營業稅改征增值稅相關問題研究

陳輝　范娟　丁偉菊

【摘要】 2012年1月1日起，在上海市交通運輸業和部分現代服務行業啟動營業稅改征增值稅的試點，逐步實現增值稅替代營業稅。目前試點企業的實際稅負有增有減，是否違背了增值稅改革的初衷？文章試圖從追溯我國增值稅改革的進程中，探討出營業稅改征增值稅的原因；隨后以陜西省惠通運輸企業為例，利用其2011年的財務數據進行測算，發現稅改后該企業實際稅負增加。同時針對此現象進行深入分析，并提出了可行性建議。

【關鍵詞】 營業稅； 增值稅； 稅負測算； 結構性減稅

增值稅作為一個國際性的稅種，具有消除重復征稅、實現稅負公平等優點。自1954年法國首次引入增值稅以來，截止到目前國際上已有170多個國家和地區征收增值稅。在我國，增值稅已成為主要稅種，起著重要的作用。

一、我國增值稅改革進程

縱觀我國增值稅改革的進程，增值稅經歷了幾次重大變革，促進了增值稅制度不斷完善和發展。自1979年，在上海等地的機器機械行業引入增值稅以來，增值稅已在我國運行三十余載。1984年，增值稅征收領域擴展到全國各地機器機械、汽車、鋼材等12類貨物，此次改革是在原有產品稅的基礎上開展的，征稅范圍相對狹窄，并且計算比較復雜。

1994年，我國全面推行增值稅制改革，征收范圍擴大到所有貨物和加工修理修配勞務，而對其他勞務、轉讓無形資產和銷售不動產等業務征收營業稅。此舉堪稱增值稅制改革史上的里程碑，增值稅制度得到了進一步完善，確立了國家稅收主要來源所得稅和流轉稅；而增值稅借助自身“中性”優勢在流轉稅中占主導地位，并形成增值稅和營業稅兩稅并行的局面。

2009年，為了鼓勵投資，促進技術進步，在東北老工業基地試點的基礎上，全面實施增值稅轉型改革，將機器設備納入增值稅抵扣范圍。增值稅由生產型轉為消費型，在流轉稅制改革進程中邁出了關鍵的一步，但是這一轉型仍沒能打破兩稅并行的格局。2012年1月1日起，在上海市的交通運輸業和部分現代服務行業開展深化增值稅制度改革試點，逐步將營業稅改征為增值稅（以下簡稱“營改增”）。

二、營改增的原因及內容

2012年1月1日起，國家稅務局首先在上海選擇部分行業進行初步營改增試點，隨后選擇部分行業在全國范圍內進行全行業試點，最后將范圍擴大到全國所有行業。營改增是繼2009年實現增值稅轉型后，增值稅制的又一次重大變革。

（一）營改增的原因

1.營業稅具有重復征稅的缺點，加重了企業負擔

營業稅征收簡單，但存在重復征稅的缺點。在營改增之前，以交通運輸企業為例，不但要在購買燃料時交增值稅，而且要對實現營業額全額征收營業稅，存在重復征稅現象，加重了企業的負擔。

2.營業稅與增值稅兩稅并行，破壞增值稅抵扣鏈條

在營業稅與增值稅兩稅并存的條件下，增值稅納稅人外購勞務所負擔的營業稅、營業稅納稅人外購貨物所負擔的增值稅，均不能抵扣，造成增值稅抵扣鏈條中斷。

3.兩稅并行不利于服務業發展

納稅人外購服務所繳納的營業稅無法抵扣，導致重復征稅。納稅人為了避免重復征稅，會自己提供所需服務。服務生產內部化，不利于服務業的長遠發展和經濟結構調整。

（二）營改增的內容

在現行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上，新增設11%和6%兩檔低稅率，交通運輸業適用11%的稅率，研發和技術服務、文化創意、物流輔助和簽證咨詢等現代服務業適用6%的稅率。試點納稅人原享受的技術轉讓等營業稅減免稅政策，調整為增值稅免稅或即增即退，現行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買服務，可抵扣進項稅額。試點納稅人原適用的營業稅差額征稅政策，試點期間可以延續。原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點地區。

三、以陜西惠通運輸業為例

（一）陜西惠通運輸企業實際稅負測算

2012年1月1日營改增在上海試點開始施行，為了測算營改增后試點企業的實際稅負，現選取陜西惠通運輸企業2011年財務數據為研究對象。

陜西惠通運輸企業是一般納稅人，主要業務是交通運輸和物流，服務對象是陜西汽車集團。該企業2011年實際數據如下：總收入金額2 488萬元（其中運輸收入2 180萬元，裝卸收入218萬元，其他收入90萬元）；總成本金額1 835萬元（其中燃料費590萬元，并且取得了增值稅專用發票；過路費830萬元，沒有取得增值稅專用發票；修理費50萬元，由第三方承擔的修理業務，并取得增值稅專用發票；車輛管理費30萬元；人工費60萬元；外委費180萬元，并且取得了增值稅專用發票）。

營改增前應交營業稅金額＝（2 180+218）*3%+90*5%

＝76.44萬元，可抵扣運輸費180萬元，可抵扣營業稅=180

*7%=12.6萬元。實際繳納營業稅=76.44-12.6=63.84萬元。

但稅改后應交增值稅銷項稅＝2 180/（1+11%）*11%+218/（1+6%）*6%+90/（1+6%）*6%＝233.47萬元。增值稅進項稅＝590/（1+17%）*17%+50/（1+17%）*17%+180

/（1+11%）*11%+95*50%/（1+11%）*11%＝85.7+7.26+17.8

+4.71=115.47萬元。

應交增值稅=233.47-115.47=118萬元。

（二）陜西惠通運輸企業實際稅負分析

如表1所示，該企業在營改增后實際稅負不降反增，是稅改前稅負的近1.5倍。究其原因，有以下幾點：該企業在營改增前購買了交通運輸工具，2011年度沒有購置新的固定資產，因此無可抵扣稅額。司機沿途所取得的過路費發票基本是普通發票，不能抵扣，金額占總成本的45%。此外，還有車輛管理費、折舊、人工費等造成抵扣鏈條的中斷。由此可見，受企業成本結構、發展階段、經營策略等因素的影響，在營改增的初期，個別企業稅負會增加。

四、結論及建議

針對陜西惠通運輸企業在營改增后稅負不降反增的現象，筆者進行深入的分析，發現該公司在營改增之前購買了交通運輸工具，營改增之后沒有購買新的固定資產，所以稅率調整帶來了稅負上漲。同時還發現，營改增不著眼于試點行業，而從試點行業上下游整個產業鏈條考慮，達到了整體減稅的目的。通過對下游環節減稅，反過來會擴大經營業務，從而達到促進試點行業的發展。

由于營業稅是地方稅，而增值稅是國稅，營改增后勢必會削弱地方政府的財政收入，同時給稅收管理也帶來了難題，因此，建議中央政府不僅要保證地方財政收入，而且要考慮給予營改增后稅負上升的交通運輸業一定的補貼。由于區域性優惠政策不可避免地導致其周圍地區的資金流向試點地區，形成“洼地”效應，試點周邊地區的試點行業會向試點地區轉移，掏空試點周邊的試點行業，因此，建議試點期限不易太長。●

【參考文獻】

［1］ 段鴻菲.我國交通運輸業改征增值稅問題研究［D］.浙江財經學院優秀碩士論文，2012.

［2］ 財政部 國家稅務總局.關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知（財稅［20011］111號）［S］.2011-11-16.