新高校會計制度對高校財務管理積極性影響的研究

○丁飛鴻

（武漢工程大學計劃財務處 湖北 武漢 430073）

自1998年開始實施的《高等學校會計制度（試行）》已明顯滯后于我國公共財政體制改革，且存在將基建會計游離于單位財務會計之外、資產核算價值不真實、無法準確提供成本核算信息、會計報表體系不完善等因素，已不能適應現時期高校生存發展的需要。根據《國務院關于〈事業單位財務規則〉的批復》（國函〔1996〕81號）的規定，財政部對《事業單位財務規則》（財政部令第8號）進行了修訂，修訂后的《事業單位財務規則》自2012年4月1日起施行。下一步，財政部將修訂高等學校會計制度，進一步規范高校財務管理。

一、高校會計制度改革的重點內容分析

對《事業單位財務規則》進行認真解讀可以得知，事業單位會計制度改革將以高等學校、醫院的會計制度為切入點，進行事業單位會計的改革，從而推進政府會計的改革。本次修訂高校會計制度本著漸進式改革的思路，主要內容包括以下幾點：第一，引入固定資產折舊及無形資產攤銷、將基建核算納入大帳統一核算、按完工進度確認橫向科研收入，按權責發生制來確認非財政資金收入、為適應公共財政改革的需要，建立財務會計與預算會計二維框架等等；第二，高等學校會計由舊制度下除經營性收支業務的核算采用權責發生制，改為全部采用權責發生制為基礎；第三，新增了與國庫集中支付、政府收支分類、部門預算、工資津補貼、國有資產管理等公共財政改革相關的會計核算內容；第四，為了真實反映資產價值、合理確定教育成本，要求計提固定資產折舊，并修改了會計要素和會計科目；第五，為了增強會計信息的完整性，要求將基建會計納入事業財務；第六，對收入支出類會計科目的設置進行了調整，以更好地反映高等學校現實的收支情況；第七，規定高等學校財務報表包括資產負債表、收入費用表、現金流量表、預算收支表、基建投資表及報表附注，并相應重新設計表中項目構成（如取消了現行資產負債表中收入、支出項目），改進了報表格式、完善了報表體系。

二、新高校會計制度對高校財務管理的積極影響

新高校會計制度的基本理念是在高等學校會計制度中引入權責發生制，同時兼顧預算管理、財務管理、資產管理、績效評價的信息需求。

1、采用權責發生制有利于客觀公正地反映資產及成本等財務信息

權責發生制是按照收益、費用是否歸屬本期為標準來確定本期收益、費用的一種方法，能客觀公正地反映絕對會計期間的收入和費用水平，是國際公認的會計核算的一般原則。我國的《企業會計準則》規定，我國企業都采用權責發生制，但我國的行政單位仍然普遍采用收付實現制。而隨著時代發展，高校業務多樣化，收付實現制的財務管理無法適應高校發展的需要，注定要被權責發生制所取代。以權責發生制為基礎進行的會計核算，能夠科學、合理、準確反映行政事業單位的資產情況、負債情況、償債能力、債務風險以及項目運行成本，并最終服務于預算管理目標。第二次征求意見稿明確提出，高等學校會計采用修正的權責發生制基礎。所謂的修正的權責發生制，是指在原則上采用權責發生制，某些特定業務，如政府撥款、捐贈收入和獎勵支出、贊助支出等偏向于采用收付實現制基礎。這樣一來就可以滿足當前高校發展過程中會計工作的需求，對高校當前的資產現狀、項目的運營成本、負債情況、償債能力以及潛在的債務風險等問題進行準確及時的反映，為高校預算管理工作的有序開展提供相應的支持和服務。實行“修正的權責發生制”操作難度相對較小，手續簡化，并可以將資產負債表日后的重要債權債務變化事項，納入會計核算的范圍，避免了核算主體年終“突擊花錢”和“人為結轉下期”的行為。

2、新增與公共財政體制改革相關的會計核算內容，有利于制度執行

近年來，我國實行了一系列的公共財政體制改革，對高校來說，存在相關的內容包括：部門預算、國庫集中收付制度、政府集中采購及收支兩條線等，很多涉及到預算單位會計核算方法的調整與改進，而高校會計制度卻一直滯后于公共財政體制改革，不利于制度的執行。第二次征求意見稿新增“零余額賬戶用款額度”和“財政應返還額度”科目與公共財政體制改革掛鉤，分別核算實行國庫集中支付的高等學校根據財政部門批復的用款計劃收到的、尚未動用的零余額賬戶用款額度及實行國庫集中支付的高等學校年終應收財政下年度返還的資金額度，如此一來所有部門預算中的財政性資金的授權支付業務就均可以通過零余額賬戶用款額度科目核算，而財政返還額度科目能清楚地反映財政國庫管理制度改革單位的年終結余資金，大大提高了資金透明度，能直接明晰地反映資金使用及結余情況，有利于制度的執行。

3、新增資產科目，有利于真實反映高校資產情況

眾所周知，現行會計制度中的固定資產只核算原值而不計提折舊，這就導致高校固定資產的賬面價值與實際價值有較大的偏差，高校的凈資產反映不真實，從而使高校教育成本的核算數據不準確。第二次征求意見稿中明確規定“高等學校應當根據固定資產定義，結合本單位的具體情況，制定適合于本單位的固定資產目錄、分類方法以及每類或每項固定資產的折舊年限、折舊方法，作為進行固定資產核算的依據”。并新增了“累計折舊”、“固定資產清理”、“無形資產”、“累計攤銷”、“待處理財產損溢”等科目，用于準確核算資產價值。意見稿中明確指出“高等學校應當按月對固定資產計提折舊（文物文化資產除外），在固定資產的預計使用壽命內系統地分攤固定資產的成本。高等學校一般應當采用年限平均法計提固定資產折舊”，要求“應當按照對應固定資產類別或項目以及教學、科研、行政、后勤等用途設置明細科目，進行明細核算”。在新制度中，要求通過“固定資產清理”科目，“核算高等學校因出售、報廢、毀損等原因轉入清理的固定資產（及文物文化資產）價值及其清理過程中所發生的清理費用和清理收入等”。并通過“待處理財產損溢”核算在清查財產過程中查明的各種財產盤盈、盤虧或報廢、毀損的價值。通過一系列的規范，使得高校資產使用情況更加真實具體、財務報告更加可靠。

4、統一會計主體，有利于真實完整反映高校經濟活動

長久以來，高校財務一直與基建財務分別核算，而現行高校會計制度卻未能對基建財務作統一規范，導致高校的財務報表不包含學校的基本建設數據。這樣的報表，不能反映學校資產、負債和收支全貌，更無法反映高校的整體經濟活動及真實的財務狀況。而此次征求意見稿將基建財務合入事業財務，增加了新的核算科目及報表，并對其作了規范要求，在會計主體上進行了統一，通過“基建工程”核算基本建設項目資金進行基本建設所發生的實際支出；通過“長期借款—基建借款”核算基建項目的貸款，解決了對游離在事業財務之外的基建財務的監督管理，統一主體的會計報表更能全面完整地反映高校資產、負債、收支情況，實現了核算主體完整單一的要求。

5、加強收入支出管理，有利于高校正確核算教育成本

舊制度下的高校收入類會計科目主要包括教育經費撥款、科研經費撥款、其他經費撥款、上級補助收入、教育事業收入、科研事業收入、經營收入、附屬單位繳款、其他收入等；征求意見稿里將性質類似的收入科目統一，依據高校收入來源多樣化的事實，新增了一些核算科目。新制度下的會計科目主要包括財政撥款、基建撥款、財政調劑收入、上級補助收入、財政返還教育收入、科研業務收入、其他業務收入、后勤收入、其他收入。通過會計科目變化，進一步服務于高校會計收入核算的需要，加強了對高校收入的管理。在征求意見稿中，將原舊制度下的支出科目改為費用類科目，并設了“資產折耗”、“財務費用”、“以前年度盈余調整”等科目，進一步體現了修正的權責發生制基礎的要求。此次意見稿對收入費用類會計科目進行加大幅度修訂，使得高校會計核算能夠更準確地反映收支情況，結余更加準確，更能準確核算教育成本。

6、完善報表體系，有利于更好地提供財務信息

征求意見稿規定的財務報告有：資產負債表、收入費用表、預算收支表、基建投資表及附注，改進了報表格式更新了報表構成，比如，將原資產負債表中的收入、支出項完全除去，取而代之的是“資產=負債+凈資產”；將收入支出表更新為收入費用表，“收入-費用=本期盈余”。新的報表體系將更加符合修正權責發生制的原則，能更加完整地反映高校財務狀況、收支情況，并為決算提供預算收支情況，為高校提供相關的基建投資信息，并增加披露財務報表附注，為信息使用者提供更完整、更準確的財務信息。

綜上所述，新高校會計制度是我國高校會計制度發展史上的又一次制度創新，它將收付實現制轉變成為權責發生制適應了高校發展過程中對內部會計工作的需求，但由于新制度本身的不完善導致其在實施的同時也面臨著巨大的挑戰，因此，需要不斷加強會計制度的創新力量，讓制度更趨于完善，促進高校會計工作平穩快速地發展。

[1]劉國斌、周修宇：高等學校會計制度征求意見稿利弊問題探析[J].會計與審計，2011（3）.

[2]孫振：《高校會計制度》（征求意見稿）的現狀及改進探討[J].文化經濟，2011（12）.

[3]李莉、陳薇：基于修正權責發生制下的新舊高校會計制度對比分析[J].會計之友，2010（10）.