝的兩稅法

一、兩稅法實施背景

唐朝初期我國實行租庸調制，即“有田則有租，有戶則有調，有身則有庸”的一項復合稅制。但是不過百年，租庸調制就被兩稅法代替了。租庸調制難以維持，兩稅法成為歷史的選擇，有其必然的背景原因：

（一）均田制、戶籍制遭到破壞

租庸調制的基礎是均田制和嚴密的戶籍制度，政府要牢牢掌握丁男、家戶數目。雖然名稱上看來租庸調制以“田產”為本，但是它并沒有規定如何以財產數額繳納，政府不過問家庭擁有多少土地，而是延續了以“身丁”為本的財政制度，以“一夫一婦”征課租庸調，凡是男丁便要征稅。唐朝初期，政局穩定、耕農大量存在；唐朝中期，由于均田制不夠徹底，后來又允許了土地買賣，使得土地私有化嚴重，農民失去了土地，出現了一批官僚大地主， “自開元以后，天下戶籍久不更造，丁口轉死，田畝賣易，貧富升降不實。其后，國家奢費無節，而大資起。兵興，財用益屈，而租調法弊壞”，由于農民無地、國家動亂，農民逃亡，政府所控人口迅速減少。均田制的失敗、戶籍制的破壞，使得無稅可征。

（二）租庸調制無法實現公平的要求

首先，由于租庸調制這種賦役制度本質上是人頭稅，由于土地兼并的存在，貴族與官僚可以坐擁廣袤土地，但是他們與貧民繳納數額相近的賦稅，或者繳納數量不能體現其獲得的利益。其次，富人、官員等有一定權勢的人利用免征、減征的規定降低自己的賦稅。因此，這些都相對地提升了擁有少量或者無地的農民的負擔，使得貧富差距過大，激化社會矛盾，加劇了政局不穩定的因素。

（三）苛捐雜稅、地稅戶稅的征收

由于租庸調制遭到破壞 ，國家仍然大肆揮霍錢財，因此開征了多種苛捐雜稅，同時擴大了原來已經開征的戶稅和地稅。戶稅、地稅逐漸擴大成為國家財政的主體稅種，也標志著人頭稅、實物稅向財產稅、貨幣稅的過渡，為兩稅法的實施奠定了基礎。

（四）政治斗爭的結果

一是朝廷與地方藩鎮之間的收入競爭，二是朝廷內部黨派的競爭。首先，安史之亂后，地方為擴張勢力，隨意破壞租庸調制，開征雜稅充實財力。朝廷為了鞏固權力，必須有新的穩定稅源。其次，楊炎、劉晏矛盾的發展，引起理財政策的變化，其中兩稅法的頒布最為重要，楊炎改變劉晏理財政策的目的是剝奪劉晏的權力，帶有明顯的朋黨偏見。

二、主要內容

兩稅法主要是根據戶稅與地稅的規定開征，其具體內容為“凡百役之費，一錢之斂，先度其數而賦予人，量出以制入。戶無主客，以見居為簿；人無丁中，以貧富為差。不居處而行商者，在所郡縣稅三十之一，度所與居者均，使無僥利。居人之稅，秋夏兩征之，俗有不便者正之，其租庸雜徭悉省，而丁額不廢，申報出入如舊式。其田畝之稅，率以大歷十四年墾田之數為準而均征之。夏稅無過六月，秋稅無過十一月。” “定稅之數，皆計緡錢，納稅之時，多配綾絹”。從上，兩稅法的內容可以歸納為四個方面：量出制入，以資產為標準課稅，一年兩次納稅，賦稅貨幣化。

三、兩稅法中的稅收原則

阿道夫·瓦格納提出的“四端九項”稅收原則反映的是資本主義從自由競爭向壟斷過渡時期社會矛盾激化的基本狀況，由于社會財富分配不公日益嚴重，社會矛盾日益尖銳，于是瓦格納從社會改良出發，主張國家通過稅收等手段來調節社會生活，以緩和階級矛盾。此時的社會狀況與兩稅法開征的社會貧富差距明顯的大環境相似，因此本文選擇以“四端九項”稅收原則分析兩稅法中體現的稅收原則。

（一）財政政策原則的體現

財政政策原則包括收入充分原則、收入彈性原則。

首先，兩稅法規定國家根據支出需要進行概算，再向百姓征稅，這樣可以充分滿足財政支出，避免產生赤字，體現了收入充分原則。其次，舊有的租庸調制過于依賴均田制與戶籍制度，一旦兩者之一崩潰，國家稅收收入將難以充分獲得，稅收彈性較弱。兩稅法代替了租庸調制，“率以大歷十四年（公元779年）墾田之數為準而均征之”較好地改善了原先的狀況。

（二）國民經濟原則的體現

國民經濟原則包括慎選稅源、慎選稅種原則。

首先，慎選稅源認為稅源的選擇應有利于保護稅本，以所得為稅源最好。唐朝社會雖然發展繁榮，但尚處于封建主義階段，各項制度發展不完善，對國民收入狀況要牢牢掌控很困難，因此選擇以土地、資產為課稅依據是合理的。其次，慎選稅種考慮的是稅種的稅收負擔轉嫁問題，財產稅是直接稅，稅負不易轉嫁，因此不會過多影響市場經濟活動效率。

（三）社會正義原則的體現

社會正義原則包括普遍原則、平等原則。收入分配是財政的四大職能之一，通過加強稅收調節則是實現公平分配的一項重要手段。

首先，舊有的租庸調制規定了大量免征、減征對象，官員、商賈等利用規定逃脫賦稅。兩稅法則規定“戶無主客，以見居為簿”，不再區分當地人、外地人，盡可能實現每個社會成員應分擔賦稅負擔的目標。其次，“人無丁中，以貧富為差”，以所擁有土地和資產多少為課稅依據，體現了按照納稅人負擔能力大小來征稅的平等原則。一方面，納稅人可以利用財產來產生滿足感并賺取收入；另一方面，納稅人通過遺產的繼承或財產的獲贈而增加的財產擁有量，也可以增強其納稅能力。 兩稅法之前，國家的租庸徭役依據是身丁，因此無論是富豪還是貧民都承擔了同等納稅數量。以土地、資產為本的課稅依據改變了從前以“身丁”為本的賦役制度，是一個劃時代的變化，對解決貧富差距過大、緩解社會矛盾起到了重要的作用。同時，兩稅法實行過后大批的隱戶被括出，查出的戶口由120萬戶增至310萬戶，增加的戶口也使賦稅收入大大增加。

（四）稅務行政原則的體現

稅務行政原則包括確實原則、便利原則、省費原則。

首先，兩稅法規定“其田畝之稅，率以大歷十四年墾田之數為準而均征之。夏稅無過六月，秋稅無過十一月” “定稅之數，皆計緡錢，納稅之時，多配綾絹”，這就在納稅的數額、時間、方法上事先做了明確規定。而且相較于兩稅法施行之前各種苛捐雜稅繁多而征收時間不同，百姓不堪其擾，官府事務繁雜。“凡百役之費，一錢之斂”以及征稅一年分兩次，充分給予納稅人以便利，減少了稅務機關的征稅費用、納稅人的奉行納稅費用，提高了稅收的行政效率。其次，在兩稅法的實施過程中實現了貨幣計稅，便于統計和核算管理，是實物財政向貨幣財政轉變的重要階段。

結語

兩稅法的實施是我國賦稅歷史上的重要階段與轉折點，在當時縮小了貧富差距，緩解了社會矛盾，而且以出制入的財政原則、貨幣稅的繳納形式、財產稅的課稅原則等對后世產生了深遠的影響，例如普遍征繳的規定體現了橫向稅賦公平，對今天我們的稅制設計有較好的借鑒，我國當局過多的降低、免除某些階層的稅賦，是否會降低公民的納稅意識，阻礙稅收的普及進程。但是凡事有利則有弊，我們也要看到兩稅法在制定與執行中的不周，如財產稅失去了對人丁的激勵作用，貨幣稅制度易受物價波動影響等。綜之，對于兩稅法的研究為稅制改革可以提供一定的借鑒作用。

參考文獻：

[1]《翰苑集》.卷二十二《均節賦稅恤百姓六條》

[2]《新唐書》.卷五十一《食貨》

[3]李永剛.芻議唐兩稅法的稅制設計思想與原則[J].稅務研究，2009.2

[4]鄭學檬.唐代德朝黨爭和兩稅法[J].歷史研究，1992.4

[5]《舊唐書》.卷四十八《食貨》

[6]王瑋.稅收學原理[M].北京：清華大學出版社，2011