企業匯算清繳前的自查要點

呂凌飛

[摘要]企業所得稅匯算清繳工作馬上拉開帷幕，把握財稅政策依法進行匯算清繳十分重要，稍有不慎就會造成多繳或少繳稅款，企業就會面臨補稅、滯納金和罰款等稅務風險，本文闡述了匯算清繳實際工作中應該關注的、容易出現風險的幾個審核要點，以便企業進行自查，最大限度地規避稅務風險。

[關鍵詞]所得稅匯算清繳優惠政策風險規避

一、關注所得稅新政策的主要變化

(一)資產損失稅前扣除相關規定

國家稅務總局2011年第25號公告對資產損失稅前扣除辦法由原自行計算扣除和經稅務機關審批扣除兩類改為現行的“清單申報和專項申報”扣除，以“專項申報”取代“審批”。對企業而言，申報手續看似簡化，實際稅務風險卻大大增加，資產損失所要求提供的證據絲毫沒有放松反而比原來的更加具體，并且企業應承擔真實申報的責任，稅務機關保留追查的權力，這就要求企業應當建立健全資產損失內部核銷管理制度，及時收集、整理、編制、申報詳細的資產損失的內部和外部證據材料，并且正確區分清單申報和專向申報資產損失。同時收集具有法律效力的外部證據、具有法定資質的中介機構的經濟鑒證證明和特定事項的企業內部證據，以方便稅務機關檢查。對無法準確判別的，建議采取專項申報的形式申報扣除以規避風險。

(二)發票專用章的使用

關注2011年2月發布的《發票管理辦法》的規定，明確了發票上財務專用章的使用被禁止，只能加蓋發票專用章。企業應自查發票章是否合規，不合規的及時補蓋，同時注意未按規定取得的合法有效憑據不得在稅前扣除，沒有填開付款方全稱的發票的及時補充完整。

二、關注享受稅收優惠政策的企業是否及時審批或備案

(一)檢查享受稅收優惠政策的是否已取得稅務機關審批文件

如西部大開發15％稅率優惠以及兩免三減半政策等，按照規定所有需審批的事項原則上均應在年度納稅申報之前辦理完畢。

(二)應逐項檢查是否有需備案的事項。準備備案材料

需事前備案的有：企業需要對固定資產進行加速折舊的，應在取得該固定資產后一個月內備案；環境保護、節能節水、安全生產等專用設備投資額和技術轉讓等。

匯算清繳時需備案的有：國債利息收入免征企業所得稅；股息、紅利等權益性投資收益免征企業所得稅；研究開發費用加計扣除；企業安置殘疾人員工資加計扣除；企業資產損失清單申報和專項申報兩種申報形式等。

關注是否審批或備案需要注意以下幾點：一是沒有申批或者備案的不能享受稅收優惠。二是只提出申請但沒有接到稅務機關出具的接受批準或備案憑證也不能享受稅收優惠。三是稅務機關批準或接受備案憑證應加蓋該機關印章并注明日期。

三、資產類的自查重點

(一)檢查應收賬款是否存在已作壞賬核銷但未辦理資產損失專項申報的事項

對賬齡超過3年、確已收回無望、符合壞賬核銷標準的應收款項，應準備核銷必備資料，以便及時辦理資產損失專項申報。對存在訴訟事項的應收款項，應及時根據法院的敗訴判決書、裁決書等確定資產損失，辦理資產損失專項申報。對賬齡長的應收款項，要了解客戶的經營狀況，是否存在已吊銷、注銷、撤銷、破產等情形，并及時取得相應證據。

(二)檢查其他應收款

尤其要關注股東的借款，對不能及時歸還的應要求在年底重新辦理借款手續。因為稅法規定凡納稅年度終了后，股東向企業的借款既不歸還，又未用于企業生產經營的，其未歸還的借款即可視為企業對個人投資者的紅利分配，并依據“利息、股息、紅利所得”項目計征個人所得稅。同時關注職工借款，在年底結賬前督促其對已發生的費用及時報銷，尤其是長期出差在外人員未報的費用，盡量避免跨期費用。

(三)存貨

1原材料暫估入賬并已投入消耗的情形，注意應及時索取發票并進行賬務處理，從而避免企業所得稅匯算清繳時其成本不能稅前扣除的風險。2注意企業所得稅法不允許選擇采用后進先出法對發出存貨進行計價。因此在會計上若采用了后進先出法，那么在匯算清繳時也就必須進行必要的調整。3關注因管理不善造成的非正常損失增值稅進項稅額轉出需要做損失專項申報的情形，應搜集相關證明材料及時向主管稅務機關作專項申報。

(四)固定資產

1稅法規定固定資產折舊除房屋、建筑物以外未投入使用的固定資產不計提折舊，而會計從謹慎性出發未使用的固定資產是計提折舊的，也就是說會計上閑置未使用的設備計提的折舊要做納稅調整。2注意折舊年限是否低于稅法規定的最低年限。3食堂用房、職工宿舍等福利部門固定資產折舊應計入“福利費”項目。4未取得發票的固定資產已經計提折舊是否取得發票以及未取得發票的時間是否超過12個月。根據國稅函[2010]79號文規定，企業固定資產投入使用后，由于工程款項尚未結清未取得全額發票的，可暫按合同規定的金額計入固定資產計稅基礎計提折舊，待發票取得后進行調整。因此如果取得發票后要求調整已計提的折舊，并調整相關年度應納稅所得額，一般是按照“調表不調賬”的原則處理。但該項調整應在固定資產投入使用后12個月內進行。如果超過12個月未取得發票的，必須對原先已經暫估計提的折舊進行全面調整，并補繳納企業所得稅。5提前報廢的資產，應及時進行變賣處理，并根據相關要求準備證明材料以備專項申報。

四、費用類的自查重點

(一)正確區分收益性支出和資本性支出

對于收益性支出可在發生當期直接扣除；而對于資本性支出，則應當分期扣除或者計入有關資產成本，不得在發生當期直接扣除。

(二)重點關注交際應酬費

1注意應酬費不等于餐費，自查有無將職工聚餐的餐費計入應酬費。2自查有無將應酬費計入會議費，應將業務招待費與會議費嚴格區分。會議費的列支，應能夠提供證明其真實性的合法憑證。3按照發生額的60％和銷售(營業)收入的5‰較低者扣除。4業務招待費的節稅小竅門：業務招待費在銷售(營業收入)的8.3‰是節稅臨界點，利用這個點用足、用夠業務招待費扣除限額減少企業所得稅支出。

(三)關注審查會議費

注意發票后面附件證明材料是否齊全，具體包括：會議時間、地點、出席人員、內容、目的、費用標準、支付憑證等。票據僅僅是會議發票是不可以的，能補充完整的及時補充。由于稅務機關關注將招待費變通為會議費，會議中的大額餐費應盡量避免單獨開具發票，以免其他證明資料不全時，產生被歸于業務招待費的誤解。

(四)廣告費、業務宣傳費和非廣告性的贊助支出

注意區分：1生產經營無關的非廣告性的贊助支出不得稅前扣除，在所得稅匯算清繳中應作為調增事項處理。2廣告性質的贊助支出是作為廣告費核算的，在實際處理廣告性質的贊助支出應注意與相關接受贊助方簽訂協議，并在協議中約定相關廣告宣傳的有關內容，并通過拍照方式保留宣傳的具體內容等，對取得的相關票據開具的內容應注意不

得有“贊助費”的內容。

(五)關注通訊費各地政策差異

稅務總局將此項政策的標準制訂權交給了各地省級國稅、地稅，各地規定千差萬別，所以應詳細查閱本省稅務機關制訂的標準，以免因政策適用不當產生納稅風險。國稅函[2009]3號規定自2011年度起，對企業發放的通訊費補貼明確在福利費列支。企事業單位必須事先將本單位通訊費補貼的具體方案報主管地稅機關備案，否則一律不得予以扣除。所以建議采取以下應對措施：不建議采用發放通訊補貼的形式，而采用實報實銷的形式；建立通訊費用報銷制度，明確扣除標準把通訊費用的支出控制在扣除標準內；以公司的名義統一預存手機費，并且統一開具同一單位名稱發票。

(六)對工資薪金自查

1工資薪金要符合“實際發生”及“合理性”(即符合五個原則的)的準予扣除。2還應注意明顯的工會人員、食堂等福利部門人員的工資應在職工福利費中列支；工程人員的工資在在建工程中列支。審核工資中是否有支付勞務工報酬未取得勞務發票的。3將正式職工與勞務工相區分，沒有取得勞務發票的最好到稅務機關代開勞務發票。同時注意勞務費不得作為三項經費計提基數。4還要注意殘疾人員工資加計扣除。要符合相應條件同時一定注意要進行備案。5對跨期計提與發放的工資(計提未發放的，或者發放上年計提的)，是否做納稅調整，具體要求向當地稅務部門咨詢。

(七)關注職工福利費的范圍的把握

1注意供暖費補貼、職工防暑降溫費不屬于勞保費，屬于職工福利費。國稅函[2009]3號文件將取暖、防暑降溫費納入福利費的范圍這一點需要好好把握。2企業發生的職工福利費，應該單獨設置賬冊，進行準確核算。沒有單獨設置賬冊準確核算的，稅務機關應責令企業在規定的期限內進行改正。逾期仍未改正的，稅務機關可對企業發生的職工福利費進行合理的核定。3國家稅務總局2011年第34號公告對企業員工服飾費用的扣除做了明確規定，要點如下：由企業統一制作員工統一著裝的可以在稅前扣除，如果直接購買的應按“福利費”相關規定扣除，“制作”和“購買”一定要把握。

(八)職工教育經費稅前扣除

1要把握職工參加社會上的學歷教育以及個人為取得學位而參加的在職教育，不屬于職工教育培訓經費。學歷教育還包括企業的高層管理人員參加費用相對較高的培訓和學習，比如參加MBA、EMBA學習MBA教育費用。2職工教育經費也存在可納稅調減的情況。

(九)工會經費自查要關注

1國家稅務總局公告2011年第30號中企業撥繳的工會經費，可憑合法、有效的工會經費代收憑據依法在稅前扣除自2010年1月1日起，在委托稅務機關代收工會經費的地區，企業撥繳的工會經費，也可憑合法、有效的工會經費代收憑據依法在稅前扣除。2考慮權責發生制原則，應注意工會收款憑證的所屬年度，嚴格來講，本年上繳上年度工會經費應在上年度扣除，不應在本年度稅前列支，而作為時間性差異處理。3沒有工會專用憑據(工會經費繳撥款專用收據或地稅繳款書等繳款證明)列支的工會經費應做納稅調增。

(十)利息支出自查

1就一般企業而言關聯方債資比為2：1。2個人借款利息注意合同、利率、票據、個稅等關鍵詞。3投資者未繳足其應繳資本額應繳資本額的差額應計付的利息，不得稅前扣除。4國家稅務總局2011年34號公告對金融企業同期同類貸款利率做出了說明：既可以是金融企業公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業對某些企業提供的實際貸款利率。

(十一)及時催收已做成本費用但未按時取得的有效憑證

根據國家稅務總局2011年34號公告當年度實際發生的相關成本、費用，由于各種原因未能及時取得該成本、費用的有效憑證，企業在預繳季度所得稅時，可暫按賬面發生金額進行核算；但在匯算清繳時，應補充提供該成本、費用的有效憑證。

五、收入的自查要點

(一)注意會計與稅法在收入的確認條件上的差異

稅法中沒有相關的經濟利益很可能流入企業，也就是會計注重風險和報酬的轉移，而稅法側重于稅款的征收，不考慮企業的經營風險。作為企業財務人員，我們必須充分了解會計按謹慎性原則未確認的收入，而稅法規定應確認收入的事項這些差異，進行納稅調整防患于未然，以免給企業帶來稅務風險。

(二)租金收入和利息收入自查注意確認時點不同的暫時性差異

會計一般按權責發生制確認收入，稅法按合同約定的付息日期和付租日期確認收入，比如企業的一項長期債權投資，合同約定在到期日一次性還本付息，會計處理時應當按權責發生制分期確認利息收入，而稅法則平常不確認利息收入，當債權到期時，一次性確認利息收入。對會計平時確認的利息收入應當調減應納稅所得額，到期時再調增應納稅所得額。

(三)不征稅收入的自查

1根據是否同時符合財稅[2011]70號文所規定的撥付單位、撥付用途等條件，審核資金撥付文件和管理要求是否屬于不征稅收入。2不征稅收入用于支出形成的資產折舊或支出，不能在稅前扣除。3準確區分不征稅收入和免稅收入，免稅收入支出形成的資產折舊或支出準予在稅前扣除。

(四)股息、紅利等收入

稅法與會計差異的調整成本法下：會計確認投資收益，而稅法確認為免稅收入，調減應納稅所得額。權益法下：會計按被投資企業當年實現的凈利潤確認投資收益，而此時稅法尚不確認收入，調減應納稅所得額；而被投資企業宣告發放現金股利時，企業會計上作沖減投資賬面價值處理時，稅法應確認收入，調增應納稅所得額，但因為是免稅收入，同時在相應的申報表欄次做納稅調減。

(五)視同銷售情況中的所得稅

視同銷售收入項目主要關注將貨物用于捐贈、贊助、廣告、樣品、職工福利等；視同銷售計稅金額的確定是否正確；視同銷售流轉稅與企業所得稅的范圍不一致，處理是否正確。稅法規定銷售額和折扣額必須在同一張銷售發票上注明，才可按折扣后的銷售額計算征收所得稅；如果將折扣額另開發票，則不得從銷售額中減除折扣額；納稅人發生事后銷售折讓、折扣時，需要取得購貨方稅務機關開具的紅字發票通知單，據此開具紅字發票，沖減退回當期銷售商品收入，不符合規定的應做納稅調整。

六、負債及利潤分配的自查要點

(一)注意賬齡

超過2年的應付款項和預收賬款稅法上要求并計應納稅所得處理，但是注意以后年度支付時可以作納稅調減，這條請關注當地稅務是否有特殊規定。

(二)關注應付賬款

應付賬款中的暫估入賬項目，匯算清繳前是否取得合法發票，對未按規定取得發票的暫估入賬，應結合當期存貨和成本的結轉，做納稅調整。

(三)關注實收資本、資本公積

實收資本和資本公積是否有增加，增加部分是否繳納印花稅，從而影響當年的企業所得稅。

(四)關注未分配利潤

本年度是否有利潤分配，關注支付外方股東股息時是否及時扣繳稅款。

七、匯算清繳中其他的自查要點

(一)關聯交易

關聯交易是近來稅務稽查的關注點，要自查關聯交易是否符合規定，注意搜集相關證明自己符合獨立交易原則的證據；符合條件的，要準時報送同期資料。

(二)公益性捐贈

1是否屬于財政、稅務部門聯合發布的名單。22011年7月1日起，國家規定的公益事業捐贈統一票據分為2種：公益事業捐贈統一票據(本裝票)，公益事業捐贈統一票據(機打)。加蓋接受捐贈單位印章的《非稅收入一般繳款書》收據聯。

(三)納稅調整金額較大

根據國稅函、[2009]34號原則上各地企業所得稅年度預繳稅款占當年企業所得稅入庫稅款(預繳數+匯算清繳數)應不少于70％。根據這條對于平時計提各項應付款項或預提費用較多、年底未實際結算從而導致當年度納稅調增金額較大的，應注意季度預繳企業所得稅占全年實際繳納企業所得稅的比重可能偏低，主管稅務機關可能進行納稅評估并約談公司財務人員。此類企業應注意完善平時預提各項成本費用的依據：如合同、協議、公司管理層關于應付花紅的方案、資產減值損失發生的計算過程等。

(四)業務招待費、廣告費

業務招待費、廣告費的計稅基數包括主營業務收入和其他業務收入、視同銷售收入3項合計，特別注意的是：對于房地產開發企業，預售房款可在收取當年作為計提基數，以后年度確認為會計收入時，不得重復作為基數。

總之，隨著稅收政策的不斷完善，納稅檢查的處罰力度不斷加大，納稅風險不言而喻，因此企業在匯算清繳時應謹慎行事，尤其要警惕新舊政策銜接環節的風險和對政策邊界的理解把握不準的風險。為有效防范稅務風險，會計人員注意稅法知識的隨時更新，應及時與稅務機關保持暢通的交流渠道，遇到問題及時向當地主管稅務機關進行咨詢，對于有變化的政策及一些地方政策要及時地了解并加以運用。

責編：夢超