行政事業(yè)單位內(nèi)部控制理論初探

■陳永平

一、引言

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，行政體制的改革不斷深入，行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制顯得越發(fā)重要，對此，財政部門出臺了《內(nèi)部會計控制基本規(guī)范》以確保單位各項業(yè)務(wù)能夠有序進(jìn)行。但是該規(guī)范沒有考慮到行政事業(yè)單位的特殊性，對行政事業(yè)單位的適用性不強，導(dǎo)致行政單位財務(wù)收支混亂，財產(chǎn)損失等一系列惡果的發(fā)生。為此，切實加強和改進(jìn)行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制是當(dāng)前行政事業(yè)單位面臨的一個迫切需要解決的問題。

二、當(dāng)今行政事業(yè)單位內(nèi)部控制存在問題

（一）相對薄弱的內(nèi)控意識

擁有良好的內(nèi)部控制意識可以在一定程度上保證內(nèi)部控制的有效實施，內(nèi)控意識問題，是行政事業(yè)單位加強內(nèi)控首先需要解決的問題。一方面，領(lǐng)導(dǎo)的內(nèi)控意識不足，主要表現(xiàn)在許多行政事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)根本不了解內(nèi)部控制知識，抱著無所謂的態(tài)度。有的部門領(lǐng)導(dǎo)甚至簡單地將部門的預(yù)算控制與內(nèi)部控制混淆，覺得擁有部門預(yù)算就沒必要再去建立一個內(nèi)控體系。另一方面，與企業(yè)不同，行政事業(yè)單位的資金主要是來自于財政撥款，因此相對于企業(yè)而言，這些單位對于加強成本管理和資金使用效益考核考慮得較少，對財務(wù)會計工作不夠重視，其建立內(nèi)控制度的積極性和主動性明顯弱于企業(yè)，把財會部門視為“提款機(jī)”，只起到“核算”、“付款”作用，會計人員相當(dāng)于機(jī)械的付款人員，通常無法參與到單位的業(yè)務(wù)活動管理和重要決策中，對單位重要決策的結(jié)果和過程基本一無所知。

（二）內(nèi)控制度不健全

我國雖然陸續(xù)出臺了一系列與內(nèi)部控制相關(guān)的法規(guī)，如《審計法》《預(yù)算法》《內(nèi)部會計控制規(guī)范》等，2010年4月又發(fā)布了 《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》但是這一系列法規(guī)主要針對的是企業(yè)，由于行政事業(yè)單位的非營利性以及目標(biāo)無法精確計量，工作任務(wù)不像企業(yè)生產(chǎn)線上那樣層層相扣，控制節(jié)點不易把握，所以對行政事業(yè)單位的針對性與適應(yīng)性較弱，即使有完備的治理組織結(jié)構(gòu)以及相互監(jiān)督制約機(jī)制，但是由于缺乏針對性，該規(guī)范對行政事業(yè)單位還是無法起到一個良好的規(guī)范作用。因此制定一個完善的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度是加強其內(nèi)部控制的重要保障。目前，我國還沒有出臺針對事業(yè)單位內(nèi)部控制的指導(dǎo)性規(guī)范，大部分行政事業(yè)單位是用一般的財經(jīng)法規(guī)來代替內(nèi)部控制制度，這是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，因為財經(jīng)規(guī)章制度僅僅規(guī)定了財政資金的使用方向卻不能保證資金的安全，即使設(shè)計了幾項內(nèi)控制度，卻由于相互割裂，不能銜接，無法形成一套完整有效的內(nèi)控體系，也就減弱了制度防范舞弊的制約效果。

（三）會計基礎(chǔ)控制薄弱

主要表現(xiàn)為：一是會計人員業(yè)務(wù)素質(zhì)不佳。會計工作對會計人員的素質(zhì)有著較高要求，然而有些行政事業(yè)單位的會計人員沒有接受過專業(yè)的教育培訓(xùn)，不具備會計從業(yè)資格，因此在執(zhí)行內(nèi)部控制的過程中大大降低了會計工作的準(zhǔn)確性，給單位造成了不必要的損失。二是組織結(jié)構(gòu)設(shè)置不規(guī)范。由于國家相關(guān)政策的規(guī)定限制了行政事業(yè)單位的編制，導(dǎo)致行政職員人數(shù)有限，無法合理安排崗位，存在一人多崗的現(xiàn)象。因此各個崗位之間相互牽制、相互監(jiān)督的作用就顯得微乎其微。例如假若記賬人員、保管人員及經(jīng)辦人員沒有形成良好的分離制約機(jī)制，存在出納兼復(fù)核、采購兼保管等現(xiàn)象，這就增加了出現(xiàn)貪污挪用行為的風(fēng)險。

（四）內(nèi)部審計機(jī)制不完善

內(nèi)部審計是內(nèi)部控制中不可或缺的重要一環(huán)，它主要的職責(zé)是對其他部門進(jìn)行審查考核以達(dá)到監(jiān)督其他部門的目的，從而完善組織的內(nèi)部控制。目前，雖然大部分的行政事業(yè)單位設(shè)有內(nèi)審部門，但卻往往形同虛設(shè)，對內(nèi)部審計工作領(lǐng)導(dǎo)沒有給予足夠的重視，缺少一定的獨立性，為方便起見大部分是由財務(wù)人員兼任，這明顯違背了崗位職責(zé)分離這樣一要求。其次，從審計內(nèi)容方面來看，缺少對內(nèi)部審計效率的評價，而且部分內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)的領(lǐng)導(dǎo)集權(quán)嚴(yán)重，實權(quán)本質(zhì)上還是集中在領(lǐng)導(dǎo)手中，無法起到監(jiān)督的作用。部分單位甚至沒有設(shè)立內(nèi)部控制機(jī)構(gòu)，內(nèi)部控制的執(zhí)行情況仍然由其執(zhí)行部門監(jiān)督檢查，從而削弱了監(jiān)督力度，內(nèi)部控制作用無法真正發(fā)揮。

三、完善行政事業(yè)單位內(nèi)部控制措施相關(guān)措施

（一）增強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制意識

職工的內(nèi)控意識以及具體行為在很大程度上影響著內(nèi)部控制的效果。由于行政事業(yè)單位負(fù)責(zé)人對內(nèi)部控制制度的有效性負(fù)有主要責(zé)任，增強單位負(fù)責(zé)人的內(nèi)控意識有利于推動單位內(nèi)控工作的開展，因此要想提高整個單位工作人員的內(nèi)控意識首先要從領(lǐng)導(dǎo)層入手。單位的負(fù)責(zé)人應(yīng)該充分認(rèn)識內(nèi)部控制的重要作用，積極采取措施以加強內(nèi)部控制制度的建設(shè)。只有單位的負(fù)責(zé)人以身作則，才能真正健全單位的內(nèi)部控制制度并保證其有效實施。同時，財政部門應(yīng)該聯(lián)合組織部、人事部等有關(guān)部門，本著“以人為本”的思想，針對不同人群，不同層級的人員，通過舉辦行政事業(yè)單位內(nèi)控制度建設(shè)培訓(xùn)班對事業(yè)單位主要負(fù)責(zé)人和內(nèi)控人員進(jìn)行思想強化教育以增強員工的內(nèi)控意識，提高領(lǐng)導(dǎo)干部對內(nèi)部控制重要性的認(rèn)識，以達(dá)到建立完善的內(nèi)部控制環(huán)境的目的。

（二）加強行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)

事業(yè)單位在制定、修改內(nèi)部控制制度時,應(yīng)以國家的法律法規(guī)和政策為依據(jù)全面清理整頓原有的各項管理,同時應(yīng)結(jié)合本單位內(nèi)部實際情況和外部環(huán)境對內(nèi)部控制的影響,設(shè)計出一套具有針對性的內(nèi)部控制制度。行政事業(yè)的特殊性決定了行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度應(yīng)當(dāng)與企業(yè)的內(nèi)部控制制度有所不同，可以重點著眼于完善和規(guī)范單位的預(yù)算管理、費用支出管理、資金的撥付、報銷的審批程序、對錯誤支出和錯誤核算的糾正等經(jīng)濟(jì)活動和管理活動的控制，以規(guī)范行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的方式、技術(shù)、手段等，合理設(shè)置行政事業(yè)單位內(nèi)部機(jī)構(gòu)和崗位、明確劃分職責(zé)權(quán)限，以降低資產(chǎn)損失的風(fēng)險，提高財政資金的使用效率。

（三）加強單位的會計基礎(chǔ)工作，努力提高會計人員的綜合素質(zhì)。

會計人員在內(nèi)部控制中承擔(dān)著重要責(zé)任，其素質(zhì)的高低將或多或少地影響會計工作的質(zhì)量。 因此，加強對會計人員的監(jiān)管,提高會計人員的綜合素質(zhì),是完善單位內(nèi)部控制的必然要求。行政事業(yè)單位應(yīng)該對會計人員的從業(yè)資格進(jìn)行嚴(yán)格審查，不得聘用不符合條件的人員；會計人員除了自身努力學(xué)習(xí)會計知識以外，單位也要重視對單位會計人員的繼續(xù)教育，提高會計人員的業(yè)務(wù)技能，注重單位會計的職業(yè)道德建設(shè)和財務(wù)文化培養(yǎng)；采取合適的手段和方法，對會計人員的入門教育及后續(xù)教育給予足夠的重視，提高會計人員的綜合素質(zhì)，保證會計工作的質(zhì)量。堅持不相容職務(wù)相互分離,確保不相容機(jī)構(gòu)和崗位之間全責(zé)分明,相互制約、相互監(jiān)督,從而預(yù)防發(fā)生錯誤和弊端,做到防患于未然,以保證會計記錄的真實與完整。

（四）加強內(nèi)部審計監(jiān)督機(jī)制

目前很多單位的內(nèi)部審計部門形同虛設(shè)，沒有落到實處，使得內(nèi)部控制失去了其原有的作用。因此，除了設(shè)立財務(wù)部門和其他管理部門還應(yīng)當(dāng)專門設(shè)立一個內(nèi)審部門，安排專業(yè)的內(nèi)審人員使其擁有較強的獨立性，同時還要加強培養(yǎng)審計人員的素質(zhì)能力以及職業(yè)道德，切實開展內(nèi)部審計工作，定期對單位的各項業(yè)務(wù)活動進(jìn)行公正、合理、科學(xué)的審計，使內(nèi)部審計不再流于形式。其次，應(yīng)當(dāng)切實發(fā)揮財政和內(nèi)審部門的雙重作用.加強對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度建設(shè)的組織和指導(dǎo)以及對行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度實施的監(jiān)督和考評，及時發(fā)現(xiàn)內(nèi)部會計控制中的漏洞和隱患，對財務(wù)及會計核算上出現(xiàn)的新問題、新情況進(jìn)行認(rèn)真研究，不斷地對問題進(jìn)行修正，把風(fēng)險消滅在最初狀態(tài)從而防止經(jīng)濟(jì)違規(guī)；還要將監(jiān)督結(jié)果與日常考評相結(jié)合，建立監(jiān)督與獎懲制度，真正落實責(zé)任制，充分利用內(nèi)部審計來提高單位內(nèi)部控制效率，從而完善行政事業(yè)單位的整體管理水平。

四、結(jié)論

行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制改進(jìn)要經(jīng)歷一段漫長的過程，它既需要廣大人員的觀念的不斷更新，也依賴于專業(yè)人員技能的不斷提升。既需要制度的不斷完善，也依賴于增強落實力度。現(xiàn)今企業(yè)部門已經(jīng)將內(nèi)部控制運用得相當(dāng)完善，而對于行政事業(yè)單位來說還處于起步階段。這是一個不斷發(fā)展完善的過程，只有認(rèn)識到這一點，一切從實際出發(fā)，才能逐步建立起一個完善的行政事業(yè)單位內(nèi)部控制體系。