固定資產進項稅抵扣問題的探析

中鐵大橋局集團第六工程有限公司財務部 湯達禮

固定資產進項稅抵扣問題的探析

中鐵大橋局集團第六工程有限公司財務部 湯達禮

為推進增值稅制度完善，促進國民經濟平穩較快發展，國務院決定，自2009年1月1日起，在全國實施增值稅轉型改革。就概念而言，固定資產進項稅額可予以抵扣；但就細節而言，固定資產進項稅額還有一些細節性問題需要明確。這些需要明確的問題，與固定資產的現有狀況、企業固定資產具體業務（會計上稱固定資產事項）有關。今年為“十二五”開局之年，集團在大力提倡“五大集中”的同時，企業所涉及的固定資產管理、抵扣、稅前扣除、進項稅等問題顯得尤為突出，筆者根據新頒布的《稅法》相關法條及企業實際，從稅務機關的角度探析了固定資產抵扣稅存在的分歧、固定資產管理及進項稅抵扣等問題，希望能給今后集團以及企業的固定資產管理、稅前抵扣等方面帶來一點新的工作思路。

固定資產 進項稅 抵扣

稅務部門為了確保國家稅收不流失，在判定固定資產是建筑物或構筑物還是固定資產設備時采取了審慎的態度。但因受某些專業和行業特殊性的限制，稅務人員對這些行業的制造工藝和生產過程難以完全掌握清楚，只能死扣相關政策規定，與《固定資產分類與代碼》中的分類列舉一一對照加以判斷。而納稅人為了追求最小的納稅支出和最大的稅后收益，同時站在便于自身管理的角度，將用于設備之間連接的構筑物界定為設備的組成部分，認為連接多個設備的構筑物與單個設備形成的是一整套設備系統來參與生產的。稅企雙方立場不同使得對政策的解讀也有所不同。

一、現行固定資產抵扣政策的基本內容

（一）準確界定了可抵扣稅額固定資產的內涵。《增值稅暫行條例實施細則》第21條規定：可抵扣進項稅的固定資產，是指使用期限超過12個月的機器、機械、運輸工具以及其他與生產經營相關的設備、工具、器具等。而會計準則的界定是：固定資產是為生產商品，提供勞務、出租或經營管理而持有，且使用壽命超過一個會計年度的有形資產。兩者相比，顯然稅法對可抵扣進項稅額固定資產的限定條件較會計準則對固定資產的限定條件要多一些，進而范圍要窄的多。

（二）明確限定了固定資產進項稅額的抵扣條件。一是限定時間。新增值稅條例及其細則自2009年1月1日起開始實施，即已限定固定資產進項稅抵扣始于即日。二是憑“票”抵扣。財稅（2008）170號文進一步明確規定：從2009年1月1日起增值稅一般納稅人購進（包括改擴建、安裝）固定資產發生的進項稅額，可憑增值稅專用發票、海關進口增值稅專用繳款書和運輸費用結算單據從銷項稅額中抵扣。因此，按相關票據憑票抵扣構成了固定資產進項稅額抵扣的基本條件。

二、不能抵扣進項稅額固定資產額的類別

為利于征管，政策明文規定以下固定資產不能抵扣：

第一，細則第25條規定：納稅人自用的應征消費稅的汽車、摩托車、游艇，其他進項稅額不得抵扣；

第二，財稅（2009）113號規定：不能移動或者移動后會引起性質、形狀改變的財產，包括建筑物、構筑物和其他土地附著物以及建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施不屬于固定資產抵扣范圍。以建筑物或者構筑物為載體的附屬設備和配套設施，無論在會計處理上是否單獨記賬與核算，均應作為建筑物或者構筑物的組成部分，其進項稅額不得在銷項稅額中抵扣；

第三，條例第10條規定：下列項目進項稅額不得抵扣：一是用于非增值稅應稅項目、免征增值稅項目、計提福利或者個人消費的購進貨物或者應稅勞務；二是非正常損失的購進貨物及相關的應稅勞務；三是非正常損失的在產品、產成品所耗用的購進貨物或者應稅勞務；四是國務院財政、稅務主管部門規定的納稅人自用消費品等。顯然，以上項目的固定資產（及運費）也不能抵扣。

三、固定資產抵扣政策執行中存在的主要問題

（一）人為擴大固定資產抵扣范圍。人為擴大進項稅抵扣范圍是基層征管中長期存在的老問題，納稅人擴大固定資產抵扣范圍的主要方式有：一是不如實開具和取得抵扣憑證，將購入的小汽車、摩托車等固定資產，通過變換產品名稱開票抵扣進項稅額。二是不如實轉出進項稅額。將建造房屋、基礎設施等不動產耗用的鋼材、水泥等建材產品，或將非增值稅應稅項目、免稅項目耗用的購入固定資產等不如實轉出進項稅額。三是虛增固定資產進項稅額抵扣。

（二）跨期抵扣2009年1月1日前所購固定資產進項稅額。眾所周知，固定資產進項稅抵扣僅限于2009年1月1日以后“實際發生”的購進業務，但部分納稅人為了少繳納稅款跨期抵扣2009年1月1日前所購入固定資產增值稅額。常用手法主要有：一是將前期購入且尚未索取發票的固定資產，在2009年1月1日以后索取增值稅專用發票，抵扣稅款；二是將前期購入且已索取普通發票的固定資產，將普通發票退回銷售方后重開專用發票進行抵扣；三是以假退貨請銷售方開具紅字發票沖減銷售后，再開具增值稅專用發票進行抵扣。四是部分通過在建工程安裝調試后方可交付使用的固定資產，故意拖到2009年1月1日以后再進行安裝使用，取得增值稅進項發票抵扣稅額。

（三）影響增值稅收入的均衡性。固定資產購入較存貨購入相比周期長、金額大，因此固定資產購入、尤其是大型設備更新投入所形成的進項稅，可能導致納稅人多年無稅可收且長期留抵，這既打破了納稅人增值稅收入的均衡性，也直接影響基層增收機關增值稅收入的均衡性。

四、解決固定資產進項稅抵扣中存在問題的建議

（一）深化增值稅改革，擴大增值稅征收范圍。從完善稅制角度看，增值稅改革除轉型外還應涉及到擴大征收范圍、公平納稅人稅負、完善營業稅制等一系列問題。增值稅轉型后必須考慮將更多行業納入其征收范圍，已覆蓋大部分商品和服務。只有擴大增值稅征收范圍，才能實現對絕大部分商品和服務征收；才能進一步發揮增值稅對經濟的中性作用；才能解決“稅款抵扣范圍過窄、影響稅負公平和技術更新”問題，也才能從根本上解決抵扣對象認定中的爭議。

（二）明確政策口徑，規范政策執行。一是要及時請示以明政策口徑，這主要針對經全面查詢后政策的確沒有明確界定的；二是要反復研究政策，認真分析客觀情況，加強征納協商，尊重征納雙方的職業判斷。這主要針對已有政策規定但理解不一致的。例如，公司本部所搭建的單身宿舍簡易板房，“對這些簡易板房是否屬于固定資產,如果定性為固定資產那么是不動產還是動產“，這一問題期初在征納雙方以及國稅干部內部的理解并不一致，結合簡易板房使用時間是否超過12個月，以此科學界定是否為固定資產；根據其能否移動，移動后是否引起性質、形狀改變，以此科學界定是否為動產。通過加強征納協商、尊重雙方的職業判斷，科學劃分了可抵扣與不可抵扣的范圍，既規范政策執行，又維護了國家和納稅人的雙方權益。

（三）制定管理辦法，規范具體操作。超范圍扣抵固定資產進項稅是一個長期問題，也是抵扣工作的管理難點與重點之一。應從固定資產項目的日常監控、審核查驗、異常戶評估等方面著力，為固定資產進項稅抵扣工作提供明確的規范。

（四）引入風險防范機制，創新管理方式。一是夯實管理基礎，重點是監督納稅人建立規范的固定資產明細賬，對新增固定資產要詳細記錄其類型、名稱、抵扣金額、稅額，與抵扣相關的發票明細信息，付款記賬憑證號、入賬憑證號與時間等基本信息，夯實信息基礎。二是加強稅額抵扣申報管理。重點是督促納稅人如實填報《固定資產進項稅額抵扣情況表》，以確保基礎數據的準確性。對未按規定內容及要求填報《固定資產進項稅額抵扣情況表》及其相關資料的，除責令納稅人改正外，還要依法嚴肅處理。三是加強固定資產購進、使用及處置的管理過程。結合固定資產投入大、建設期長、實物形態長期存在等特征，對單筆金額較大或累計金額較大的固定資產，要深入實地查看實物，驗明生產廠家，查明具體用途；對重大建設項目指定專人進行跟蹤監管。四是科學實施納稅評估。對當期進項稅額主要因購進固定資產而發生進項稅額變動異常，與銷售額變動幅度不匹配，固定資產抵扣異常等情形的納稅人，要作為重點核查評估對象，查實其是否擴大固定資產抵扣范圍。

（五）檢查過渡期政策落實情況，嚴防跨期抵扣。跨期抵扣2009年1月1日前購入固定資產增值稅問題，只涉及2009年1月1日這一時間點之后一段時間。因此，開展2009稅收檢查或評估中，對該年度，尤其是上半年度的固定資產發票要深入進行分析，對可疑發票要通過比對合同、入庫單、付款時間、運費發票等相關有效憑證，加強對此時間段所接收紅字發票的檢查，逐份查實退貨是否真實，以此嚴防跨期抵扣。

（六）加強征納溝通，深化抵扣分析。對年度投資一定數額（如1000萬元）以上的重大固定資產投資及技改項目，一是主管稅務機關要指派專人負責跟蹤管理，以及時了解和掌握其固定資產投資及技改項目的立項、開工和稅款抵扣情況。二是要做好調查研究，掌握固定資產進項稅額抵扣變化趨勢，有針對性地做好相關數據信息分析工作，為稅源分析預測及收入計劃提供依據。

五、結論

綜上所述，2009年起開始實施的增值稅轉型改革方案，其核心是允許企業新購入的機器設備所含進項稅額在銷項稅額中抵扣，實現增值稅由生產型向消費型的轉換。改革的結果意在降低設備投資稅收負擔，鼓勵企業技術進步和促進產業結構調整，進而促進我國經濟平穩較快增長。為了將該項政策落實到位，稅企雙方都要對容易發生可否抵扣意見不統一的固定資產，慎重和認真分析該項資產綜合情況。特別是對包括在設備中的“土建”部分對應的增值稅進行稅的抵扣問題等，需要從設備的實際用途和功能上加以考慮，這樣既保證企業能充分享受到增值稅進項稅額抵扣優惠，又確保國家稅收不流失。

智瑾.2010.固定資產進項稅抵扣處理問題與改進建議.財會月刊,9。