管理控制系統、戰略和人力資源管理創新
——基于權變理論的視角

唐 艷，唐國平*

(1.湖北經濟學院 會計學院，湖北 武漢 430205;2.中南財經政法大學 會計學院，湖北 武漢 430073)

一、引 言

管理控制系統 (Management Control System，以下簡稱MCS)的目的是提供有用的信息進行決策制定、計劃、控制和評價，其通過組織結構、控制程序、組織文化和人力資源政策等加以實施。現代企業面臨著一個多元化的、動態的、無邊際的、復雜的環境，在權變理論下，設計和實施MCS需考慮特定情境，MCS要真正產生效用，最根本的在于整合狀態［1］，包括系統和組織目標及戰略的整合。目前一個尚待研究的領域就是，如何整合含人力資源在內的戰略性資源來保持企業的競爭優勢。據密歇根大學2002年度全球人力資源能力調查與研究結果，高績效企業最明顯的特征是，其將人力資源與企業戰略聯系了起來，財務表現至少10%歸結于人力資源的競爭和實施，人力資源對企業戰略的整體影響力高達43%——幾乎是其他任何因素影響力的兩倍。目前，關于人力資源如何通過MCS的設計來與企業戰略相匹配，還處初步探索時期。特別是，人類行為的不確定性讓人們對企業資源與競爭優勢之間鏈接的理解比較模糊。本文擬從權變角度對MCS、戰略與企業人力資源的擬合作初步探究。

二、國內外相關文獻回顧

1.MCS定義的演進

國外對MCS的研究起步較早，關于MCS的傳統定義是“其是在組織目標達成的過程中，管理者確保富有成效的獲取和使用資源的方法”。傳統的MCS研究是基于高級經理人的視角，重視管理控制系統的設計和經營戰略方面。隨著社會經濟環境的變化，人們開始研討如何根據變化中的環境重新審視MCS的傳統定義，以權變理論為基礎進行MCS的研究是從20世紀80年代早期開始的，MCS的概念從最初的關注正式的財務定量信息的提供，到幫助管理層進行決策，直至包含了更寬泛信息的概念。

2.MCS研究內容的側重

在過去的20多年里，國外大多數實證研究聚焦于戰略和MCS的實施，均認為MCS與戰略之間遵循了一種權變方法［2－3］。Challis等認為MCS設計的焦點應該放在控制中關注資源的配置上［4］。在實施戰略的有效性度量方面，主要從財務業績和非財務業績兩方面指標體系來構建。Baines和 Smith(2003)，Bisbe和 Otley(2004)與Auzair和Smith(2005)均對較難度量的非財務指標控制體系的設計做出了探索。而我國對MCS的研究始于基本理論框架體系的構建方面。張先治［5］、杜勝利［6］、池 國 華［7］對MCS的構建體系進行了框架性的思索。近年來，隨著對企業內外部環境變化的關注，基于權變的研究也亦關注到MCS的多個方面，分別提出了應以戰略為導向和知識導向的MCS的設計思路［8］，并且提出運用權變理論以二元管理控制來更有效適應環境的不確定性［9］。一些學者對控制環境與MCS、國家文化與MSC的適配性方面也作了積極的探索。

3.研究局限與進一步研究空間

目前西方基于權變理論對MCS的研究文獻比較豐富，并且MCS的研究逐漸呈現出跨學科的趨勢，但在MCS和戰略之間關系的特定定量研究方面仍顯不足，從人力資源管理創新角度的MCS研究尚處剛剛起步階段。而國內關于MCS的研究還不多，研究范圍和方法也比較有限。主要還是以框架構建和規范研究為主，而在MCS和企業戰略性人力資源關系方面的探索尚存空白，人力資源管理為MCS的研究提供了更為廣泛的領域。

三、管理控制系統與戰略的擬合

在權變視角下，MCS的設計和運用打破了傳統MCS二分模型的局限性。長期以來，在MCS的設計和運用多采用了非此即彼的二分模型。這表現，首先，在對企業類型的劃分多采納Miller和Friesen的劃分方式，即將公司分為保守型和創新型;其次，在對企業戰略類型的劃分上，主要采用波特所描述的成本領先、差異化和聚焦三種基本戰略類型，并且基于一個基本假設，即有效的組織應采取非此即彼的戰略，而不能二者兼而有之，Burns和Stalker提出了二分(binary)模型來進行管理控制模型的選擇與實施，即在高度確定的條件下，企業應當建立高度理性化和嚴格科層制的機械式 (mechanistic)管理控制;而在高度不確定的條件下，企業應當建立學習導向的、無邊界的、開放的有機式(organic)管理控制。而如今在快速變化、激烈競爭的環境下這種二分觀點顯得不合時宜。

在現實環境中，企業可能不只追求一種形式的競爭能力，也可能在某些方面不同程度地采取多種戰略來提升競爭能力。因此，基于權變視角的MCS與企業戰略相擬合的研究應采用多維的分析方法，即研究影響MCS的多個權變量，包括外部環境、技術、組織規模、戰略、人力資源和國家文化等，MCS的特定因素與組織特定戰略兩者間有著系統的關聯。而若按傳統的二分模型難以解釋清楚兩者間的適配關系，戰略決策模棱兩可，因此，可采用結構方程模型 (Structural Equation Modeling，下文簡稱SEM)來檢測各變量和MCS設計之間的關系。在復雜的企業環境下，用線性回歸的分析方法可能只揭示變量間的直接效應而不能顯示可能存在的間接效應，特別是在目前企業面臨的外部環境具不確定特征比較明顯的情況下，可運用SEM來代替多重回歸等分析方法。

四、戰略視角下管理控制系統與人力資源的擬合

人力資源戰略和企業戰略能否緊密有效地結合在一起，這對包含戰略人力資源管理在內的MCS設計至關重要，下文將對戰略人力資源的特征及企業生命周期中MCS設計的驅動因素進行分析，并以此為基礎用SEM來構建MCS與人力資源管理之間的關系模型。

1.戰略視角下人力資源管理的特征

戰略性人力資源管理源自于對企業核心競爭能力的研究，由于核心競爭力具備“價值性、稀缺性、難以模仿性、不可替代性”特征，所以，戰略人力資源一旦形成，競爭對手難以趕超和模仿，其具體特征如下:

(1)重要性

其是指企業管理層對戰略人力資源幫助企業提高其效率和績效的相信程度。Lepak和Snell(1999)強調“不是所有員工所擁有的知識和技能都受到同樣的對待”。

(2)行為的不確定性

人力資源管理中所研究的行為屬于復雜行為，復雜行為中刺激與反應的關系具不可預測性，笛卡兒稱其為心靈過程的產物，現代科學家稱之為認知或意志。企業很難明確員工努力與所導致的結果之間的的具體聯系。但這種透明性缺乏又正好阻礙了競爭者的模仿，也強化了企業人力資源的專屬性。

(3)企業的專屬性

Grant(1991)提出“如果一個企業能夠通過模仿成功對手的競爭優勢，那么被模仿者的競爭優勢是短效的”。換句話說，就是如果其他企業能夠通過學習和模仿來獲取本企業的資源，本屬于一個企業的資源就很容易向其他企業轉移，那么該企業難以獲得持久的競爭優勢。而戰略性人力資源就具有轉移性弱的特征。

(4)組織內部的擴散性

該擴散性是指在企業組織內部戰略性人力資源通過員工學習進行傳播推廣的能力。戰略人力資源的這個特征同樣使競爭對手難以模仿，并且，擁有大量員工團隊的組織，其通過知識資源、智力資本等的擴散性更強，因此，競爭對手的模仿成本會越高。

2.戰略性人力資源與管理控制系統之間的理論模型

(1)人力資源管理存在于控制環境之中

控制系統不會存在于真空之中，而由其所存在的組織背景所影響。在權變視角下，控制機制可分為人員控制、傳統的結果控制和非傳統的結果控制三種類型。人員控制是典型的先行控制機制。Snell對人員控制的定義為“對知識、技能、能力、價值和員工的動機的狀況所進行的事先調節”。這些控制經常集中在人力資源政策上，來幫助確保員工能在與企業目標相一致的高水平狀態下工作。結果控制作為一項后續控制機制，是對結果的規范。傳統的結果控制依賴于后期控制，其提供為外部目的報告所用的財務數據。另一種是近年來企業開始關注的非財務和行為控制，即非傳統控制系統。其提供更多關于經營業績、員工工作相關信息、非財務計量的報酬體系等相關方面的及時計量。

(2)模型建立的理論基礎

本文以權變理論和交易成本經濟學理論(Transaction Cost Economics，以下簡稱TCE)為分析基礎。權變是指一切皆有可能，應權宜應變，權變理論最早由莫爾斯和洛奇提出，其目標是支持和執行組織戰略。權變理論最主要的觀點是:在管理中要根據內部或外部條件隨機應變，沒有一成不變的、普遍適用的管理理論和方法。運用權變理論進行MCS設計的前提是在不同的組織背景之下控制系統不相同。戰略人力資源的重要性特征與權變理論相關。而TCE是建立在合理性和機會性的行為假設之上的。人們在進行經濟活動時，總是面臨著有限理性和信息不完全，這就使人們不可能象新古典理論所設想的那樣在無交易成本的情況下進行決策。TCE識別了這些特性是交易成本的驅動因素，提供了關于行為不確定、企業特有性和資源的擴散性如何影響MCS設計的理論基礎。TCE的前提是企業可以組織和建立治理結構來使生產和交易成本最小化，MCS是治理結構中的一個部分，這樣，MCS可設計成在行為不確定，企業特有和擴散方面交易成本最小的模式。

MCS與戰略之間有多個原因和多個結果，下文將運用SEM來進行分析包括不可直接觀測變量 (潛變量)在內的交叉變量，試圖彌補MCS設計中的“機械式/有機式”二分模型的局限性，揭示戰略性人力資源與MCS之間的關系。模型中方框所表示的為觀測變量，各變量之間是交叉關系，這些變量是可以通過訪談或其他方式調查得到的，中間欄橢圓形所表示的為結構變量，即潛變量，無法由直接觀察得到。該SEM如圖1所示:

圖1 MCS與戰略人力資源關系的理論模型 (基于SEM)

五、管理控制系統、戰略與人力資源管理相擬合的設計思路

通過SEM的使用，可以明確影響人力資源管理和MCS之間關系的變量，并且清楚這些變量之間是交叉影響的，從而為MCS的設計提供一個宏觀視角，運作中的具體思路如下:

1.以知識為導向構建管理控制系統

知識導向的MCS的主要目標是促進企業知識的生成、共享與有效使用，以實現企業知識管理戰略，提升企業的核心競爭力。為此，需要改進與創新現有MCS的控制理念、內容與方法，以便將組織管理者與員工的行為與注意力牽引到產生、轉化、積累與共享企業知識方面來。具體可以關注以下這些方面:

第一，要在組織具體戰略目標的分解以及相應績效指標的確立中強調知識導向。可將企業知識戰略總體目標分解為財務與知識資本(intellectual capital，亦可譯作智力資本)兩大方面的戰略目標，并進一步設置兩方面的具體戰略目標及相應績效指標。

第二，在企業財務與知識資本兩方面確定相應的績效指標。財務指標是滯后指標，非財務指標可以反映公司未來的發展，是領先指標，Wharton(1995)指出，非財務指標是體現管理層績效和公司發展前景的更好指示器。

第三，在預算與資源配置、業績評價與激勵等MCS各環節中重視知識導向。

2.MCS設計與戰略人力資源系統特征相契合

(1)將人力資源管理部門視為企業的戰略伙伴

戰略性人力資源管理與傳統的人事管理最大的區別是，其不再將對人的管理作為一個靜態的、獨立的管理環節，而是將人力資源視為企業中第一資源有效配置于企業整體發展戰略目標之中。企業在構建組織結構時，應將人力資源管理設置為核心位置而不是協調位置，強調人力資源與組織戰略的匹配。人力資源管理職能不僅僅是企業經營戰略的一個執行者，它還應該參與甚至有時主導企業戰略的決策過程，同時在戰略執行的過程中通過各種人力資源管理政策和制度的設計以及對人力資源管理實踐的調整來幫助企業贏得競爭優勢。

(2)讓企業具備學習型組織的特征

創新首先通過學習來更新知識。由于戰略型人力資源在企業內部具有擴散性特征，因此，在進行MCS設計時，應力圖排除個人及群體的學習障礙，重新就管理的價值觀念、管理的方式方法進行革新，從而達到學習型組織的五項職能:自我超越，改善心智模式，建立共同愿望，團隊學習和系統思考。而學習型組織的理論推動又反過來有助于企業的管理變革，特別是對人力資本和智力資本的管理，從而提高創新能力。

(3)注重加強MCS中的人員控制和非傳統性控制

在權變視角下，一個企業內部可以有多種類型的MCS，由于戰略性人力資源自身的特征和其對控制系統的多樣性驅動因素，不同的變量對MCS的影響不一樣，從變量之間的關系分析可看出，戰略人力資源管理對MCS中的人員控制和非傳統性控制設計的影響尤為顯著，通過對這兩個結構變量施加影響，可加強企業人力資源管理創新對企業創新的貢獻性。

(4)重視事前控制

戰略人力資源管理對人員控制和非傳統型結果控制影響很明顯，同時，知識的專屬性和行為的不確定性一般只影響人員控制。這樣，企業如果在設計MCS時重視事前控制，可以防范由企業專屬性和行為不確定性所帶來的潛在機會行為。特別是生命周期處研發階段的企業，行為的不確定性、任務的不確定性越高，其通過關注事前控制的MCS設計對人員控制和行為控制的效果就更顯著。

3.企業生命周期各階段權變的進行MCS設計和人力資源管理創新

通過對與人力資源相關的MCS驅動因素的分析可以看出，在企業的成長期，企業各項活動的協調和控制采用非傳統控制方法比較多一些，但隨著企業的發展和正規，管理活動變得越來越重要，直接影響未來長期的發展，因此，非傳統控制顯得越來越艱難，成本也越來越高昂。在企業成長的早期階段，規模被認為是控制系統的主要驅動因素。其一般被用來解釋MCS的設計、新企業的生存之間的交叉變量，也是企業生命周期模型的基礎。很多研究證明，規模與MCS的出現與發展是正相關的。隨著企業的發展，當企業的創始人被職業管理者 (如新CEO)所替代時，對MCS的設計會起積極的作用。特別在規模小一點的企業，MCS的出現作用更明顯。新的CEO替代創始人會更適合組織日漸規范化和結構化的企業，并易帶來轉型的成功。很多心理特征方面的研究表明，創建者不適合管理更正式的企業。Greiner(1998)指出，“創建者的氣質不適合其成為管理者”。Flamholtz和 Randle(2000)同樣指出，職業管理者替代創建者的必要性。眾多研究提出，大多數創建者的個人特征適合于不確定環境下剛起步的年輕企業，但這種不變的個人特征不適合管理結構更規范、規模更大的企業。另外，在企業研發初期，外部若有風險投資者加入，這些投資者會轉移其自身的管理實踐經驗于所投資企業中，并且會影響企業MCS的設計和運用。企業可以充分利用這些融資者的專業知識和資源，實現知識的擴散性和學習能力的溢出。

［1］Otley，D.T.，Pollanen，R.Budgetary Criteria in Performance Evaluation:A Critical Appraisal Using New Evidence ［J］.AccountingOrganizationsand Society，2000，25(4/5):483 －496.

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［3］Chenhall，R.H.，Euske，K.The Role of Management Control Systems in Planned Organizational Change:An Analysis of Two Organizations［R］.3rd Conference on Performance Measurement and Mangement Control，Nice，France.2005.

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［5］張先治.建立企業內部管理控制系統框架的探討［J］. 財經問題研究，2003，(11).

［6］杜勝利.沒有控制系統就沒有執行能力——構建基于執行力的管理控制系統［J］.管理世界，2004，(10).

［7］池國華.基于組織背景的管理控制系統設計:一個理論框架［J］.預測，2004，(3).

［8］冉秋紅.知識導向的管理控制系統基本框架與具體運作［J］. 會計研究，2007，(9).

［9］文東華，潘飛，陳世敏.環境不確定性、二元管理控制系統與企業業績實證研究［J］.管理世界，2009，(10).

［10］文東華，潘飛.全面質量管理與管理控制系統的適配性研究——基于權變理論的視角［J］.財經研究，2008，(8).