關于增值稅稅收籌劃的幾點思考

【摘要】增值稅作為三大流轉稅最重要的稅種之一，不僅在企業生產經營中具有相當重要的作用，而且在國家稅收總量中占有很大的比重。本文從增值稅的征收原理和特點出發，介紹了增值稅納稅籌劃應遵循的原則，并進一步探討增值稅稅收籌劃的策略及方法。

【關鍵詞】增值稅籌劃原則納稅籌劃

增值稅和其他稅種一樣，是商品剩余價值的重要組成部分，在商品流轉的過程中，增值稅也在發生流轉，最終由消費者承擔。《中華人民共和國增值稅暫行條例》把增值稅在商品生產的各個環節都進行相應的規范，從原理分析來看，增值稅“無法”進行有效的稅收籌劃，但是，只要經過精心的安排和設計，增值稅的納稅籌劃還是有很大的操作空間的。進行有效的稅收籌劃，有利于減輕企業的稅收負擔，達到合理節稅的最終目的，節約出資金進行擴大再生產，對企業的持續發展具有重要的作用。

一、增值稅的稅收籌劃應該遵從的原則

（一）應遵循合法性原則

進行納稅籌劃要根據國家的法律法規進行，不能違背稅法以及相關的法律，要在相關法律允許的范圍下進行納稅籌劃活動。違背了相關的法律法規，雖然可以為企業減少相應的增值稅稅負，但這屬于違法行為，要受到國家法律的制裁，是不可為的行為。合法性原則是增值稅納稅籌劃應該遵循的最基本原則。

（二）應注重成本效益原則

企業在進行增值稅納稅籌劃的時候，目的就是合理降低企業稅負，實現企業利益的最大化，所以應該比較納稅籌劃時產生的成本和進行納稅籌劃后實現的有效收益，在收益和成本相抵減后，分析進行納稅籌劃的可行性。

（三）應遵循統籌性原則

統籌性原則就是說要在縱向和橫向的角度綜合考慮增值稅稅收籌劃的影響，在進行稅收行為之前要做好相應的籌劃和安排，考慮稅收籌劃方案對公司未來近期和長遠的影響；同時要考慮到稅收籌劃方案對員工、企業、國家、社會的影響，實現增值稅稅收籌劃對個人、集體、社會的利益共贏，實現增值稅納稅籌劃的可持續性。

二、企業增值稅稅收籌劃的策略和方法

（一）培養高素質的管理人才隊伍

設計有效的增值稅納稅籌劃方案是一件相當不易的事情，企業需要業務能力強、專業素質優秀、思想素質高的尖端人才隊伍才能做好增值稅稅收籌劃的任務。企業制定好增值稅納稅籌劃策略并開始實施的時候，如果沒有高素質、各方面都比較優秀的管理人才，那也是白費惘然的。所以企業要在引進人才方面把好關，多引進一些高素質高技能的人才，并且定期或者不定期的對管理人才進行培訓，以促進人才適時了解國家稅法政策的動態，并且加強學習，培養高素質的管理人才隊伍，提高增值稅納稅籌劃的管理水平和技術水平。

（二）合理利用納稅人身份選擇進行稅務籌劃

根據國務院頒布的《中華人民共和國增值稅暫行條例》規定：我國將增值稅的納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人，并且規定對于這兩類納稅人在稅款的計算方法和使用稅率上以及管理辦法上有所不同，兩者各有利弊。通常情況下，小規模納稅人可以轉化為一般納稅人，可是一般納稅人就不能轉化為小規模納稅人了。企業需要根據自身的具體情況來判定是應該選擇一般納稅人還是選擇小規模納稅人。一般納稅人的增值稅稅率是17%或者13%，而小規模納稅人的增值稅稅率是3%。從表面上看，一般納稅人地稅率要遠遠高于小規模納稅人的稅率，但是一般納稅人地進項稅額是可以抵扣的，企業為了減輕增值稅的稅負，需要管理層進行綜合考慮各方面的因素，從而在一般納稅人和小規模納稅人之上做出合理的選擇，以達到進行節稅的目的。

甲企業是生產型企業，會計核算制度上也比較健全，年應納增值稅銷售額在92萬左右，符合一般納稅人的條件，適用的稅率是17%。可是，該企業的可抵扣進項稅占銷項稅的比例非常小，只占到了銷項稅額的10%。現在甲企業的管理者做出了兩種籌劃方案：第一就是維持原狀，繼續以一般納稅人的身份存在，按期進行增值稅的繳納。第二種方案就是進行納稅籌劃，把整個企業一分為二，以小規模納稅人的身份進行繳納增值稅。下面進行相應的應納增值稅額計算，就很容易分辨出該選擇哪一套方案。

在方案一下，維持原狀，選擇一般納稅人。此時，銷項稅額=92×17%=15.64萬元，進項稅額=15.64×10%=1.564萬元，則企業應納增值稅=銷項稅額-進項稅額=15.64-1.564=14.076萬元； 在方案二下，把甲企業一分為二，分為A企業和B企業，兩個企業的應稅銷售額分別是46萬和46萬，并各自作為獨立單位進行核算，此時就符合小規模納稅人的條件，可以按照3%的稅率進行征收增值稅：A企業應納增值稅稅額=46×3%=1.38萬元；B企業應納增值稅稅額=46×3%=1.38萬元；兩個企業的應納增值稅稅額=1.38+1.38=2.76萬元。由此可見，方案二比方案一要節稅14.076-2.76=11.316萬元，在進行了合理籌劃后，方案二明顯優越于方案一，這是充分選擇了利用納稅人身份的不同納稅方法實現的節稅效果。

（三）混合銷售的稅收籌劃

混合銷售行為是指一項銷售行為涉及商品銷售又涉及非應稅勞務的行為。由于混合銷售行為是根據主營業務不同而征收不同的稅種，而不同稅種的稅率又是不相同的，一個征收增值稅，一個征收營業稅，所以企業可以根據自身的情況進行適當的調整，來降低自身的稅負。

某生產企業生產和銷售地板磚，并為顧客提供施工服務。2011年，該企業施工收入為20萬元，地板磚的銷售收入為30萬元，地板磚的原材料含稅價格為15萬元，增值稅稅率為17%。假設2012年該生產企業的經營狀況與2011年大致相同，現企業的管理者做出了兩個方案，第一種方案是維持原狀，第二種方案是進行稅收籌劃，從節稅的角度出發，將施工收入增加到30萬元，而把銷售地板磚的收入降低到20萬元。

在方案一下，從上述來看，該企業是屬于混合銷售行為，并且銷售收入要大于施工收入，所以應當合并征收增值稅，此時，銷項稅額=（20+30）/（1+17%）×17%=7.265萬元，進項稅額=15 /（1+17%）×17%=2.179萬元，應納增值稅=銷項稅-進項稅=7.265-2.179=5.086萬元，應納附加稅=5.086×10%=0.5086萬元，累計應納稅款=5.086+0.5086=5.5946萬元；在方案二下，進行稅收籌劃后，把施工收入增加到30萬元，而把銷售地板磚的收入降低到20萬元，這個時候施工收入要大于銷售收入，應該合并繳納營業稅，此時，營業稅=（30+20）×3%=1.5萬元，附加稅=1.5×10%=0.15萬元，累計應納稅額=1.5+0.15=1.65萬元。很明顯可以看出，進行稅收籌劃后，方案二比方案一更加優越。

（四）兼營業務的稅收籌劃

兼營行為是指增值稅的納稅人在銷售貨物和提供應稅勞務的生產經營過程中，還兼營非增值稅應稅勞務的行為。稅法規定，納稅人在兼營不同稅率的產品或者應稅勞務的，應該分別核算它們的銷售額，未分別核算的，應該從高適應稅率。這就為納稅人在進行增值稅稅收籌劃上提供了空間。當然，在合理選擇是否分別核算的時候要綜合考慮各方面的因素，比如分別核算會產生一定的會計成本和人員成本等。

北京某電器商場的財務經理2011年12月底對該電器商場的經營情況進行總結發現：該商場在2011年度銷售空調5000臺，取得安裝調試和維修費用收入100萬元，

銷售冰箱洗衣機6000臺，取得安裝調試和維修費用80萬元，實際繳納增值稅30.6萬元。現在該商場的財務經理預計2012年的經營狀況和2011年大致相當，并且制定出了兩種方案，第一種是維持原狀，第二種方案是進行稅收籌劃，分立企業，設立一個專門從事安裝和維修服務的公司，下面進行分析：在方案一下，維持原狀，該商場應繳納增值稅30.6萬元；在方案二下，安裝維修服務合計收入=100+80=180萬元，應納營業稅=180×3%=5.4萬元，應納附加稅=5.4×10%=0.54萬元，應納稅金=5.4+0.54=5.94萬元，從節稅的角度去看，該商場應該選擇方案二，充分利用增值稅和營業稅稅負的不同來實現合理稅收籌劃的效果。

（五）企業合理選擇供貨人的增值稅稅收籌劃

企業在進貨的過程中，選擇什么樣的供貨單位，會影響采購單位的增值稅負擔，所以這也是稅收籌劃應該重點考慮的問題。供貨人如果是增值稅一般納稅人的話，可以開具增值稅專業發票，而如果是小規模納稅人的話，只能開具普通發票，這個時候就無法抵扣在采購過程發生的增值稅費用；一般對方如果是一般納稅人的話，雖然可以抵扣增值稅的進項稅，但是價格往往比較高，而對方如果是小規模納稅人的話，雖然不能開具專用發票，但是價格往往是比較低的。所以在從合理節稅的角度看，具體問題具體分析，要合理地選擇供貨單位。

天津某生產企業是一般納稅人，每月都需要采購大量原材料。現有進貨渠道兩個，一個是A企業屬于一般納稅人，一個是B企業屬于小規模納稅人。現在該企業制定出兩種采購方案。第一個是從A企業處采購，價格為100元/個，可以開具增值稅專用發票。第二個方案是從B企業進貨，單價是80元/個。2012年預計需進貨50萬個原材料。從節稅的角度分析，該企業是應該從A企業進貨還是從B企業進貨更合適呢，方案一：進貨總價款=500000×100=5000萬元，進項稅=5000×17%=850萬元，進貨成本=5000-850=4150萬元；方案二：進貨總價款=500000×80=4000萬元，進項稅不可以抵扣，所以為0元，進貨成本=4000萬元，所以，方案二要節約很多的成本，從節稅的角度看，是比較實用的，應該選擇B企業來作為供貨單位。

（六）購入固定資產的稅收籌劃

最新頒布的增值稅新條例規定：一般納稅人新購進固定資產所含的進項稅額允許抵扣，如果有未抵扣完的進項稅額結轉下期繼續抵扣。在此之前，購入固定資產是不允許抵扣進項稅額的，所以需要繳納很多增值稅。這個條例的頒布受到了增值稅納稅者的一致歡迎，紛紛根據自身情況適當增加外購機器設備的比例，以達到減少應繳增值稅的目的。

上海某企業屬于一般納稅人，2011年2月份的銷項稅額為50萬元，購買固定資產價款為10萬元，應交增值稅（進項稅）為1.7萬元，其他購買固定資產以外的貨物進項稅額為35萬元，2012年2月份發生的增值稅與2008年是一樣的，則 2011年2月，不允許抵扣購入固定資產的進項稅額，所以應繳納增值稅=50-35=15萬元；2012年2月應繳增值稅=50-1.7-35=13.3萬元

（七）商家折扣銷售手段的選擇

折扣銷售產品也就是說商家在銷售貨物的時候，因購貨方購買貨物的數量很大，因此在購貨價格上面做出優惠，這種行為是我們在日常生活中很常見的。根據稅法相關規定：納稅人采取折扣的方式進行銷售貨物，如果折扣額另開發票，都不可以從銷售額中扣減折扣額，不管企業在財務上怎樣做賬務處理；如果是在同一張發票上分別注明銷售額和折扣額，那么可以按照折扣后的銷售額進行征收增值稅。折扣銷售后只是在填寫發票的不同，就在計算增值稅上有了很大的差別，這就給增值稅的稅收籌劃提供了很大的空間。

成都某商品批發商場為了促銷，凡購買數量超過1000件的，在價格上優惠10%，即如果商品每套價格100元，那么折扣后的價格為90元。該批商品的進項稅額為9000元。現在在貨物成交的時候，在填寫發票方式上，有兩種選擇方式，一種是在同一張發票上填寫銷售額和折扣額，第二種方案是分別填寫銷售額和折扣額。在方案一下，根據現行的增值稅政策，如果企業在同一張發票上分別注明填寫銷售額和折扣額，應納稅增值稅是應該以折扣后的銷售額來計算的，銷項稅額=90×1000=9萬元，進項稅額=0.9萬元，應納增值稅=銷項稅額-進項稅額=9-0.9=8.1萬元；在方案二下根據現行的增值稅政策，如果企業將銷售額和折扣額沒有填寫在同一張發票上，那么應繳納增值稅應該以銷售額的全額進行計算， 銷項稅額=100×1000=10萬元，進項稅額=0.9萬元，應納增值稅=銷項稅額-進項稅額=10-0.9=9.1萬元。

在實際工作中，每個企業都有自身的特點，但只要經過認真的思考和科學的安排，增值稅的納稅籌劃還是有非常大的操作空間的，能夠為企業創造出更多的效益，為企業的長遠發展做出貢獻。

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作者簡介：魏作朋（1980-），男，河南省新鄉市風泉區人，本科，中共黨員，會計師，就職于防災科技學院發展與財務處，任財務科科長。

（責任編輯：陳岑）