所得稅激勵與企業社會責任：一個分析框架

陳立 譚欣

【摘 要】 文章首先分析了我國企業社會責任研究現狀，提出現有研究中存在的主要問題。然后界定了企業社會責任是企業對現有法律和制度保護力度不夠的利益相關方權益的責任，借鑒卡洛爾的“金字塔模型”，結合我國企業社會責任的實際情況，提出改進的“四層次模型”。接著根據“理性經濟人”假說和外部性理論，探討了所得稅法推進企業履行社會責任的理論基礎。最后根據改進的“四層次模型”，逐層分析了所得稅激勵對企業社會責任的作用方式。

【關鍵詞】 企業社會責任； 研究現狀； 四層次模型； 理論基礎； 所得稅激勵

一、我國企業社會責任研究現狀分析

企業社會責任研究在西方起步較早，我國從最近幾年才逐漸開始深入研究。以《會計研究》發表的論文為例，以“社會責任”為關鍵詞進行搜索，發現2003年之前只有零星的幾篇，而從2003年起到2011年總共發表了23篇相關的文章。這與我國企業發展的實踐有很大關系。過去很長一段時間里，我國大部分企業是由國家完全控制和統一管理的，企業與政府的界限十分模糊。隨著經濟體制改革的逐步推進，以“產權清晰、權責明確、政企分開、管理科學”為特征的現代企業制度得以確立，企業與政府的界限逐漸清晰。另外，伴隨著近幾年來我國經濟的快速發展，企業社會責任事件頻發，比如三聚氰胺毒奶粉事件、富士康跳樓事件、紫金礦業污染事件、王石捐款門事件都引發了社會廣泛關注。

通過對近幾年來我國企業社會責任文獻的梳理和歸納，總體上來說包括以下幾個方面。第一，借鑒國外經典的利益相關者理論，明確我國企業社會責任的內涵和主要內容，構建企業社會責任的指標體系，同時將利益相關者理念融入企業財務管理和公司治理中。第二，通過企業社會責任與公司價值或者績效的實證研究，提供關于企業履行社會責任經濟后果的經驗證據。第三，通過企業披露社會責任信息或社會責任報告來考察資本市場的反應，即社會責任信息含量。第四，利用企業財務會計的理念和方法構建企業社會責任會計信息系統。

在現有的企業社會責任研究中，我們發現存在三個問題。第一，由于國外特別是西方的經典理論，是在經濟發展水平和法制化程度較高的基礎上提出的，能否很好地解釋和指導中國企業的實踐存在疑問。由于我國企業社會責任還處在較低階段，相關法律法規不健全，產品質量尚不能令消費者滿意，何以奢談高層次的社會責任。第二，現有企業社會責任與公司價值或者績效的研究，很少揭示企業社會責任影響公司價值或績效的傳導機制。而現實中企業會擔心履行社會責任影響公司的資源分配和經濟績效，很有必要打消企業在這方面的疑慮。第三，由于我國資本市場上投資者投機傾向嚴重，“政策市”特征明顯，企業披露社會責任信息有迎合市場的嫌疑，且這些披露的信息沒有經過第三方鑒證，社會責任信息含量較低。另外，由于現在還沒有完整的社會責任會計報表，社會責任指標體系不統一，社會責任定量研究數據需要考慮多從經過注冊會計師審計的企業財務報表或附注中獲取。

基于上述問題，本文首先分析了企業社會責任的內涵，在借鑒利益相關者理論的基礎上結合我國經濟發展的實踐重新構建了企業社會責任改進的“四層次模型”。根據“理性經濟人”假說和企業社會責任外部性問題，提出政府通過財稅政策來引導和促進企業履行社會責任。由于所得稅法涉及大多數企業、作為直接稅不易轉嫁、涉及企業社會責任的很多方面、便于定量研究等特點，筆者從所得稅激勵視角研究財稅政策對企業社會責任的影響。

二、企業社會責任的內涵和改進的“四層次模型”

企業社會責任的產生是由于政府的資源和能力的有限，不可能管理所有的公共事務和提供所有的公共產品，而企業作為社會經濟中最基本的單位，有必要承擔自身力所能及的責任。企業社會責任是企業對現有法律和制度保護力度不夠的利益相關方權益的責任。由于我國大部分企業的所有權和控制權都高度集中，投資者的權益即投資回報能夠被最大限度地得到滿足。另外，由于稅收的強制性，企業必須按時足額繳納相關的稅費，所以政府的權益也能夠很好地得到保證。而消費者、員工、債權人、合作伙伴、生態環境、社會公眾等利益相關方的基本權益沒有得到很好地保護。

卡洛爾（1991）提出了企業社會責任四層次經典模型即企業社會責任“金字塔”模型，提出企業社會責任是分層次的，包括經濟、法律、道德和慈善四個層次的責任。借鑒卡洛爾的經典模型，結合我國企業社會責任的實際，筆者提出了改進的“四層次模型”（如圖1）。

在這個模型中，放在塔基的是企業的產品（服務）質量責任。企業的使命，第一位的是為消費者提供優質的產品和服務。這需要企業不斷改進服務和研發新的產品來滿足消費者日益多樣化的需求。企業社會責任第二層次是利益相關者責任。這里的利益相關者是企業的員工、債權人、合作伙伴（如供應商和分銷商等），他們的良性發展是企業正常運轉必備的條件。企業社會責任第三層次的責任是環境保護的責任。由于我國企業發展還處于初級階段，以盈利為主要目標，環保意識薄弱。另外，到目前為止我國還沒有開征環境稅，資源稅還有許多是定額稅，對破壞環境浪費資源行為的懲治力度不夠，需要企業自覺履行環境保護的責任。企業社會責任處于塔頂的是公益慈善的責任。這個層次的社會責任要做到量力而為，首先需要將低層次的社會責任履行好。

三、所得稅法推進企業履行社會責任的理論基礎

根據亞當·斯密的“理性經濟人”假說，市場中的主體都是利己的，其行為動機是為了謀取自身利益。企業作為理性經濟人，會認為履行社會責任影響了自身經濟利益最大化，需要給予企業履行社會責任一定的經濟補償。另外，根據外部性理論，某個經濟主體在生產經營過程中會對其他經濟主體產生一種外部影響，但是卻沒有為此承擔相應的成本費用和獲取相應的報酬，這會導致市場缺失或配置效率低下。企業社會責任如環境保護往往會產生外部性問題，企業作為“理性經濟人”，需要外部主體對它的外部成本或外部收益進行補償。

由于政府具有宏觀經濟調控職能，可以通過制定和運用財政稅收政策和貨幣政策，對整個國民經濟運行進行間接的、宏觀的調控。在面對企業社會責任外部性問題時，政府可以通過財稅政策，建立企業社會責任的外部促進機制。另外，通過本文第二部分考察企業社會責任的主要內容，可以發現企業社會責任彌補了政府民生與社會保障的不足，承擔了一定的政府社會公共服務職能，政府可以通過財稅政策給予企業成本或收益的補償。所以，政府理應成為推進企業履行社會責任的主要外部力量。

政府在運用財稅政策引導和促進企業履行社會責任時有許多工具和手段，筆者將著重研究所得稅法在這個過程中發揮的作用。選擇所得稅法作為研究視角，原因主要有四個：第一，由于企業所得稅的征稅對象是企業所得，涉及大多數企業；第二，鑒于企業所得稅法直接稅的特征，不能轉嫁，能最大限度地激發企業履行社會責任，來獲取稅收利益；第三，企業所得稅法相對于其他稅種，涉及企業社會責任的更多方面，比如產品研發、員工權益、環境保護、公益慈善等；第四，企業所得稅在企業的財務報表中集中反映在“所得稅費用”項目，相比于營業稅、城建稅和教育費附加等加總反映在“營業稅金及附加”項目，增值稅不單獨列示在財務報表中，有利于進行財稅政策對企業社會責任影響的定量研究。

四、所得稅激勵對企業社會責任的作用方式

所得稅激勵是指所得稅法對企業生產經營、投資和融資活動產生的激勵作用。所得稅激勵可以用企業所得稅法定稅率與企業實際所得稅稅率的差值來測度。所得稅激勵針對企業社會責任主要有兩個作用方式：第一是稅前扣除，是指企業實際發生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除；第二是稅收優惠，包括稅率優惠、減計收入優惠、加計扣除優惠、加計攤銷優惠、抵減應納稅額優惠等五個層次。

根據改進后的“四層次模型”，我們逐層考慮所得稅激勵對企業社會責任的作用方式。對于產品（服務）質量層次，企業提供的產品或服務的成本或費用根據實際發生額在稅前扣除。而對于開發新產品、新技術、新工藝中發生的研發費用，適用加計扣除或加計攤銷的稅收優惠，對于國家重點扶持的高新技術企業適用稅率優惠。對于利益相關者層次，企業發生的工資薪金支出、利息支出、原材料成本、分銷費用等基本都是按實際發生額在稅前扣除。而對于殘疾職工的工資支出適用加計扣除的稅收優惠。可以看出企業所得稅法對于低層次的社會責任主要采用稅前扣除的方式，對于在這些層次表現突出的適用稅收優惠。這主要是因為稅收優惠有一定的適用標準和優惠限度，鑒于低層次社會責任的基礎性和重要性，采用按實際發生金額在稅前扣除的方式比較符合當前我國企業的實際。

由于我國企業環境保護意識薄弱，環保節能技術水平較低，對于環境保護層次的社會責任，所得稅激勵在采用稅前扣除的基礎上，還采用了許多稅收優惠的方式。比如，企業以《資源綜合利用企業所得稅優惠目錄》規定的資源作為主要原材料，生產非國家限制和禁止的產品取得的收入，適用減計收入優惠；對于從事符合條件的環境保護、節能節水項目的所得，適用抵減應納稅額優惠。對于公益慈善層次的社會責任，《企業所得稅法》第二章第九條規定，“企業發生的公益性捐贈支出，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除”，同時對公益性捐贈有嚴格的定義。企業公益慈善支出適用嚴格的限額稅前扣除的原因主要是：第一，所得稅法作為宏觀調控的重要工具，引導企業履行社會責任的態度是鼓勵企業優先履行低層次的社會責任，量力而為地履行高層次的社會責任；第二，我國公益慈善事業是以政府為主導，市場機制尚未形成，必須嚴格公益慈善支出的稅前扣除標準。

五、結束語

所得稅激勵通過稅前扣除和稅收優惠兩種方式，引導和促進企業履行社會責任。現階段，我國企業應該優先履行低層次的社會責任，量力而為地履行高層次的社會責任。現有的所得稅激勵存在的不足：第一，由于我國各地區社會經濟發展不平衡，經濟落后地區的地方政府傾向于稅收競爭策略，所在地區企業整體稅負偏低，承擔社會責任帶來的稅收利益少于經濟發達地區的企業，影響了企業履行社會責任的積極性；第二，由于我國各行業稅負差異較大，稅負較低的行業履行社會責任的意愿可能偏低。進一步研究的方向是，在考慮地區和行業環境因素下，對所得稅激勵與企業社會責任進行定量研究。

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