新政策下巧用起征點進(jìn)行納稅籌劃

　　【摘　要】 為了貫徹落實國務(wù)院關(guān)于支持小型和微型企業(yè)發(fā)展的要求，2011年10月31日，財政部發(fā)布關(guān)于修改《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》和《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》的決定，自2011年11月1日起提高增值稅、營業(yè)稅的起征點。文章結(jié)合最新政策，通過案例分析了利用增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅的起征點進(jìn)行納稅籌劃的技巧，以期幫助更多納稅人減輕稅收負(fù)擔(dān)，防范涉稅風(fēng)險。
　　【關(guān)鍵詞】 起征點；　納稅籌劃；　案例分析
　　起征點是對課稅對象征稅的起點，即開始征稅的最低收入數(shù)額界限。當(dāng)課稅對象未達(dá)到起征點時，不用征稅；當(dāng)課稅對象達(dá)到起征點時，對課稅對象全額征稅。目前，起征點在增值稅、營業(yè)稅、土地增值稅中的應(yīng)用比較多，這就為相關(guān)納稅人的涉稅籌劃提供了很大的空間。筆者結(jié)合實際工作，利用起征點納稅籌劃的技巧進(jìn)行案例闡述。
　　一、利用增值稅的起征點進(jìn)行納稅籌劃
　　由于增值稅起征點的規(guī)定，小規(guī)模納稅人（個體工商戶、個人）一旦銷售額超過起征點就要對所取得的全部銷售額征收增值稅及附加稅費。因此，在具體籌劃決策過程中，如果納稅人的不含稅銷售額位于增值稅起征點的附近，應(yīng)當(dāng)盡量使自己的不含稅銷售額低于稅法規(guī)定的起征點，從而享受免稅的優(yōu)惠待遇。
　　相關(guān)依據(jù)：《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十七條規(guī)定，納稅人銷售額未達(dá)到國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的增值稅起征點的，免征增值稅；達(dá)到起征點的，依照本條例規(guī)定全額計算繳納增值稅。
　　《中華人民共和國增值稅暫行條例實施細(xì)則》第三十七條第一款規(guī)定，增值稅起征點的適用范圍限于個人。根據(jù)修改后的第三十七條第二款的規(guī)定，增值稅起征點的具體幅度調(diào)整如下：（一）銷售貨物的，由現(xiàn)行月銷售額2 000~5 000元提高到5 000~20 000元；（二）銷售應(yīng)稅勞務(wù)的，由現(xiàn)行月銷售額1 500~3 000元提高到5 000~20 000元；（三）按次納稅的，由現(xiàn)行每次（日）銷售額150~200提高到300~500元。上述所稱銷售額是指小規(guī)模納稅人的銷售額，即不含稅銷售額。省、自治區(qū)、直轄市財政廳（局）和國家稅務(wù)局應(yīng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報財政部、國家稅務(wù)總局備案。
　　案例分析1：2012年，個體工商戶李楓銷售新鮮蔬菜、水果，每月含稅銷售額大約為10 500元，當(dāng)?shù)刎斦d和國家稅務(wù)局規(guī)定的增值稅起征點為10 000元。假設(shè)該行業(yè)的利潤率為30%，請對其進(jìn)行納稅籌劃（只計算增值稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負(fù)）。
　　方案一：每月含稅銷售額為10 500元。
　　該個體工商戶每月不含稅銷售額=10 500÷（1+3%）＝10 194.17（元），超過了增值稅的起征點，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅。
　　全年應(yīng)納增值稅=10 500÷（1+3%）×3%×12＝3 669.9（元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費附加=3 669.9×（7%+3%）=366.99（元）
　　合計納稅=3 669.9+366.99=4 036.89（元）
　　稅后利潤=10 500×12×30%－4036.89=33 763.11（元）
　　方案二：將每月含稅銷售額降低為10 290元。
　　每月不含稅銷售額=10 290÷（1+3%）=9 990.29（元），沒有達(dá)到增值稅的起征點，不需要繳納增值稅及附加稅費。
　　稅后利潤=10 290×12×30%=37 044（元）
　　由此可見，雖然該個體戶每月含稅銷售額降低了210元（10 500－10 290），但全年稅后利潤反而增加了3 280.89元（37 044－33 763.11）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
　　案例分析2：個體工商戶方田經(jīng)營一家電動車修配店，每月的收入總額在36 000~40 000元之間，當(dāng)?shù)刎斦d和國家稅務(wù)局規(guī)定的增值稅起征點為20 000元。假設(shè)2012年該行業(yè)的利潤率為20%，當(dāng)月方田取得勞務(wù)收入38 000元，請對其進(jìn)行納稅籌劃（只計算增值稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負(fù)）。
　　方案一：不進(jìn)行分立。
　　應(yīng)納增值稅＝38 000÷（1+3%）×3%＝1 106.80（元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費附加=1 106.80×（7%+3%）=110.68
　　（元）
　　合計納稅=1 106.80+110.68=1 217.48（元）
　　當(dāng)月稅后利潤＝38 000×20%－1 217.48＝6 382.52（元）
　　方案二：將電動車修配店一分為二。
　　每家修理店的收入均不超過20 000元，沒有達(dá)到規(guī)定的起征點，不需要繳納增值稅及附加稅費。
　　當(dāng)月稅后利潤＝38 000×20%=7 600（元）
　　由此可見，將修配店進(jìn)行分立增加了當(dāng)月稅后利潤1 217.48
　　元（7 600－6 382.52）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。在具體的實務(wù)操作過程中，還需要我們注意的是個體工商戶進(jìn)行分立可能會略微增加其他相關(guān)成本，但只要分立時所發(fā)生的相關(guān)成本低于少繳的稅款，這一納稅籌劃就是有價值的。
　　二、利用營業(yè)稅的起征點進(jìn)行納稅籌劃
　　為照顧小規(guī)模的納稅人，營業(yè)稅也規(guī)定了起征點。營業(yè)額達(dá)到或超過起征點即照章全額計算納稅，營業(yè)額低于起征點則免于征收營業(yè)稅。如果納稅人的營業(yè)額剛剛達(dá)到起征點，通過降價或者少收費用就可以避免繳納營業(yè)稅，從而達(dá)到納稅籌劃的目的。
　　相關(guān)依據(jù)：《中華人民共和國營業(yè)稅暫行條例實施細(xì)則》第二十三條第二款規(guī)定，營業(yè)稅起征點的適用范圍限于個人。根據(jù)修改后的第二十三條第三款的規(guī)定，營業(yè)稅起征點的具體幅度調(diào)整如下：（一）按期納稅的，月營業(yè)額從1 000~5 000元上調(diào)為5 000~20 000元；（二）按次納稅的，每次（日）營業(yè)額從100元上調(diào)為300~500元。省、自治區(qū)、直轄市財政廳（局）和國稅局應(yīng)當(dāng)在規(guī)定的幅度內(nèi)，根據(jù)實際情況確定本地區(qū)適用的起征點，并報國家稅務(wù)總局備案。
　　案例分析3：2012年，濰坊市下崗失業(yè)人員再就業(yè)的營業(yè)稅起征點為月營業(yè)額20 000元，下崗失業(yè)人員宋凱開設(shè)的冷飲店本月營業(yè)額為20 600元，應(yīng)當(dāng)按照5%的稅率繳納營業(yè)稅。假設(shè)該行業(yè)的利潤率為40%，請對其進(jìn)行納稅籌劃（只計算營業(yè)稅及附加稅費，暫不考慮其他稅負(fù)）。
　　方案一：月營業(yè)額為20 600元。
　　該冷飲店應(yīng)納營業(yè)稅=20 600×5%＝1 030（元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費附加=1 030×（7%+3%）＝103（元）
　　合計納稅=1 030+103＝1 133（元）
　　本月稅后利潤=20 600×40%－1 133＝7 107（元）
　　方案二：月末實行兒童就餐優(yōu)惠制度，將本月營業(yè)額降低為20 000元。
　　該冷飲店可以免繳營業(yè)稅及附加稅費，本月稅后利潤=20 000×40%=8 000（元）。
　　由此可見，冷飲店本月實行優(yōu)惠制度既可以贏得顧客，樹立良好形象，實際上又提高了稅后利潤893元（8 000－7 107），可謂一舉兩得。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
　　三、利用土地增值稅的起征點進(jìn)行納稅籌劃
　　一般情況下，土地增值稅采用的是四級超率累進(jìn)稅率。但是，對于納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售的，增值額未超過扣除項目金額20%的免征土地增值稅；增值額超過準(zhǔn)予扣除項目金額20%的就其取得的全部增值額按規(guī)定計稅。因此，企業(yè)建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的增值率如果在20%這個起征點上，可以通過適當(dāng)增加扣除項目或控制出售價格而避免繳納土地增值稅。
　　相關(guān)依據(jù)：《中華人民共和國土地增值稅暫行條例》第八條規(guī)定，有下列情形之一的，免征土地增值稅：（一）建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，增值額未超過扣除項目金額20％的； （二）因國家建設(shè)需要依法征用、收回的房地產(chǎn)。
　　根據(jù)《國務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)建設(shè)部等部門關(guān)于做好穩(wěn)定住房價格工作意見的通知》（國辦發(fā)［2005］26號）的規(guī)定，普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的標(biāo)準(zhǔn)為：住宅小區(qū)建筑容積率在1.0以上、單套建筑面積在120平方米以下、實際成交價格低于同級別土地上住房平均交易價格1.2倍以下。各設(shè)區(qū)市和各縣（市）要根據(jù)實際情況，確定本地區(qū)享受優(yōu)惠政策普通住房的具體標(biāo)準(zhǔn)。允許單套建筑面積和價格標(biāo)準(zhǔn)適當(dāng)浮動，但向上浮動的比例不得超過上述標(biāo)準(zhǔn)的20%。
　　案例分析4：濰坊市昌大房地產(chǎn)公司開發(fā)了一棟普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，該住宅為毛坯房，房屋售價2 000萬元，按照稅法規(guī)定可扣除費用為1 600萬元。如果將該毛坯房簡單裝修后再銷售，則需要花費400萬元，可扣除費用相應(yīng)地增加至2 000萬元，為彌補裝修成本，售價提高到2 400萬元。請對其進(jìn)行納稅籌劃。
　　方案一：房地產(chǎn)公司直接銷售毛坯房。
　　土地增值額=2 000－1 600=400（萬元）
　　增值率=400÷1 600=25%，超過了起征點，因而需要繳納土地增值稅。
　　應(yīng)納土地增值稅=400×30%=120（萬元）
　　應(yīng)納營業(yè)稅=2 000×5%=100（萬元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費附加=100×（7%+3%）=10（萬元）
　　合計納稅=120+100+10=230（萬元）
　　不考慮企業(yè)所得稅，昌大公司的利潤=2 000－1 600－230
　　=170（萬元）。
　　方案二：房地產(chǎn)公司將毛坯房簡單裝修后再銷售。
　　土地增值額=2 400－2 000=400（萬元）
　　增值率=400÷2 000=20%，沒有超過起征點，因而不需要繳納土地增值稅。
　　應(yīng)納營業(yè)稅=2 400×5%=120（萬元）
　　應(yīng)納城建稅及教育費附加=120×（7%+3%）=12（萬元）
　　合計納稅=120+12=132（萬元）
　　不考慮企業(yè)所得稅，昌大公司的利潤=2 400－2 000－132
　　=268（萬元）。
　　由此可見，方案二通過增加土地增值稅的扣除項目降低了土地增值率，從而享受到免稅待遇，同時提高了公司利潤98萬元（268－170）。因此，應(yīng)當(dāng)選擇方案二。
　　四、結(jié)論
　　通過以上案例的分析，我們可以看出，由于稅法對起征點的規(guī)定，納稅人并不是銷售收入越多所賺取的利潤就越多。因此，相關(guān)人員在涉稅籌劃時應(yīng)考慮收入增加帶來的利益和放棄起征點的優(yōu)惠而增加的稅收負(fù)擔(dān)間的關(guān)系，避免增值率稍高于起征點而導(dǎo)致的得不償失。另外，納稅人還應(yīng)隨時關(guān)注國家的稅制改革動向，盡量爭取利用最新優(yōu)惠政策調(diào)整涉稅籌劃方案，降低自身的稅收負(fù)擔(dān)。●
　　【參考文獻(xiàn)】
　　［1］ 翟繼光.新稅法下企業(yè)納稅籌劃（第2版）［M］. 北京：電子工業(yè)出版社，2010：89-96.
　　［2］ 吳德紅.利用起征點進(jìn)行稅收籌劃［J］. 稅收征納，2005（2）：45-4