企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)：研究綜述與框架構(gòu)建

胡國強 吳春璇

【摘 要】 通過分析企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的現(xiàn)狀，構(gòu)建一個能融入企業(yè)風(fēng)險管理體系的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)，目的在于讓企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理人員深度參與企業(yè)戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理、日常管理和業(yè)績管理，使經(jīng)營活動從開始到結(jié)束都能得到良好運作，將稅務(wù)風(fēng)險控制在合理范圍內(nèi)，從而實現(xiàn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)最優(yōu)化目的。

【關(guān)鍵詞】 稅務(wù)風(fēng)險； 稅務(wù)風(fēng)險管理； 稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)

一、引言

2009年，國家稅務(wù)總局下發(fā)《大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理指引（試行）》，其主要目的是通過稅務(wù)機關(guān)和大企業(yè)建立信任、理解和透明的合作關(guān)系，引導(dǎo)納稅人特別是大企業(yè)做到自我遵從?！吨敢返某雠_具有重要的意義，因為這是我國就企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理方面正式下發(fā)的第一個指導(dǎo)性文件。另外，對于企業(yè)而言，最低的風(fēng)險、最小的投入和最大的產(chǎn)出是其理性的要求。而近年來，各國公司不斷發(fā)生的稅務(wù)丑聞導(dǎo)致各國立法者、稅務(wù)當(dāng)局和投資者要求公司對稅務(wù)承擔(dān)的責(zé)任越來越大。企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險問題，日益成為現(xiàn)代公司經(jīng)營管理中的重要議題，也是國內(nèi)外企業(yè)普遍面臨的問題。所以，構(gòu)建能有效預(yù)警和控制企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險并能融入企業(yè)風(fēng)險管理體系的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)成為現(xiàn)代企業(yè)管理的重要方面。

二、國內(nèi)外研究現(xiàn)狀及評述

通過研究我們發(fā)現(xiàn)國內(nèi)外研究稅務(wù)風(fēng)險管理方面的文獻越來越多，這充分說明了稅務(wù)風(fēng)險管理正日益為理論界以及稅務(wù)機關(guān)和企業(yè)所關(guān)注和接受。

（一）國外研究現(xiàn)狀

Kerim Peren Arin（2003）認(rèn)為稅務(wù)風(fēng)險是企業(yè)面臨的眾多風(fēng)險之一，雖然具有法律風(fēng)險的特征，但在分類上屬于財務(wù)風(fēng)險。

普華永道會計事務(wù)所（2004）首先在COSO內(nèi)部框架的理論基礎(chǔ)上闡述了稅務(wù)風(fēng)險的定義及其管理要素。然后指出企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險的七個來源：1.事務(wù)風(fēng)險（主要由收購、合并等重大事項產(chǎn)生）；2.操作風(fēng)險（一般由企業(yè)新的商業(yè)投資、新的經(jīng)營模式、新的業(yè)務(wù)結(jié)構(gòu)等產(chǎn)生）；3.合規(guī)風(fēng)險（其產(chǎn)生原因主要有記錄和控制的不力、數(shù)據(jù)完整性的問題、法規(guī)的變化等）；4.財務(wù)會計風(fēng)險（如財務(wù)會計相關(guān)制度和政策的變化等）；5.聯(lián)合風(fēng)險（如任意風(fēng)險的結(jié)合）；6.管理風(fēng)險（如新的或者缺少經(jīng)驗的資源、人事的變動等）；7.信譽風(fēng)險（如企業(yè)遭受稅收機關(guān)的調(diào)查、媒體評論、法律訴訟等）。最后認(rèn)為事務(wù)風(fēng)險、操作風(fēng)險、合規(guī)風(fēng)險、財務(wù)會計風(fēng)險屬于特定風(fēng)險領(lǐng)域，聯(lián)合風(fēng)險、管理風(fēng)險、信譽風(fēng)險屬于普遍風(fēng)險領(lǐng)域。

Robbert Hoyng、Sander Kloosterhof and Aian M-acpherson（2009）在對相關(guān)術(shù)語的概念進行界定的基礎(chǔ)上，描繪了稅務(wù)控制框架應(yīng)包括的關(guān)鍵因素如稅務(wù)戰(zhàn)略、稅務(wù)運作與風(fēng)險、稅務(wù)會計與報告、納稅遵從、自動化與技術(shù)整合（IT）、組織與資源等，以及怎樣建立這樣一個框架，該文認(rèn)為特定的企業(yè)組織建立的稅務(wù)框架是不同的，并企圖幫助企業(yè)運用稅務(wù)控制框架達(dá)到控制稅務(wù)風(fēng)險的目的。

（二）國內(nèi)研究現(xiàn)狀

近年來國內(nèi)大部分學(xué)者研究稅務(wù)風(fēng)險管理主要建立在國外研究成果的基礎(chǔ)上，采用理論研究或者問卷調(diào)查的方式，通過研究稅務(wù)風(fēng)險的成因等探討稅務(wù)風(fēng)險的管理控制等問題。

韓靈麗（2008）從企業(yè)的各種經(jīng)濟行為可能導(dǎo)致的潛在納稅行為風(fēng)險出發(fā)，并具體研究了不同稅務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生的原因，針對不同的經(jīng)濟行為研究了各稅務(wù)風(fēng)險的防范及管理方法。

陳錦華、曹曉麗等（2008）以企業(yè)納稅現(xiàn)金流的異常波動作為度量，用實證的方法證明了2007年起用新會計準(zhǔn)則導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)生了外部稅務(wù)環(huán)境風(fēng)險，而外部環(huán)境的改變通過企業(yè)的涉稅處理使企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理風(fēng)險增加。

尹淑平、楊默如（2009）認(rèn)為導(dǎo)致稅務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生的原因有內(nèi)外兩個方面的因素，外部稅收立法和執(zhí)法的不得力以及內(nèi)部企業(yè)管理人風(fēng)險意識薄弱、專業(yè)水平淺薄、內(nèi)部控制欠缺等因素也都會加大企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險，較為全面地對稅務(wù)風(fēng)險的定義和成因進行了研究。文中還針對稅務(wù)風(fēng)險產(chǎn)生的原因構(gòu)建了企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)，并認(rèn)為有效的內(nèi)部稅務(wù)控制能降低企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險，保障企業(yè)的利益。

汪蔚青（2010）認(rèn)為面對愈發(fā)復(fù)雜的企業(yè)經(jīng)營管理活動，稅務(wù)風(fēng)險已不能簡單地概括為稅務(wù)籌劃風(fēng)險，進入后金融危機時代，各種目的的博弈已在企業(yè)與稅務(wù)管理評價間拉開帷幕。

尹淑平（2010）認(rèn)為，全世界的企業(yè)和稅務(wù)機關(guān)都已經(jīng)開始重視稅務(wù)風(fēng)險。稅務(wù)風(fēng)險對企業(yè)的很多方面產(chǎn)生影響，如法律、聲譽和經(jīng)濟等，而產(chǎn)生稅務(wù)風(fēng)險的重要原因之一是內(nèi)部審計的弱化。文章通過對內(nèi)部審計的研究發(fā)現(xiàn)，內(nèi)部審計的風(fēng)險導(dǎo)向使其能與風(fēng)險控制完美結(jié)合，可以在指控稅務(wù)風(fēng)險方面發(fā)揮重要作用。企業(yè)要有效控制稅務(wù)風(fēng)險應(yīng)做好如下幾個方面：為內(nèi)部審計注入新內(nèi)容、確保內(nèi)部審計的獨立性、強化內(nèi)審人員的稅務(wù)相關(guān)知識、以財務(wù)審計為基礎(chǔ)、與稅務(wù)部門進行密切合作等。

張德志（2011）認(rèn)為崗位作為稅務(wù)機關(guān)整個組織體系的基本單元，是對內(nèi)行使職權(quán)、對外管理納稅人的基本平臺，也是內(nèi)外風(fēng)險的匯聚點，稅務(wù)風(fēng)險均相應(yīng)地體現(xiàn)為具體的崗位風(fēng)險，任何稅務(wù)崗位都存在著一定的風(fēng)險，在稅收執(zhí)法和行政管理的關(guān)鍵崗位，如對外的稅收征、管、查，對內(nèi)的人、財、物管理等崗位，崗位風(fēng)險尤為突出。文章以崗位控制為基點，探討了稅務(wù)風(fēng)險管理的具體模式和內(nèi)容。

（三）簡要評述

綜上所述，國外對稅務(wù)風(fēng)險進行了較深入的研究，認(rèn)為稅務(wù)風(fēng)險屬于企業(yè)財務(wù)風(fēng)險，并已經(jīng)建立起了稅務(wù)風(fēng)險管理框架及其預(yù)警機制的一套較完整的理論體系。而國內(nèi)對稅務(wù)風(fēng)險的定義、成因和管理系統(tǒng)的研究尚屬起步階段，學(xué)術(shù)界對此還沒有權(quán)威的說法。但是在一些主要的方面也有了一定的共識，如認(rèn)為稅務(wù)風(fēng)險有來源于稅收立法層面、源于稅收行政方面和源于納稅人自身的原因等內(nèi)外因素所帶來的風(fēng)險；如注重強調(diào)企業(yè)內(nèi)部對稅務(wù)風(fēng)險的控制管理，并希望能降低風(fēng)險，但是手段和措施不夠系統(tǒng)和全面。另外，學(xué)者們對稅務(wù)風(fēng)險管理多是進行普遍性的研究，針對企業(yè)的稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)的構(gòu)建研究還不甚成熟。所以，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)的構(gòu)建是當(dāng)前企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理研究的重點。

三、企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)的構(gòu)建

（一）企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)構(gòu)建的指導(dǎo)思想

由于企業(yè)稅務(wù)環(huán)境的復(fù)雜化和不確定性增加，企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理的研究必須堅持以下指導(dǎo)思想：

1.必須系統(tǒng)地研究企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理，即要以稅務(wù)風(fēng)險、稅務(wù)風(fēng)險管理的概念為起點，以企業(yè)戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理、日常管理、業(yè)績管理、內(nèi)部控制和信息管理為參照物，以企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理流程為主線，以構(gòu)建能有效預(yù)警和控制企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險并能融入企業(yè)風(fēng)險管理體系的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)為目標(biāo)。

2.必須要有針對性地研究企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理，即設(shè)計的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)要經(jīng)得起實踐的檢驗，不能泛泛而談或紙上談兵，能夠把設(shè)計的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)應(yīng)用到典型的企業(yè)中，以便進行檢驗、完善和改進。

（二）企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)構(gòu)建的目標(biāo)

1.總體目標(biāo)

構(gòu)建一個能融入企業(yè)風(fēng)險管理體系的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)，目的在于讓企業(yè)內(nèi)部稅務(wù)管理人員深度參與企業(yè)戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理、日常管理和業(yè)績管理，使經(jīng)營活動從開始到結(jié)束都能得到良好運作，將稅務(wù)風(fēng)險控制在合理范圍內(nèi)，從而實現(xiàn)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)最優(yōu)化目的。

2.具體目標(biāo)

（1）構(gòu)建一個稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理子系統(tǒng)，即讓企業(yè)戰(zhàn)略決策層通過企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理子系統(tǒng)在行業(yè)、市場、產(chǎn)品或勞務(wù)規(guī)劃層面對可能的稅務(wù)風(fēng)險進行有效的預(yù)警和控制。

（2）構(gòu)建一個稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)術(shù)管理子系統(tǒng)，即讓企業(yè)戰(zhàn)略執(zhí)行層通過企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)術(shù)管理子系統(tǒng)在日常經(jīng)營活動策劃層面對可能的稅務(wù)風(fēng)險進行有效的預(yù)警和控制。

（3）構(gòu)建一個稅務(wù)風(fēng)險日常管理子系統(tǒng)，即讓企業(yè)財務(wù)執(zhí)行層通過企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險日常管理子系統(tǒng)在會計核算、涉稅處理層面對可能的稅務(wù)風(fēng)險進行有效的預(yù)警和控制。

（4）構(gòu)建一個稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理子系統(tǒng)，即讓企業(yè)業(yè)績管理層通過企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理子系統(tǒng)在業(yè)績管理層面對稅務(wù)風(fēng)險管理的業(yè)績進行分析和考核，并為企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理和日常管理的決策提供信息支持。

（三）企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)總體框架的構(gòu)建

第一部分是企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)總體框架的構(gòu)建。首先明確稅務(wù)風(fēng)險、稅務(wù)風(fēng)險管理的概念；其次闡述稅務(wù)風(fēng)險管理的重要性和研究的意義；再次闡述企業(yè)的管理流程以及各個關(guān)鍵環(huán)節(jié)的特點，最后通過對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險在企業(yè)經(jīng)營活動過程中發(fā)生環(huán)節(jié)以及企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理流程進行分析，構(gòu)建出如圖1所示的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)總體框架。

（四）稅務(wù)風(fēng)險管理子系統(tǒng)的構(gòu)建

1.稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理子系統(tǒng)的構(gòu)建

第二部分是稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理子系統(tǒng)的構(gòu)建。首先對企業(yè)自身戰(zhàn)略決策機構(gòu)和人員素質(zhì)、所處的行業(yè)、市場和產(chǎn)品層面的稅務(wù)環(huán)境進行全面的分析；其次根據(jù)企業(yè)行業(yè)戰(zhàn)略決策，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)行業(yè)層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；再次根據(jù)企業(yè)市場戰(zhàn)略決策，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)市場層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；最后根據(jù)企業(yè)產(chǎn)品或勞務(wù)戰(zhàn)略決策，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)產(chǎn)品或勞務(wù)層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計。通過對企業(yè)行業(yè)、市場、產(chǎn)品或勞務(wù)層面的稅務(wù)風(fēng)險管理設(shè)計，構(gòu)建出如圖2所示的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理子系統(tǒng)框架。

2.稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)術(shù)管理子系統(tǒng)的構(gòu)建

第三部分是稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)術(shù)管理子系統(tǒng)的構(gòu)建。首先對企業(yè)自身戰(zhàn)術(shù)決策機構(gòu)和人員素質(zhì)、供應(yīng)、生產(chǎn)和銷售層面的稅務(wù)環(huán)境進行全面的分析；其次根據(jù)企業(yè)供應(yīng)層面的戰(zhàn)術(shù)策劃，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)供應(yīng)層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；再次根據(jù)企業(yè)生產(chǎn)層面的戰(zhàn)術(shù)策劃，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)生產(chǎn)層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；最后根據(jù)企業(yè)銷售層面的戰(zhàn)術(shù)策劃，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)銷售層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計。通過對企業(yè)供應(yīng)、生產(chǎn)、銷售層面的稅務(wù)風(fēng)險管理設(shè)計，構(gòu)建出如圖3所示的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)術(shù)管理子系統(tǒng)框架。

3.稅務(wù)風(fēng)險日常管理子系統(tǒng)的構(gòu)建

第四部分是稅務(wù)風(fēng)險日常管理子系統(tǒng)的構(gòu)建。首先對企業(yè)自身日常管理機構(gòu)和人員素質(zhì)、財務(wù)、會計、審計和納稅層面的稅務(wù)環(huán)境進行全面的分析；其次根據(jù)企業(yè)財務(wù)層面的稅務(wù)策劃，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)財務(wù)層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；再次根據(jù)企業(yè)會計層面的核算管理，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)會計層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；然后根據(jù)企業(yè)審計層面的監(jiān)督管理，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)審計層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計；最后根據(jù)企業(yè)納稅層面的納稅管理，利用稅務(wù)風(fēng)險管理的技術(shù)和方法，對企業(yè)納稅層面稅務(wù)風(fēng)險管理的內(nèi)部環(huán)境、目標(biāo)設(shè)定、事項識別、風(fēng)險評估、風(fēng)險應(yīng)對、控制活動、信息與溝通、監(jiān)控進行設(shè)計。通過對企業(yè)財務(wù)、會計、審計、納稅層面的稅務(wù)風(fēng)險管理設(shè)計，構(gòu)建出如圖4所示的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險日常管理子系統(tǒng)框架。

4.稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理子系統(tǒng)的構(gòu)建

第五部分是稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理子系統(tǒng)的構(gòu)建。首先對企業(yè)自身業(yè)績管理管理機構(gòu)和人員素質(zhì)、業(yè)績管理的主體、客體、評價目標(biāo)、評價指標(biāo)體系、評價標(biāo)準(zhǔn)、業(yè)績報告、激勵報酬機制等因素全面的分析；其次對稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理的主體、客體、評價目標(biāo)、評價指標(biāo)體系、評價標(biāo)準(zhǔn)、業(yè)績報告、激勵報酬機制進行分析；再次根據(jù)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理、日常管理等子系統(tǒng)輸入的信息進行收集、整理和加工；然后對稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理的主體、客體、評價目標(biāo)、評價指標(biāo)體系、評價標(biāo)準(zhǔn)、業(yè)績報告、激勵報酬機制進行設(shè)計；最后根據(jù)稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理評價的結(jié)果向企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理、日常管理等子系統(tǒng)進行反饋。通過對企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理的主體、客體、評價目標(biāo)、評價指標(biāo)體系、評價標(biāo)準(zhǔn)、業(yè)績報告、激勵報酬機制的設(shè)計，構(gòu)建出如圖5所示的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險業(yè)績管理子系統(tǒng)框架。

綜上所述，只有以稅務(wù)風(fēng)險、稅務(wù)風(fēng)險管理的概念為起點，以企業(yè)戰(zhàn)略管理、戰(zhàn)術(shù)管理、日常管理、業(yè)績管理、內(nèi)部控制和信息管理為參照物，以企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理流程為主線，以構(gòu)建能有效預(yù)警和控制企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險并能融入企業(yè)風(fēng)險管理體系的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)為目標(biāo)，才能構(gòu)建一個能融入企業(yè)風(fēng)險管理體系的企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險管理系統(tǒng)。

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