新會計準則下無形資產的確認與計量

關 勇

一、新會計準則對無形資產的確認與計量的完善

在無形資產的確認主要從兩個方面進行了完善。首先，新會計準則擴大了無形資產的外延。這主要體現在兩個方面:一是時間長短限制的變化，新準則對無形資產的定義取消了舊準則下無形資產必須是長期性資產的限制，不再使用“長期”這個限定語:二是新準則以“源自合同性權利或其他法定權利”的描述性規定代替了舊準則中“專利權、非專利技術、商標權、著作權、土地使用權、特許權等”的列舉性規定，這種描述性規定使得新準則下的無形資產更全面，適應性更強。其次，研究開發支出的處理與國際同步。新準則規定“企業內部研究開發項目的支出，應當區分研究階段支出與開發階段支出”，研究階段的支出，仍按舊準則的規定進行費用化處理；開發階段的支出，若同時滿足第9條所規定的條件的，才能確認為無形資產。新準則的這一規定使得無形資產的價值更多體現為開發階段的支出，將研究開發支出部分資本化符合信息的可靠性和相關性原則。

在無形資產的計量也從兩個方面進行了完善。首先，規定了貨幣時間價值。新準則中規定外購無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實際上具有融資性質的，無形資產的成本以購買價款的現值為基礎確定。其次，無形資產攤銷規定更加具體。新準則規定企業在每年年度終了對使用壽命有限的無形資產的使用壽命及攤銷方法進行復核，當無形資產的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同時，應當改變攤銷期限和攤銷方法。

二、新準則下無形資產的確認與計量存在的問題

無形資產確認存在的問題主要表現在兩個方面:首先，確認不夠充分。新會計準則中無形資產的定義要求無形資產是可辨認的，以便與商譽清楚的區分開來。根據國際會計準則，客戶組合、市場份額、客戶關系、客戶信賴等因為缺乏法定權利來保護，或缺乏其他方式來控制與客戶的關系或客戶對企業的信賴，所以企業一般無法對客戶關系和客戶信賴引起的經濟利益實施足夠的控制，從而不能認為這些項目滿足無形資產的定義。因此，為了促進我國的技術進步和科技創新，有必要對企業無形資產的確認方式予以改進。其次，確認基礎的局限性導致確認的成本失真。現行無形資產采用歷史成本進行初始確認，采用歷史成本與攤銷額和差額進行后續確認。由于計量基礎的局限性，限制了大量無形資產的確認同時也無法保證確認的質量。

無形資產計量存在的問題主要表現在兩個方面:首先，無形資產價值計量難度較大。無形資產的最重要的特點是無形性，這一特點導致它的價值可能分布很寬泛的區間，并且其價值本身和價值變動的頻率和幅度都具有很大的不確定性，這些都會使得對其進行會計計量帶來不確定性。在這種情況下，會計仍然以為追求穩健性的原則，無疑會使企業資產的賬面價值與實際價值嚴重背離，導致會計信息嚴重失真，嚴重誤導會計信息的使用者。其次，歷史成本計量模式存在弊端。這主要表現在以下幾方面:一是無形資產取得的時點難以確定，有時并沒有一個確切的取得時點；二是實際成本難以確切計量。企業大量無形資產的價值構成比較復雜，并非單純的歷史成本所能反映的，有時二者大相徑庭；三是無形資產與有形資產不應采用同一計量基礎。

三、如何完善無形資產的確認與計量

首先，要擴大無形資產的確認范圍。對企業的無形資產均應確認入賬，以滿足一致性的會計原則。無形資產大致分為以下幾類:

1.公司名稱、企業品牌、服務品牌等企業擁有的與市場相關聯并給企業帶來潛在利益的無形資產。

2.專利權、商標權等體現智力勞動的無形資產。

3.企業經營方法等體現企業內在發展動力的無形資產。

其次，要把貨幣性計量和非貨幣性計量相結合。貨幣計量假設不應排斥那些非貨幣計量，過分強調貨幣計量和精確計量往往導致“過猶不及”，大量有價值的信息無法在財務報表中進行適時的確認。財務報告所提供的“主要”以貨幣計量的財務信息而不“只是”以貨幣計量財務信息，無形資產的確認和計量應以貨幣性計量和非貨幣性計量相結合的方法。

再次，要由成本計量逐漸轉向價值計量。目前的會計計量一般體現為重成本而輕價值的特征，盡管會計對某些項目的計量選擇了公允價值屬性進行計量，但更多的資產和負債項目仍然是按照歷史成本進行計量的。歷史成本雖然具有可驗證性，可從投入層面上對資產進行計量，無法揭示資產的經濟實質，也不能揭示未來的經濟利益的流入，在無形資產的計量上體現得尤其明顯，這個缺陷導致企業的市場價值與其賬面價值嚴重背離。無形資產的計量可首先由成本計量向價值邁出第一步。