現行預算會計制度不適應績效預算的改革與實施

摘 要：績效預算實施是一個系統工程，在實施過程中必須進行其他配套改革。其主要的配套措施包括政府預算會計制度改革、公共財政信息網絡平臺搭建、管理科學方法與技術的運用、財政管理及其相關專業技術人才配備與培養。

關鍵詞：預算會計；績效預算；公共財政

中圖分類號：F230 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）11-0102-02

中國現行預算會計基本體系由財政總預算會計制度、行政單位會計制度和事業單位會計制度構成。現行的預算會計只是核算、反映和監督政府及行政事業單位以預算執行為中心的各項財政資金收支活動的專業會計，沒有從根本上改變在高度集中的計劃經濟體制下建立起來的預算會計的基本模式，在很大程度上忽視了社會公眾及其他利益相關者對會計信息的需求。隨著經濟體制改革和財政管理改革的深入，預算會計制度的諸多問題和局限性逐漸產生和顯現出來。

一、現行預算會計制度不適應績效預算的問題分析

中國現行的預算會計制度使用的是收付實現制的會計方法，在收付實現制會計制度下，可以通過提前或延遲現金支付來人為地操縱各年度的支出，同時也不能將資本性成本在使用年限內進行攤銷。這使得政府在一定時期內提供的公共產品和服務的成本很難客觀、準確地反映出來，與績效預算的注重效率和效果以及財政透明性不相適應。收付實現制對于推行績效預算制度改革存在一些局限性。

1.財政支出只包括以現金實際支付的部分，不能反映那些當期雖已發生，但尚未用現金支付的部分，許多承擔的現實債務不能得到反映，不利于防范財政風險。

2.不利于正確處理年終結轉事項。年度預算執行過程中，各級財政部門經常出現預算已安排，但由于各種原因當年無法支出而不得不作為年終結余處理，從而出現年終結余出現虛增的現象。

3.不利于進行準確的成本和費用核算，不利于提高效率和績效考核，不利于預算的編制。尤其是提供社會化服務的事業單位特別突出。

4.這種會計方法存在的一個嚴重問題是，它可以通過提前或延遲支付現金，人為地操縱各年度的支出，同時，也不能將資本性項目的購買成本在使用年限內進行分攤。

5.這種方法忽略了投資的機會成本，不能正確完整地反映政府行政的成本。收付實現制與權責發生制之間的根本差異就在于會計確認的時間不同。

6.總預算會計沒有核算和反映政府的固定資產，行政、事業單位的固定資產也不計提折舊。從報表上無法反映固定資產凈值情況，使固定資產的賬面價值與實際價值背離，報表價值量的匯總沒有任何意義，同時也不利于準確地反映行政單位政務成本情況，不利于考核政績。

7.現行總預算會計核算制度只將政府參股反映為當期的財政支出，沒有對國有股權和有價證券進行會計確認、計量、記錄和報告，國有資本運營狀況沒有全面反映，不利于考核國有資本運營績效。

8.由于現行預算會計以收付實現制為核算基礎，很多實際承擔的義務由于尚未發生現金流出，相關的負債也未確認。

9.預算會計不能真實反映政府資金運動，出現財政“假平衡、真赤字”現象，其主要表現為以下兩個方面：（1）財政赤字、單位結余。在政府財政中，很多已經作了撥款處理的款項，在預算單位的會計賬目上，由于尚未實際支付，還沒有作支出處理，因而形成單位賬面“結余”。（2）財政平衡、單位赤字。政府財政表面上達到平衡，卻實際面臨著巨大的“隱性債務”風險。

二、績效預算的改革與實施

預算管理方法和工具是促進預算制度變革的動力在公共財政預算發展歷史過程中，人們對預算績效測量采用多種管理工具和方法，這些工具在相應的預算制度中產生了巨大的作用，同時也促進了公共財政預算制度的改革。

（一）預算管理的科學管理方法

1.計劃與績效預算（program and performance budgeting system），目的是對政府活動的產出成本予以衡量。在這種預算制度中，公共部門的產出與投入都受到重視。換言之比較重視效率性。這種預算制度是由于政府公共部門追求效率產生的，也就是說是在投入——產出工具的推動下產生的。

2.設計、計劃和預算制度（PPBS）。這種預算制度的雛形是1924年的通用汽車公司的一種管理制度。設計-計劃預算制度的基本內涵是：在設計階段，預算編制者尋求的是確認目前與未來組織之目標，以及對達成這些目標的各種可能途徑作出評估；在計劃階段，預算編制人員將設計階段所提之建議加以整合，并根據優先順序形成各種計劃，以備組織中不同政治層級進行決策制定時用；最后一個階段即預算階段，它的任務是通過工作分配和相應的資源分配，將每一個年度計劃轉化為一系列具體的年度活動。推動PPBS應用與公共預算主要有三個原因，經濟學中的多年度分析以及成本和收益分析概念及工具的盛行；數據科學，即新的數據處理技術的應用；管理規劃技術，蘭德公司規劃技術工具的發展促進了PPBS的開發和應用。

3.零基預算（ZBB）。是指將每年的預算，從“零”的基準開始，不局限于上年度或以前年度預算數字的高低，重新審視其業務活動，決定其優先級，并根據成本-效益的分析，就下年度預算做出最適當的安排。20世紀60年代，德州儀器公司的職能部門和研究部門面臨預算削減的任務，在決策分析技術的影響下，對決策單元和決策包進行研究并結合實際需求，該公司提出了“零基預算”的制度。由于決策技術的發展使得零基預算在個人決策時顯得簡單和有效，因此零基預算主要應用于小規模的組織決策，在地方政府層面上零基預算得到了發展和廣泛應用。

綜觀上面幾種財政預算管理工具的發展和應用，我們知道財政預算管理分析工具的發展促進了公共部門預算制度的改革和發展，管理分析工具在預算制度中的促進作用在績效預算中的促進作用也是顯而易見的。

（二）績效預算管理分析工具的應用

績效預算管理分析工具有重要的理論和實踐意義，具有重要的管理功能，對于政府公共財政管理都有重要的意義。

第一，績效預算管理工具改進了政府預算部門公共服務的方法與技能。

績效預算分析工具的實行帶來了一系列以結果績效為本的管理措施的運用。預算部門圍繞其績效戰略進行績效管理，采用目標管理、全面標桿管理等手段，強化政府對顧客（公民）的責任；增加顧客選擇的機會，尊重顧客選擇的權利，調查和審視社會公眾對公共服務的要求和滿意程度，讓顧客參與管理；實行戰略資源控制和成本核算，建立以結果導向為基礎的公共預算制度，實行績效審計和反饋與財政預算撥款掛鉤。

績效預算分析工具借鑒現代企業管理制度中的激勵原則，改革公務員制度，打破統一的薪酬體系，實行業績獎勵制和績效工資制，提高了公務員的工作積極性。績效預算分析工具及其措施在公共預算中的廣泛運用，極大地推動了公共預算管理方法與技能的改進和發展，導致了傾聽顧客（公民）聲音、提高服務質量。提高了公共預算的技能，同時也促進政府公共預算效率的提高。

第二，績效預算分析工具提高了公共預算的效率，產生良好的績效預算執行效果。

現代化的績效預算制度要求決策者必須專業化，顧客（公民）不會僅僅因為政府公務員的權威而信任，而是更因為政府公務人員的專業化水平而維護其服務，接受政府的預算決策。利用不斷創新的績效預算分析工具可以提高決策者的決策水平，使其更加專業化。專業化的決策提高了決策的效率，也使實現預算結果的可能性進一步提高。

在公共部門預算中，信息是很重要的。每一次的信息都是從高層領導向下傳遞到基層的，然后基層員工又會把他改進工作的想法和建議傳遞到高層決策者。平衡計分卡方法應用在績效預算中，其分級實施將促進信息在組織層級之間的上下流動，提高決策效率。與傳統的績效預算評估方法相比，分級實施平衡計分卡更能促進績效預算部門內部各組織之間的良好溝通。而且在公共績效預算部門，要達到績效目標，經常要跨越各層次和各服務部門，分級實施平衡計分卡技術能夠促進內部協調。

全面標桿管理在績效預算中應用，其核心是給公共預算決策者提供一個恰當的方法途徑，通過對領先部門的管理學習對比，提高本部門的管理流程的效率。在績效預算中全面標桿管理的效果是非常顯著的，在學習和引進了其他機構或私營部門的一些較好的做法后，會自覺主動地找出自己與之相比較顯現出來的不足，從而縮短差距。首先，對公共預算部門的組織績效而言保證組織活動方向的正確。采用標桿管理，借鑒其他組織如何進行決策、如何配備組織人員等方面的先進經驗，可以盡可能地做到最優決策，從而保證方向的正確。其次，在保證組織活動方向正確的前提下，推行標桿管理可使組織以較少的投入獲得較大的產出，避免一些不必要的浪費。再次，采用標桿管理可使部門績效得到提高，有效實現組織的績效預算戰略目標。標桿管理極為重要的一個方面就是引進并嚴格但非僵化地遵循一系列的程序。程序是工作不斷反復的一種機制。組織工作人員能通過對業務處理中存在的顯在或潛在的程序的認識，做出預測，保護程序，有效地處理業務。

結束語

公共財政預算會計制度改革是績效預算實施的必要條件，如果沒有部門預算、國庫集中收付、政府采購和預算會計制度改革，也就不可能推進績效預算，績效預算是以權責發生制為前提的預算制度。財政管理信息系統建設對績效預算的實施至關重要，績效預算要求項目成本衡量準確，要求反映政府活動成本充分和完整，這些都需要財政信息完全充分，只有建立完善的財政信息系統，才能及時、準確、完整地提供財政信息。績效預算的科學管理工具和方法能夠促進績效預算的實施進程，同時提高績效預算的決策和執行效率，也能夠通過反饋進行正向激勵。績效預算的實施要求有一支熟悉制度框架、了解政策內涵并運用現代化手段處理業務的專業化程度較高的隊伍。

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