基于公司治理基礎的內部控制再認識

摘 要：內部控制的有效性對企業的發展至關重要?；趦炔靠刂坪凸局卫淼年P系，改變以往內部控制研究的視角，從公司治理的角度找出現階段公司內部控制的局限性。在此基礎上，將公司治理的有關理念貫穿于內部控制機制的構建當中，并基于這個分析視角，提出了相關的改進建議，為企業內部控制構建提供一個全新的方法。

關鍵詞：公司治理；內部控制；改進；制度設計

中圖分類號：F272 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2012）11-0171-02

引言

公司是為了達到一定目的，由許多相互關聯的要素（各種子系統或分系統）組成，并依靠之間的相互聯系、相互作用有機結合在一起的復雜的、耦合運行的體系。為了使這一體系正常運轉，就需要一定的制度安排。公司治理就是關于公司各利益主體之間權、責、利關系的制度安排，涉及決策、激勵、監督三大機制建立和運行。而內部控制伴隨著組織的形成而產生，是由公司董事會、經理層以及其他員工實施的，旨在為實現經營活動的效率和效果、財務報告的可靠、相關法律法規的遵循等目標而提供合理保證的過程，其整體框架包括控制環境、控制程序、風險評估、信息與溝通、監督機制?？梢?，內部控制是依托在公司治理上的，離開特定公司治理環境研究內部控制不會產生具有根本變革意義的結果，從兩者有機結合的角度認識內部控制是十分必要的。

一、公司治理與內部控制的關系

首先，完善的公司治理結構是內部控制系統有效實施的重要保障。公司治理結構本身就是一個機構和機制的有機集合，內部控制就是這種有機集合里的一個重要機制。《企業內部控制基本規范》第12條指出：“董事會負責內部控制的建立健全和有效實施，監事會對董事會建立與實施內部控制進行監督，經理層負責組織領導企業內部控制的日常運行”?？梢?，內部控制系統必須在一個良好的公司治理環境下才能有效運行，如果公司治理結構不完善，公司就會缺乏一套行之有效的監督管理機制，從而其內部控制必然無效。

其次，公司治理結構與內部控制的目標一致。公司治理結構和內部控制作為不同的制度安排形式，在于理順公司管理流程，減少公司內部缺陷，通過對公司貨幣資金、采購、銷售、戰略等的規范來促使企業提高經營效率，提供真實完整的財務報告合理促進企業實現發展戰略。

最后，健全有效的內部控制系統有利于完善公司治理。對于公司的股東來說，他們期望獲得真實的公司內部信息，并據此評價公司的經營成果、發展戰略和正確估計其財務狀況以進行未來投資決策。而對于經理層來說，他們更看重短期經營效益給自己帶來的利益。這種短期利益驅動體現在內部控制上則夸大受托經營成果，掩蓋決策失誤和經營失誤，侵占或損害股東的利益。這樣，公司的經理層成了現實的內部控制主體，直接操縱著內部控制系統的生成和利用；而股東對經理層的控制則主要是通過內部控制系統中財務報告信息來實現的。所以，一個健全有效的內部控制系統使真實、公允的信息成為可能，有利于股東和經理層之間權力的制衡。

二、基于公司治理基礎上的內部控制的局限性

1.治理權力安排不完善，缺乏內部控制機構

公司治理中，其機構權力的安排對公司產生的影響，不僅是治理機構的設置，更重要的是治理機構的權力安排。公司治理是現代企業制度的核心，而董事會是公司治理的關鍵。我國股份制公司權力層次中存在嚴重的職位重疊現象，董事長與總經理一人擔當的情況非常普遍。內部控制不完善，將嚴重影響公司決策執行質量和市場經營風險分散原則。

2.產權不明晰，內部控制缺乏有效性

一些國有企業在進行了股份制改革后，雖然企業的國有股產權歸國家所有，但不論是國家還是國有資產監督管理委員會都只是人民的代理人，并不是真正的委托人；而作為實質上的產權擁有者，人民中的任何一個人卻又無權對其擁有的國有資產自行決定如何處置。因此，國有企“出資人”缺位，產權不明晰，使得國有企業健全內部控制的效益成為“公共產品”，其外部性致使企業內部各博弈方都不愿為內部控制的有效性做出努力。

3.治理矛盾的存在，使內部控制出現弱控區

公司治理的矛盾主要體現在所有者和經營者之間存在著目標不一致、信息不對稱、激勵不相容等矛盾。這些矛盾的客觀存在是內部控制弱化的根本原因。同時，在實際進行時，內部控制點主要集中在管理層以下的財務會計系統和業務執行系統，對于企業高層即董事會與管理層則控制較少，特別是當企業管理層有關職責分離、授權批準等內部控制制度缺乏有效約束力時，便出現了企業治理過程中所說的管下不管上的局面，內部控制在高層管理中出現了弱控區。

4.公司治理結構的不完善，使內部控制自我評估日益弱化

在我國上市公司治理的現實中，監事會并沒有起到應有的監督作用。這突出地表現在：一方面，監事會并不擁有控制董事會、管理層的實質性的權力，監督作用虛化；另一方面，我國公司監事任免機制的設計存在著先天的不足。在一些企業沒有實現逐級遞進、逐級監督控制的作用。企業的內審部門隸屬于企業管理層，缺乏應有的獨立性，無法做出公正的判斷和進行有效的監督。有的企業即使設置內部審計部門，審計部門的獨立性也較差，有的企業干脆不設審計部門，甚至并入財務部門。內部審計部被剝奪了財務審計的權力，其職能主要是經營績效審計和預算執行情況審計，對財務報告的雙重審計監督被弱化為單一的外部審計監督。

三、基于公司治理基礎上的內部控制的改進

1.將治理機制基礎化，保證董事會在內控中的核心地位

公司的董事會是聯結出資者和經營者的橋梁，為股權資本出資者和經理人員的職業合同提供了合理的保障。盡管在契約未預見的事項發生的情況下，出資者可以利用剩余控制權做出決策，但由于基于股權分散的事實產生的投資者行使剩余控制權的高額成本以及信息不對稱，使得行使控制權的重心客觀上要求落在董事會肩上。內部控制是董事會抑制管理人員在搜取短期盈利機會中機會主義傾向，保證法律、公司政策及董事會決議切實貫徹實施的措施：內部控制以及涉及內部控制的信息流動構成解決信息不對稱、保證會計信息真實可靠的重要手段，而確保信息質量是董事會不可推卸的責任。董事會在內部控制中的核心地位是通過公司治理結構和機制的安排來實現的。完善董事會構建機制，將董事會建成能真正獨立行使權利和承擔責任的機構。從人員配置上割斷董事與經理層的臍帶，保證董事會成員的相對獨立性。

2.將監事會實權化，為內部控制實施奠定基石

內部控制框架的五大要素之一是“監督與糾偏”，在“控制環境”這一要素中，也要求建立與內控相應的監督機構。在以董事會為核心的內部控制框架中，董事會下包括審計委員會在內的專業委員會的建立以及經理層下屬的審計部在對內部控制制度運行過程的監督和效果評價方面的作用越來越明顯。但是，監事會對處于內部控制核心地位的董事會的監督卻長期弱化。這一問題的解決有賴于監事會功能的強化，基本思路是在監事會成員中引入利益相關者，并做好獨立董事與監事之間的功能區分與協調。

3.將內審機構獨立化，為內部控制實施提供支撐

從公司治理的角度看，內部審計機構的職責除審核企業會計賬目外，還包括稽查、評價內部控制制度是否完善和企業內部各組織機構執行指定職能的效率，并向企業最高管理當局提出建議和報告。在內部控制架構中，內部審計的作用在于監督企業經營業務符合內部控制的要求，提供完善內部控制和糾正錯弊的建議。現代內部審計活動實際上是管理的延伸，內部審計人員所從事的工作是企業管理當局想做而未能做的事情。他們的使命已不再局限于檢查發現可能存在的財會差錯，而是通過獨立的檢查和評價活動，針對內部控制的缺陷、管理的漏洞，提出切實可行的、富有建設性的建議和措施，以促進管理當局進一步改善經營管理，提高企業的綜合實力。

結語

完善的公司治理有利于內部控制制度的建立和執行，健全的內部控制也將促進公司治理的完善和現代企業制度的建立。公司的內部控制依賴于公司現有的社會、政治、經濟、文化、法律等因素，而公司治理結構正是這些宏觀因素作用的結果，構成了公司內部控制的基礎和依據。公司內部控制內涵與外延的變化正是公司治理結構作用的結果。同樣，一個良好的內部控制系統，能把公司的權、責、利三者有機結合起來，使得公司治理結構的安排能充分發揮效率。內部控制發展至今，其內涵已大大延伸，與公司治理有著越來越多的結合點，因此，以后無論在理論還是實務中，都應將內部控制問題置身于一個更大的環境中來研究和對待。

參考文獻：

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