電影企業會計信息失真問題探討

（中國電影股份有限公司 北京100044）

自從黨的十七大提出了大力推動社會主義文化大發展大繁榮的戰略決策以來，我國電影產業便抓住了這個機遇，深化改革、加速發展。很多電影企業扭轉了長期虧損的被動局面，還有一批電影企業成功上市，取得了傲人業績。但是由于電影自身的特殊屬性，其會計實踐缺乏明確的制度規定，電影企業會計信息失真問題日益凸顯，并成為制約電影產業發展的主要因素之一。因此，認識并提高電影企業的會計信息質量，將為電影產業的進一步發展提供良好的會計環境，有助于促進電影企業做強、做大。

一、電影企業會計信息失真現象

（一）應收賬款和銷售收入的失真問題

電影產業總體上看由制片、發行、放映三大部分組成，分別構成產業的上中下游。制片企業是生產者，發行企業是流通方，放映企業則是面向市場的終端，電影產品最重要的票房銷售通常在放映環節實現，然后再逐步向上流向發行方、制片方、投資者。當前電影運作機制普遍采用分成制，即電影票房要在放映、發行、制片三方之間按一定比例進行收益分配。每張電影票一經售出其票款的歸屬基本明確，參與收益分配的各方理應分別確認收入，在未結算之前制片企業和發行企業應按各自的所得確認應收賬款和銷售收入。但是目前電影會計的普遍做法為放映企業收取放映收入后，定期向上中游企業結算，而由于受技術、人為主觀因素、歷史沿革等原因限制，在結算之前電影發行企業和制片企業難以掌握票款的情況，因而不能及時進行會計確認。這無疑使電影企業的會計核算在客觀上選擇了收付實現制，導致應收賬款和收入利潤等信息失真。

（二）預付賬款、預收賬款和存貨的失真問題

隨著電影投資主體和投資形式的多樣化，目前電影的拍攝通常采取合作拍片的方式，即多方投資者通過協議商定，共同出資，按投資比例承擔風險、享受收益。為方便運作，需要商定由一方作為執行制片方，負責組織影片生產、資金調度、成本管理甚至是銷售收入的分配等工作，其他投資方將攝制資金撥入執行制片方。由于電影投資不屬于股權投資，不能按股權投資的原則進行處理。為此財政部頒布了《電影企業會計核算辦法》等有關規定，目前電影企業將資金撥入執行制片方時通常使用“預付賬款”科目核算。待影片完成之后，執行制片方將發票交回時再由“預付賬款”科目轉向“庫存商品”科目；相應的，執行制片方首先將其記入“預收賬款”科目，待攝制完成進行成本劃分時再沖減“庫存商品”科目的金額。實際上根據制片合同，所確認的預付款是生產影片的投入，而非采購、借貸等與企業信用相關的行為，雖然成本發票不能及時在投資者的賬面中反映，但是影片一經投拍其產品生產行為也隨之發生，按照實質重于形式的原則，應將已投入部分確認為生產成本；其預收賬款也并非銷售循環中與收入相關的預收款項，只是一個最終用于沖減產品成本的過渡科目，如果一旦中途停拍，執行制片方應將剩余款項退回各投資方，因此記入“其他應付款”科目更為合理。可見這一問題導致了資產與負債信息的失真。

（三）無形資產的失真問題

電影作為電影企業的產品同時也屬于版權產品，其所有權不因一次消費而完成轉讓，可以為企業長期持有，具有非流動資產的典型特征。我國著作權法規定，作品的著作權包括發表權等4項人身權以及復制權等13項財產權，電影作品的發表權以及各項財產權的保護期為50年，即電影作品在50年之內均可以為其版權持有單位帶來收益。實踐證明，很多優秀、經典的影片具有廣泛而深厚的觀眾基礎，而且隨著新媒體的不斷涌現，其增值空間越來越大。會計中將資產定義為企業過去的交易或者事項形成的，由企業擁有或者控制的、預期會給企業帶來經濟利益的資源；將無形資產定義為企業擁有或者控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣資產。電影所包含的著作權符合上述定義的基本要求，應該對其予以確認。但是目前會計實踐中僅將電影作為流動資產管理，其生產成本隨著收入的實現在兩年內予以轉銷，雖然有些企業在存貨中按 “一元余額法”對其予以長期保留，但該方法僅具有管理意義而不具有實際的會計意義。電影企業無形資產無法得到確認和計量是電影行業中長期存在的普遍問題，導致了資產信息的失真。

二、電影企業會計信息失真問題的成因分析

（一）會計制度的局限性和電影企業的歷史慣性導致無形資產失真

會計制度更為關注無形資產的無實體性、非貨幣性、可辨認性、價值不確定性以及壟斷性，但是并未對以無形資產尤其是以著作權為常規產品的會計問題予以關注。由于技術原因等限制，電影企業長期以來以放映收入為電影成本的主要價值補償方式，對電影著作權的無形資產屬性重視不夠，僅于近幾年才將其視為表外問題進行一般性披露和管理。這兩個因素使得電影企業的電影著作權未能轉化為會計要素。

（二）信息技術手段落后和消極避稅思想導致應收款和收入失真

電影企業由于缺乏信息管理系統，使得制片、發行、放映企業之間能夠及時地進行信息溝通，客觀上造成了中下游企業難以及時確認收入的問題。此外，延遲確認收入對中下游企業而言可產生遞延納稅的現實好處，制片、發行企業也缺乏及時確認收入的主觀積極性。

（三）電影投資主體的多元化造成內部管理不規范導致成本失真

由于近幾年來電影產業取得了巨大的成就，很多社會資金以及風險投資紛紛涌入電影行業，這些外來力量的財會人員缺乏相應的專業經驗，對電影的規律性以及企業間的協調性認識不足，這些問題集中反映在電影制片的成本核算過程中。

三、會計信息失真對電影企業的影響

（一）資產被低估，電影企業難以做強、做大

電影產業屬于文化創意產業，生產的產品是內容產品，其規模不能與第一、第二產業相提并論。但是，近百年來我國電影工作者共拍攝故事片5 000余部，其中新中國成立之后拍攝的約有4 000部，特別是2009年和2010年電影故事片的產量分別達到456部和526部，使得電影企業擁有巨大的資源優勢。但是這一資源在會計報表中無法得到體現，使得電影企業的資產規模普遍偏小，資產負債率普遍偏高，在企業信用、投融資、對外合作等方面處于不利地位，削弱了電影企業的市場競爭力。

（二）財務指標計算不準確，為財務分析、財務決策帶來困難

以當前電影企業會計報表的列報結果作為計算基礎，必然使得企業償債能力、營運能力、盈利能力等財務指標的計算結果不準確，將會影響財務分析、財務決策的準確性。

（三）對利潤計算產生消極影響，形成利潤分配風險

營業收入、壞賬準備、成本等損益類科目的確認、計量不合理，使得企業利潤總額的計算也變得缺乏可靠性，從而可能導致企業利潤分配政策的不恰當，形成利潤分配風險。

四、改善電影企業會計信息質量的建議

（一）還原電影著作權作為無形資產的本來面目

筆者認為，應將電影著作權作為無形資產核算，原因包括以下幾方面：（1）《國際財務報告準則》和我國《企業會計準則》均將電影著作權納入了無形資產的規范范圍，電影企業的會計實踐應遵守會計準則的要求。（2）電影產品的制作成本實質上是電影著作權作為無形資產的開發成本，應予以長期體現而非在報表上不反映、沒有充分反映或僅在短時間內反映。（3）電影著作權具有多項權利價值為企業長期持有，而且其邊際成本趨近于零，制作成本與收入之間缺乏嚴格的配比性，將其作為流動資產是不恰當的。

由于著作權是電影企業的常規產品，其最終目的為出售，因此企業將著作權作為無形資產入賬后，按照《企業會計準則——無形資產》中規定的持有待售的無形資產不進行攤銷，按照賬面價值與公允價值減去處置費用后的凈額孰低進行計量，因此電影著作權不進行攤銷處理，而應在資產負債表日進行減值測試并計提減值準備。在該種做法下質量差、價值低的影片將不會造成資產的虛增。

（二）實現電影企業之間信息及時共享

電影企業應加強科技創新，充分利用互聯網、數字技術等實現信息的及時共享。采用分賬制的影片應在售票、轉讓其他權利等收入實現的第一時間完成收益分割，使各方能夠及時確認收入，貫徹權責發生制原則的一貫性。

（三）增強電影企業會計報表的可理解性

對于合作拍片的資金業務，應統一采用“其他應收款”和“其他應付款”科目進行核算，在資產負債表日將其合理確認為研發支出并在報表中單獨列示，待影片完成再結轉為無形資產。

五、結論

電影企業會計信息失真問題產生的核心原因在于電影著作權作為無形資產能夠得到確認的問題，通過制度層面、技術層面、操作層面等各方面的改進和創新，電影企業的會計信息質量將得到顯著提高，電影企業的會計環境將得到明顯改善，這對電影企業的科學發展、長遠發展都將產生積極有利的影響。