銀行業應用現代風險導向審計的思考

劉瑩

摘 要：現代風險導向審計要求審計人員通過將被審計對象放在其所處的系統中進行研究，探析其風險情況，以便科學取證。文章在回顧現代風險導向審計產生原因的基礎上，探討了銀行業應用現代風險導向審計方法開展內部審計的價值、實施條件以及實施路徑。

關鍵詞：風險導向 審計 銀行

中圖分類號：F239.65文獻標識碼：A

文章編號：1004-4914（2012）08-013-02

近十五年來，現代風險導向審計應運而生，對我國銀行業內部審計工作具有十分重要的指導意義。

一、現代風險導向審計的源起

審計工作從詳細審計階段發展到抽樣審計階段后，衍生出了審計風險的概念。審計風險既受被審計對象內部控制因素的影響，又受諸如外部環境、業務性質、經管人員品行和能力等固有風險的影響，因此審計人員如果僅以內部控制測試為基礎實施抽樣審計就很難確保將審計風險降到可接受的水平。為此，審計人員構建了審計風險模型，即審計風險=固有風險×控制風險×檢查風險，以該模型為基礎的審計方法被稱為傳統風險導向審計。在上述模型下，審計風險取決于審計人員風險管理目標，審慎型的審計人員一般將其確定在較低水平，反之確定在較高水平，固有風險和控制風險則由審計人員通過分析被審計對象及其環境和內部控制而獲得，檢查風險則等于“審計風險/(固有風險×控制風險)”。審計人員根據推導出的檢查風險，制定和實施實質性程序，以將審計風險控制在目標水平，實現將審計資源配置到最易出現重大錯報的方面。

傳統風險導向審計有如下不足。一是固有風險難以準確評估，審計人員往往不注意從宏觀層面考量被審計對象所處內外部環境，如國家產業政策、公司治理結構、行業競爭狀態、公司經營戰略等。而是假定審計人員通過對各個賬戶層面的認定進行審計就可以獲得足夠恰當的證據，因此審計人員只需要關注被審計對象的內部控制。但是當被審計對象內部人員集體舞弊時，內部控制失效，就很難發現重大錯報。二是配置審計資源時往往重點不突出，經常是蜻蜓點水、面面俱到，造成審計資源的浪費。上述不足致使審計人員無法最大限度地發現被審計對象的錯報，最大限度地降低自身的審計風險。此外，傳統風險導向審計假設固有風險、控制風險、檢查風險三者之間相互獨立，而實質上固有風險和控制風險都受內外部環境的影響，且兩者之間存在相互作用。

隨著全球化浪潮的到來，市場競爭日益激烈，社會環境趨于復雜，企業規模不斷膨脹，傳統風險導向審計的不足逐步明顯，現代風險導向審計方法應運而生。它認為不應把被審計對象簡單視為一個孤立的個體，而應看作整個社會經濟系統的有機組成部分，考量其風險時要將其置于所處的系統中進行研究，以科學取證，從而最大限度的發現被審計對象的錯報，最大程度的降低審計人員的審計風險。它的指導思想是戰略觀和系統觀，從產生錯報的源頭入手，控制審計風險，較之傳統風險導向審計方法，視野更加宏觀，角度更加廣闊。

二、銀行業應用現代風險導向審計方法的價值

1.現代風險導向審計有利于銀行規避系統性金融風險。銀行是經濟活動中的重要結點，隨著經濟的發展，銀行與其他經濟主體，銀行之間的聯系愈加復雜，單個銀行的健康發展受制于整個銀行業是否健康，銀行業的健康發展也受制于整個經濟社會是否健康。2008年國際金融危機中，很多孤立地看非常“健康”的銀行在一片“倒”聲中也未能幸免于難。究其原因是，孤立地看似這些銀行時，得出的“健康”評價，是建立在其環境處于常規風險狀態這一前提下，2008年國際金融危機時恰恰是該前提不復存在。因此如果銀行的內審人員仍然使用傳統風險導向審計方法孤立的研究被審計對象，就很可能忽略復雜的內外部環境對被審計對象的影響，無法獲得被審計對象實際的風險狀況，誤導審計活動的開展。這就需要銀行的內審人員采用現代風險導向審計方法，把被審計對象置于其環境中加以分析研究，科學判斷可能的系統性風險及其對被審計對象的潛在影響。

2.現代風險導向審計有利于提高審計質量，降低審計成本。傳統風險導向審計方法不從宏觀層面評估被審計對象的風險，容易犯“只見樹木不見森林”的錯誤，這樣就很難做到對被審計對象各項業務風險水平進行準確排序。如果不擴大審計范圍，很有可能出現重大風險點漏查的情況，影響審計質量，但是如果擴大審計范圍，勢必要增加審計人員以及其他相應支出，導致審計成本上升。現代風險導向審計從宏觀層面了解被審計對象，能夠對其各項業務風險水平進行正確排序，從而可以將有限的審計資源投放到風險水平最高的業務活動中去，實現低審計成本、高審計質量。

3.現代風險導向審計有利于防范內部人員串通舞弊。銀行一般都非常重視內部控制建設，都建立相對完備的內部控制制度，但是銀行內部發生的案件仍然層出不窮，究其原因，絕大部分是由于內部人員相互串通，致使內部控制措施失效。前文已經指出，當被審計對象出現集體舞弊時，傳統風險導向審計方法很有可能忽略重大錯報。這就要求銀行的內審人員采用現代風險導向審計方法，把審計視野擴展到內部控制之外，比如說研究被審計對象的企業文化、職工思想狀況，還比如說主要負責人調整情況、中層管理人員晉升情況等等，以考察內部人員是否存在串通舞弊傾向。

4.現代風險導向審計有利于提升內審工作在銀行內部管理中的地位。長期以來，銀行的內審人員由于沒有站在宏觀層面對被審計對象進行深入的風險分析，因此在審計過程中不能把審計資源集中到風險最高的領域去發掘深層次問題，導致發現的問題大部分都是操作層面上的，深層次的問題揭示不夠，很少能夠從體制、機制、制度上提出審計建議。特別是隨著審計工作的開展，管理層和普通員工內控意識逐步提升，內控制度逐步完善，操作層面上的問題勢必將越來越少，內審工作如果還停留在檢查操作層面的問題，其作用和價值將逐步弱化，內審部門和人員在內部管理中的地位將逐步邊緣化。這就需要改變審計方法，采用現代風險導向審計，改變以往主要對被審計對象業務記錄進行事后檢查的方法，在整個審計過程更加注重對被審計對象當前風險和未來戰略的研究，積極與管理層進行實質性溝通，將內部控制與戰略規劃、風險評估結合分析，從而揭示潛在的風險，并提出對策建議，有效提升內部審計工作在銀行內部管理中的地位。

三、現代風險導向審計在銀行業應用的條件

1.強化內部審計人員綜合素質。一是要強化全局思維，提升分析能力。現代風險導向審計突出的特點就是要求審計人員站在宏觀層面，把被審計對象放在所處系統中，考察其面臨的各種風險。這就要求銀行的內審人員具備全局思維和較高的分析能力，跳出被審計對象本身，分析研究諸如本國的貨幣政策和產業政策、主要發達經濟體的貨幣政策、被審計對象所處的地域文化等等，發現潛在的風險。二是要培養銀行業務專才和通才。開展現代風險導向審計需要對被審計對象各項業務活動風險水平進行排序，這一方面要有熟悉某項銀行業務的專才，其能夠客觀評價該業務自身的風險狀況，另一方面又需要有熟悉各項銀行業務的通才，其首先要有足夠的知識能力去通曉專才們的風險評價，其次要能夠把專才們的風險評價納入該銀行及銀行業所處的大環境中進行再評價，并做出排序。

2.推動銀行業全體員工特別是管理層接受審計風險客觀存在的理念。審計工作從詳細審計階段發展到抽樣審計階段后，審計風險就不可避免地產生了。但是在很多銀行，特別是一些銀行管理層對審計風險的客觀存在性認識不足，想當然地認為審計應該發現全部風險隱患，審計過后一旦出現問題，往往批評內審部門和內審人員。如果銀行的內審人員應用現代風險導向審計方法，那么就需要根據自己的職業判斷對擬審計對象的風險進行排序，然后將審計資源優先投放到高風險的單位、部門或業務。而低風險不意味著無風險，低風險可能是風險的破壞性低，也可能是發生的概率低，低風險對象在一定的條件下也可能產生重大問題。因此如果采用現代風險導向審計，就有必要讓銀行的員工特別是管理層意識到，內部審計并不能防止所有風險的發生，只能是通過審慎的職業判斷，確定風險排序，從而把有限的審計資源投放到風險最高的單位或部門，衡量內審部門和工作人員績效的標準不是簡單地看審計后有無問題發生，而是內審部門和人員是否恪守職業道德，按照科學的方法開展審計工作。

3.籌建內審資料信息庫，構建風險評價模型。銀行的內審人員在對被審計對象進行風險評價時必須有大量的信息做支撐。信息的搜集不是短期內突擊完成的，需要構建內審資料信息庫，通過一定的機制，日常將相關信息存儲入庫。信息庫需要哪些信息，采取何種存儲機制、如何分類編輯、如何快速檢索，值得進一步深入研究。但是簡單的信息羅列是無法導出對被審計對象的風險評價。這就需要銀行的內審人員，摸索各個信息與銀行經營風險之間的函數關系，構建風險評價模型。

四、銀行業內審人員應用現代風險導向審計方法的實施路徑

1.立項階段。一是搜集決策信息。從內審資料信息資料庫調取擬審計對象及其環境的相關信息，并根據需要搜集其他必要的信息，以資決策分析需要。二是做出風險評價。根據風險評價模型，對擬審計對象的風險狀況進行科學評估。三是配置內審資源。對各擬審計對象的風險評估結果進行排序，將內審資源按各單位或部門各項業務活動風險從高到低依次分配，確定審計項目。

2.開展階段。銀行的內審人員在開展審計過程中，一方面要充分利用立項階段風險評估的成果，指導審計抽樣，另一方面要根據審計過程獲取的新的信息，反復與環境因素進行結合分析，進一步發掘可能存在的風險隱患，以指導深層次的審計抽樣。

3.報告撰寫階段。開展傳統風險導向審計時，審計報告在描述被審計對象基本情況基礎上，主要是指出發現的問題，分析原因，提出審計建議。在開展現代風險導向審計情況下，審計報告的重點不再是指出問題，而是分析被審計對象的風險，為化解風險提供支持。具體一是要站在宏觀層面深入剖析被審計對象及其環境，指出被審計對象面臨的風險情況；二是指出發現的問題；三是從宏觀、微觀兩個層面解釋問題產生的原因，并提出審計建議；四是根據立項前風險評估和審計中發現的情況，結合對被審計對象環境分析，做出對被審計對象預期的風險評價，并將該評價內容輸入內審信息資料庫，以服務于以后的審計工作。

參考文獻：

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3.謝志華，崔學剛.風險導向審計：機理與運用[J].會計研究，2006（7）

4.鄭子遠.現代風險導向審計產生的背景以及特點分析[J].財會通訊：綜合（下），2011（7）

（作者單位：中國人民銀行南京分行，北京林業大學在讀博士研究生）

（責編：呂尚）