“營改增”擴容對廣東經濟影響的分析

■葉治斌

2012年1月1日起，醞釀已久的營業稅改征增值稅 （以下簡稱 “營改增”）在上海市交通運輸業以及部分現代服務業試點落地，至今已逾半年。大量的實證數據以及實踐表明，“營改增”在上海試點的各項政策措施運行態勢總體良好，絕大部分企業特別是小微企業稅負著實降低。有鑒于此，日前，財政部、國家稅務總局根據國務院第212次常務會議決定，發出《關于在北京等8省市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》，將交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅（以下簡稱“營改增”）試點范圍，由上海市分批擴圍至北京市、天津市、江蘇省、浙江省（含寧波市）、安徽省、福建省（含廈門市）、湖北省、廣東省（含深圳市）等8個省、直轄市。在2013年繼續擴大試點地區，并選擇部分行業在全國范圍內試點。根據規定，廣東將于2012年11月1日開始正式實行“營改增”試點，試點內容將與首個試點區域上海市適用同樣的方案、行業以及政策安排。

一、廣東“營改增”主要政策規定

（一）試點行業方面

規定交通運輸業和部分現代服務業為試點行業，即“1+6”進行試點：“1個大行業”是交通運輸業，包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸；“6個小行業”指部分現代服務業，包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、物流輔助服務、有形動產租賃服務和鑒證咨詢服務業。

（二）納稅身份認定方面

試點納稅人年應稅營業額超過500萬元的，除另有規定外，應當向主管稅務機關申請認定為一般納稅人。試點納稅人年（或連續12個月）應稅營業額未超過500萬元的和新開業的試點納稅人，可以申請成為一般納稅人。

（三）適用稅率方面

在現行增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎上，新增11%和6%兩檔低稅率。其中有形動產租賃服務適用17%、交通運輸業適用11%、現代服務業適用6%、財政部和國家稅務總局規定的應稅服務適用零稅率。

（四）稅收優惠政策方面

廣東營改增的起征點和現行增值稅起征點一致。按期納稅的，為月應稅銷售額為20000元(含本數)；按次納稅的，為每次(日)銷售額 500 元(含本數)。原營業稅優惠政策可以延續，但對于通過改革能夠解決重復征稅問題的，予以取消。

（五）納稅地點方面

試點納稅人以機構所在地作為增值稅納稅地點，其在異地繳納的營業稅，允許在計算繳納增值稅時抵扣。非試點納稅人在試點地區從事經營活動的，可以繼續按照現行營業稅有關規定申報繳納營業稅。在稅款抵扣方面，現有增值稅以及“營改增”后一般納稅人向試點納稅人購買服務取得的增值稅專用發票，可按現行規定抵扣進項稅額。

（六）稅收分配方面

試點期間現行財政體制維持不變，原歸屬廣東的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸廣東，稅款分別入庫。因試點產生的財政減收，以現行財政體制由中央和廣東財政分別負擔。

二、“營改增”擴容對廣東經濟的影響分析

營業稅改征增值稅是國家 “十二五”時期改革與完善稅收制度的重要任務之一，也是實施落實結構性減稅措施的關鍵切入點。由于涉及我國現行兩大主體稅種，關系眾多納稅人的切身利益，“營改增”被公認為是繼1994年分稅制改革后影響最大牽扯面最廣的稅制改革。因此，在部分行業推行“營改增”試點，勢必對廣東省的企業稅收負擔與財務管理、稅收征管、稅收收入以及經濟發展產生深遠而廣泛的影響。

（一）對試點行業企業稅負的影響分析

“營改增”后，試點行業的企業由營業稅納稅人轉變為增值稅納稅人。根據現行增值稅的相關規定，增值稅納稅人分為一般納稅人與小規模納稅人，一般納稅人是指年應稅銷售額達到一定標準以上的，反之則為小規模納稅人。一般納稅人采用稅款抵扣制計征，其進項稅額憑完稅憑證可從銷項稅額中抵扣，即應納稅額=銷項稅額-進項稅額；小規模納稅人采用簡易征收的辦法計繳，進項稅額不得抵扣，即應納稅額=不含稅銷售額×征收率（3%）。因此，“營改增”后對企業稅負的影響應從增值稅納稅人兩個方面進行分析研究。

1、對小規模納稅人稅負的影響分析。對于小規模納稅人而言，“營改增”后，其稅負增減取決于增值稅征收率與原適用營業稅稅率的比較。假設試點前后現代服務業、交通運輸業營業額（銷售額）分別為A與B。從表1小規模納稅人“營改增”前后稅負對比一覽表可以得出以下結論，無論是對交通運輸業還是部分現代服務業的而言，其稅負都有不同程度的下降，即年應稅營業額低于500萬元的原營業稅納稅人稅負均輕于試點前（見表1）。

2、對一般納稅人稅負的影響分析。對于一般納稅人而言，“營改增”后，在進銷項稅率一致的前提下，其稅負增減取決于其購進金額占其同期銷售金額比重的大小。當其比重達到一定水平時，“營改增”前后企業稅負相當，這一比重可以視為“營改增”后企業稅負的臨界點。高于臨界點，企業稅負開始下降，且比重越高，稅負越輕。根據規定，一般納稅人可以抵扣的購進項目包括機器設備、水電費、維修費等所含的進項稅額。假設現代服務業與交通運輸業的營業額分別為A與B，那么試點前其繳納的營業稅分別為5%A以及3%B；試點后繳納的增值稅(假設沒有任何可抵扣的進項稅額)則為 A/（1+6%）*6%=5.66%A 和 B/（1+11%）*11%=9.91%B，試點前后企業稅負差額為0.66%A以及6.91%B。鑒于目前企業進項稅額實際抵扣率存在6%、11%、13%和17%四檔稅率，因此對于稅負臨界點的確定需要結合多種抵扣稅率進行分析 （見表2）。

如果“營改增”后因適用稅率提高而導致增加的稅負都可以通過相應的進項稅額予以抵消，則可以推算出現代服務業和交通運輸業抵消試點后所增加稅負的進項稅額。以實際抵扣稅率11%為例，當現代服務業和交通運輸業“營改增”后稅負臨界點分別達到6.66%與69.73%時，其試點前后稅負持平，超過這一比重時，稅負遞減，而且比重越高，稅負越輕。目前廣東省工業企業的一般納稅人增值稅平均稅負率為3.5%左右，以17%的稅率折算成增值額占銷售額的比重約為21%，即購進金額約占銷售額的79%。雖然現代服務業、交通運輸業與工業相比成本結構存在較大差異，但現代服務企業購進的金額占其銷售額比重甚至達到超過最低4.54%，最高11.66%的水平較為容易。交通運輸企業在短期內由于運輸工具折舊年限較長導致購進項目較少以及未納入抵扣范圍的人工成本、路橋費占比較大，導致其購進金額占銷售額的比重要達到最低的47.56%可能有一定困難，但是從長期看的話，未來交通運輸業的營業成本可抵扣項目占比將逐漸提高，稅負降低完全成為有可能。

表1 小規模納稅人“營改增”前后稅負對比一覽表

表2 “營改增”后一般納稅人稅負臨界點一覽表

綜上所述，實行“營改增”后，廣東省試點企業除極少數在短期內只有較少進項稅額抵扣外，其他企業的稅負都將出現不同程度的下降。

（二）對納稅企業財務管理的影響分析

原試點行業企業采用的營業稅核算方法，相對較為簡單，改為增值稅核算方法后，稅收核算和會計處理則變得更為復雜。因此“營改增”后，對納稅企業系列財務管理影響主要體現在對涉及企業會計核算制度、發票有效管理、稅務風險評估控制等方面提出了更高要求。而這一要求主要來自于：一是“營改增”后，試點企業由營業稅納稅人轉變為增值稅納稅人，特別是一般納稅人外購現行規定的項目予以抵扣進項稅額；二是作為原營業稅納稅人供應商的增值稅小規模納稅人，由于其無法開具增值稅專用發票而為了促使交易倒逼申請轉為一般納稅人。

（三）對稅收征管的影響分析

根據上海試點方案，增值稅的抵扣鏈條擴圍延伸至“1+6”行業，填補了現行第三產業因主要課征營業稅而導致增值稅抵扣鏈條中斷的現象，進而在征收增值稅二、三產業之間形成更加完整、嚴密的抵扣鏈條，堵塞了稅收征管漏洞，提高了征管質量與效率。“營改增”后，廣東國稅系統負責征管的增值稅納稅戶數將明顯增加，19萬戶企業（含深圳）納入試點，與之對應的其企業所得稅征管劃入歸口國稅部門，因此一線征管人員不足的問題凸顯。同時，試點改革對廣東稅收征管的影響還體現在混合銷售行為與兼營行為兩種特殊情況的稅務處理上，“營改增”后，對于廣東試點行業不須再區分增值稅混合銷售行為與營業稅混合銷售行為、兼營非增值稅行為與兼營非營業稅行為，統一繳納增值稅，將大大簡化稅務部門與納稅人雙方征納工作流程。

（四）對地方稅收收入的影響分析

“營改增”后，對廣東稅收收入的影響主要包括兩個方面。

第一，試點行業改征增值稅后，本身所征收的增值稅將會比征收的營業稅少。根據稅法規定，增值稅的計稅依據為其增值額，而營業稅一般為其全部營業額。按照現行的增值稅擴容改革方向，“營改增”實際上是在減少重復征稅的基礎上進一步減稅。因此，從靜態角度看，由于稅負整體下降，廣東稅收收入將相應減少。根據廣東省國家稅務局對廣東試點行業的45家企業 （涉及交通運輸業13家，現代服務業32家）2011年的數據進行測算，23家企業稅負下降，22家企業稅負上升，總體稅負下降，共計稅收減收0.94億元，占比2011年其繳納營業稅收入的4%。2011年廣東省試點行業共實現營業稅收入150億元，按此比例類推，“營改增”后地稅減收6億元（小規模納稅人減收額未納入統計口徑）。

第二，試點行業改征增值稅后，由于一般稅人開具的增值稅專用發票予以抵扣，帶動其他受票企業增值稅負擔下降，由此減少增值稅收入。假設試點行業的增值稅專用發票全部由廣東省增長稅一般納稅人取得并認證抵扣，以2011年廣東省試點行業實現的營業收入測算，增值稅收入減收163億元[1500/(1+11%)*11%-1500*7%+2100/(1+6%)*6%]。按目前增值稅中央與地方3：1的分配體制，據此廣東省地稅收入將會減少40.75億元。

綜上所述，以2011年的數據做靜態測算，“營改增”后廣東省試點企業總體稅負減少180多億元，其中中央稅減收約130億元，廣東省地稅減收52億元左右（含城建稅、教育費附加、地方教育附加），減少額約占當期廣東省財政收入的0.38%。根據拉弗曲線原理（圖1）取得同樣多的稅收，可以采取兩種不同的稅率。適度的低稅率，從當前看可能減少收入，但從長遠看卻可以促進生產，擴大稅基，反而有利于收入的增長。同樣的道理，從動態發展來看，在經濟形勢下行的背景下，廣東“營改增”減稅措施在支撐了企業特別是小微企業總體發展后勁與產業升級換代的同時，也涵養了稅源。由廣東“營改增”區域性優惠政策而形成“稅收洼地效應”帶來的資金流入與產業的聚集也將進一步擴大稅源。因此，伴隨著“營改增”推進速度大幅加快，廣東的稅收收入將會增加。

圖1 拉弗曲線圖

（五）對廣東經濟發展的影響分析

“營改增”后，對廣東經濟發展的影響主要體現在消費與投資兩方面。

在新機制下，原本受到抑制的交通運輸業以及部分現代服務業轉型升級活力釋放，將使試點企業的服務性價比得到提升。同時，由于服務價格“價內稅成本”已不復存在，消費者購買服務所支付的稅額將整體下降。因此，消費者邊際消費傾向的提高，帶來提振消費的效應。在目前消費物價指數回落，抑通脹讓位保增長之時，提振消費對于廣東而言意義重大：可以避免形成過高的儲蓄率，更多的通過消費市場潛力來支撐經濟持續增長，同時減少廣東經濟的外向依存度。

“營改增”后，試點行業特別是現代服務業的稅負總體下降，突破了制約廣東第三產業發展的稅制瓶頸。一方面，營業稅一般是以全部營業額作為計稅依據，不受成本費用影響的，而增值稅是以增值額作為計稅依據，相關外購項目按規定給予扣除，試點改革后，企業成本降低，企業的市場競爭力增強；另一方面，廣東“營改增”區域性優惠政策形成“稅收洼地效應”將吸引全國各地的投資者前來投資經營，因此帶來資金的大量流入與產業的聚集發展。同時，由于購進的固定資產、部分費用項目進項稅額予以抵扣，這將有力地吸引其他非試點地區的企業購買試點企業提供的服務，提高“廣東創造”的市場份額。而對試點企業特別是試點后增值稅一般納稅人也必將擴大投資與再生產的規模，加速了“1+6”行業的發展，促進二、三產業的深度融合，推動廣東經濟結構的轉型優化升級。從全局來看，勞動密集型程度較高的企業往往是落后產能的代表，由于人工成本不能抵扣增值稅額，稅負較重，也就不能避免市場優勝劣汰對其的壓力，進而促進產業的換代轉型。

綜上，“營改增”對經濟結構調整與經濟發展杠桿帶動作用顯著。據國稅總局測算，若在全國普遍推行“營改增”，全國稅收凈減收1000億元，由此可帶動GDP增長0.5%左右，拉動出口增長0.7%，第三產業與生產性服務業增加值占比將分別提高0.3%和0.2%，高能耗行業增加值占比降低0.4%，同時新增就業崗位約70萬個。廣東省稅收減收180多億元，依此估算，可帶動廣東GDP增長0.76%，拉動出口增長0.43%。

三、應對“營改增”擴容的建議措施

廣東納入“營改增”擴容增圍之內，既有上海試點經驗的借鑒，但也有省情特點，由于廣東是以整體區域加入試點，試點覆蓋更為廣闊，從終向看涉及省、市、縣（區）等不同地方，從橫向看涉及國稅、地稅（上海國地稅統一）、財政、經信等系統。因此，“營改增”在廣東展開更具有復雜性與挑戰性。

第一，“營改增”擴容的推進不僅是落實減稅措施，更為深層是涉及國地稅稅收分權的問題。在這次改革的過程中，由于利益重構后權利由地稅部門轉向國稅部門，地稅部門相對處于被動，這就要求廣東國稅部門主動密切與地稅部門加強聯系，在提供征管數據名單、導入業戶信息等多方面積極爭取支持，認真學習其工作經驗。同時，還要適配征管人力資源。

第二，由于營業稅和增值稅在征納過程中存在較大差異，廣東國稅系統應全面加強征管人員與企業 “營改增”政策、業務操作培訓。同時，鼓勵注冊稅務師、注冊會計師事務所等社會機構利用人員專業優勢開展培訓，使企業與新政策無縫對接。另相關部門應加強政策效應跟蹤分析。

第三，設立專項補貼基金，對由于新舊稅制更替而造成稅負增加的試點企業，采取過渡性財政扶持政策，實施超額稅負返還。在返還的過程中，廣東相關部門應堅持嚴把關、簡化程序的原則，切實減輕企業的稅收負擔。

第四，企業應積極參加稅務部門、社會力量組織的“營改增”政策銜接、業務操作培訓，測算比較試點前后稅負情況，深入分析由此帶來的成本、現金流等方面的財務影響，提前充分做好與試點相關的業務流程、商務合同、產品定價與談判策略、稅務籌劃、財務管理。