淺析煤炭銷售業務內部控制

□文/趙 明 白雪英

（1.石家莊經濟學院；2.華北制藥集團先泰藥業有限公司 河北·石家莊）

一、加強煤炭銷售業務內部控制的意義

銷售是生產經營過程中獲取收入、實現利潤的環節。煤炭企業經過勘探、開拓、采掘、篩分、洗選、儲存等一系列過程，最后通過銷售程序實現其經營責任目標。

銷售內部控制是企業內部控制體系的重要組成部分。通過規范銷售管理行為，科學合理地配備人員，明確職責分工、權限范圍和業務處理程序，使煤炭產品的銷售符合有關法律、法規，遵循市場規則和慣例，確保銷售與發貨控制流程規范嚴密，有效地防范銷售過程中的差錯、舞弊和欺詐，提高經濟效益。

二、東龐礦汽運銷售環節存在的問題

（一）汽運銷售簡介。東龐礦商品煤銷售依據運輸方式的不同分為：鐵路運輸銷售與汽車運輸銷售，前者稱為路運煤銷售（簡稱“路運”），后者稱為汽運煤銷售（簡稱“地銷”）。在兩種銷售方式下，所有路運銷售由股份公司運銷分公司集中管理，包括銷售計劃的確定、用戶的選擇、價格的制定、月度鐵路發運與運輸計劃，東龐礦煤銷科執行公司的政策及計劃。而汽運銷售，絕大部分是由公司定用戶，礦執行公司下達的銷售計劃，價格的確定依據公司下發的價格表，礦只在煤炭產品充足、市場疲軟時，自主決定汽運煤炭的用戶。

汽運銷售涉及的主要業務及環節包括：用戶的選擇與確定、售后及信用檔案管理、合同的簽訂與履、定價（執行公司）、預付賬款、發卡、發貨、款項結算等；涉及的科室包括：開票室、磅房、煤場、結算室等；涉及的單據包括：銷售通知單、售煤卡、收據、回皮單、出門證、煤質檢驗報告、結算單等。

（二）實施內控管理前汽運銷售存在的問題。如果疏忽汽運銷售的內控管理，就會出現客戶資質審核不到位，未經適當審批或超越授權審批，以及諸如業務復核不到位、商品銷售與收款環節不銜接、監督檢查措施不力等，進而導致發貨數量、品質認定、價格認定、貨款回收等舞弊和管理風險。在實施內部控制管理之前，礦汽運銷售主要存在以下問題：

1、存在大量口頭授權銷售現象。對于礦自主選擇的用戶，主管領導在洽談商定之后，出現以口頭方式授權開卡員為用戶辦理《售煤卡》的情況。對于簽訂了合同的用戶，開卡員還可以以合同為依據，但對于零散用戶，單憑領導口頭的授權，在用戶辦理煤卡時只能通過電話確認等方式進行核對，一旦出現疏漏沒有依據可查，在接受審計等外部監督與檢查的時候容易受到處罰，并且容易出現潛在的風險。

2、存在不相容崗位未分離現象。在崗位設置方面，由于沒有對不相容崗位進行判別，出現一項業務由一人全部負責，例如，煤銷科開票員一人辦理開具售煤卡、煤款結算、開具增值稅發票等業務，由于缺乏必要的制衡機制，存在著管理風險。

3、存在煤炭銷售部門收取部分煤款現象。零散用戶稱重計量的噸數如果超出取煤卡上的結余，獲經批準按實際計量結果銷售時，考慮到當日的裝運、計量、車輛管理等多方面問題，為了及時辦理完畢車輛的稱重與放行工作，煤炭銷售部門煤卡辦理人員補辦煤卡的同時自行收取相應超出部分的煤款。除了煤炭銷售部門自行收款、保管款項的問題，此環節還不符合不相容崗位相分離的要求。

4、煤款結算時點缺乏控制。不同用戶由于交款的方式不同、價格的確定不同，結算的時點也不同。依據銷售煤款是否需要以質定價將用戶的類型分為需要以質定價的“合同戶”和以固定價格結算的“零散戶”，而在“合同戶”中依據有無信用，又分為“預付款戶”和“滾動結算戶”。進行內部控制前，“合同戶”中“預付款戶”主要是依據用戶提出結算的要求而進行煤款的結算與增值稅發票的開具；“合同戶”中“滾動結算戶”采取在一定賒銷額度內進行滾動付款結算的方式，在賒銷額度用完后進行結算；“零散戶”則是在煤取清后進行結算。結算的時點直接影響會計上產品銷售收入確認的及時性，由于各類用戶結算時點的隨意、缺乏控制，易出現滿足收入確認條件的汽運銷售跨期記賬的問題。

5、部分單證設置不規范。在汽運銷售的相關環節，部分業務的單證設置不盡規范，在格式設計上存在承載信息不夠、不同經辦人的簽字沒有定位，聯次設計不夠而日常業務中使用重要單證復印件等問題。例如，取煤車輛進煤場取煤前進行回皮稱重使用的《地銷煤空車計量回皮單》一單多用，一張回皮單就同時承擔了回皮單、發貨單、出庫單等多個憑證的作用，同時，重要崗位（如煤場管理員）沒有留存聯，不能承載作業過程和事后查詢、監督檢查所需要的各種信息；該單證需要的簽批的人員較多，但在回皮單上并沒有相應簽字的固定位置，實際操作中相關人員均是在邊角上簽字，并且無法明確簽字人的崗位，人員內部輪崗或調動時更是容易造成責任不清晰。又例，地銷煤的結算清單包含“量、價、質”三項重大信息，并應附有相應的原始單證，但是原有的結算單由結算員自行使用空白紙張打印表單，然后再手工填制，沒有顯示相應的聯次，并且日常業務中沒有加蓋煤銷科專用章。

三、東龐礦汽運銷售內控設計

以精細化管理為基礎進行礦內部控制時，重點對煤炭銷售業務各環節進行規范，并對以上問題一一提出解決方案。

（一）授權與批示。針對口頭批示辦理取煤卡的問題，內控明確要求開卡員在查驗交款收據、核對該用戶的相關合同協議及公司銷售價格管理規定無誤后，填寫《汽運煤XX戶開卡審批、領取登記簿》，登記“用戶名稱、合同協議號、專用收據號、金額、煤種、總量、IC卡號”等相關信息，由主管科長簽字批準后才可辦理開卡手續，而由礦自主確定的用戶，由批準的主管科長填制《開卡審批單》，開卡員據此開卡。并明令要求任何主管領導不得口頭指示開卡員開卡，開卡員不得擅自開卡，如有違反追究相關責任人的違規責任。

（二）不相容崗位分離。不相容崗位的分離，既是《企業內部控制指引》的明確要求，也是規避風險和防止舞弊行為最行之有效的措施。對煤炭銷售業務主要涉及的不相容崗位包括銷售單證的開具與復核，銷售單證的開具與發票的開具，價格認定與復核，結算與發票的開具等。根據以上不相容崗位以及發票管理的要求，同時考慮到必須增加的發票開具人員如果在煤炭銷售部辦公則只能做這一項工作，否則就會出現不相容崗位不能分離的問題，通過內控的規范，將礦發票開票業務交由財務科辦理，并且重新對煤炭銷售部崗位設置和職責分工進行梳理與明確，以便建立阻擋風險的“防火墻”。對于開卡環節，還要求開卡審核員的個人專用計算機必須通過個人密碼登錄（個人密碼不得向任何人泄露），開卡審核員離開時必須退出系統，以防他人操作。

（三）煤款的收取。在控制措施中對超裝煤做出如下嚴格規定：零散用戶稱重計量的數量如果超出煤卡結余，司磅員根據品種、超噸數量等填寫《超噸補交款通知單》，經司磅審核員審核簽字、磅房當班班長審核簽字并加蓋磅房業務專用章，煤炭銷售主管科長審核《超噸補交款通知單》簽字后，交由用戶到財務科交款，待用戶交完款后再持收據到煤銷科開票室辦理開卡手續。磅房司磅員讀取用戶IC卡通過后，重車過磅計量后放行。

（四）結算頻率的控制。煤款的結算時點會對收入的確認產生不同的影響，對于固定價格結算的“零散戶”，在取煤進行過磅計量后銷售收入即已實現，對于“合同戶”，得出煤質化驗結果才能據此確定結算價格，滿足銷售收入實現的條件。但不論何種方式，會計上均要對其及時進行確認記賬，而結算又是確認收入的前提，所以銷售環節需要嚴格控制用戶的結算節奏，保證會計事項處理不受延誤。

在對此部分進行內控梳理時，強調了本礦收入確認的條件。對需要以質定價的，在沒有取得煤質檢驗報告之前，收入的金額不能夠可靠地計量，根據《企業會計準則》（第四條）銷售商品收入確認條件的規定，不具備“收入的金額能夠可靠地計量”的條件，因此，需要在取得煤質檢驗報告后及時進行結算確認；對不需要以質定價的，在已過磅稱重并發出煤炭產品、用戶經辦人在過磅稱重單據上簽字確認時，確認銷售收入的實現。

同時，為了保證收入確認的及時性，避免跨期確認問題，對汽運銷售的結算管理進行了規定，要求“煤質科要將‘煤炭質量檢驗報告’及時遞送銷售部結算員；每月末，結算員必須對發出的煤炭為用戶辦理結算手續。年末無論是否為工作日，煤質科和銷售部結算員都必須將應確認銷售實現的商品煤的檢測、結算手續辦結，不得延誤財務會計事項處理的需要。”通過結算時點的嚴格控制，理清銷售結算的節奏，保證銷售業務與財務的銜接。

（五）單證的改進。以精細化為基礎的內部控制管理，不僅要求各業務規范有序，風險防范有效，并且要求相關環節做到精、細、準。因此，對銷售業務操作進行內控規范的同時對相關單證進行了改進。

在開卡環節，對不需簽訂合同的“零散戶”設計了《開卡審批單》，包含了“用戶名稱、品種、數量、單價、備注、審批人、日期”等信息，使領導的口頭批示變得有據可依。對結算單進行了重新設計：豐富了結算“量、價、質”的信息；由以前的打印單子進行填寫變為統一格式印刷；在格式方面增設了相關人員簽字的位置；聯次增加為四聯，保證了相關部門的留存需要；紙張大小設計與增值稅發票相同，方便會計上對原始憑證的裝訂保存。此外，雖然“煤銷軟件”對辦理業務各環節的相關信息均有詳細記載、統計，但像結算與過磅計量此類重點環節仍需要設置直接文檔并嚴格對發生的業務進行記錄，一方面是對電子信息的一個核對，同時也是審計、財政等對原始記錄的要求。內控規范后，相關業務人員對相應的臺賬等記錄進行了補充完善，并按規定進行逐日、逐筆的登記記錄。

除了上述五點針對性的控制措施，東龐礦還對銷售業務整體流程中各個環節可能出現的風險點進行梳理與規范控制：（1）用戶管理，包括用戶的選擇與確定、售后管理及建立客戶信用檔案；（2）合同管理，包括合同的簽訂及履行、變更與解除；（3）不同定價的煤炭產品的價格管理；（4）發卡管理；（5）發貨管理，具體分為：地銷煤運輸車輛管理，地銷煤日發貨安排，車輛放入，車輛回皮稱重，發貨、裝車管理，采制化管理，重車過磅計量管理，超裝煤管理，放空車輛管理，車輛出門管理，下班前的車輛清場管理，重車復查；（6）煤銷原始單據與財務科之間的傳遞管理；（7）收款與會計事項管理；（8）檔案管理。

做好內部控制制度的設計并不表示就完成了內部控制管理，內控管理并不是一蹴而就的，煤炭銷售業務的內控管理要達到管控效果、實現效益關鍵還在于執行，并在執行中不斷改進完善。

［1］東龐礦內控課題組.以精細化管理為基礎的東龐礦內部控制手冊［M］.2011.

［2］陳英，王玉香.煤炭企業內部控制實施的必要性［J］.中國礦業，2009.12.

［3］高智.淺析我國煤炭企業內部控制存在的問題與解決對策［J］.商業經濟，2011.15.