我國煤炭行業上市公司環境會計信息披露問題研究

（浙江財經學院會計學院 浙江杭州310018）

一、引言

2010年9月，環保部出臺了《上市公司環境信息披露指南》（征求意見稿），要求火電、鋼鐵、煤炭、水泥、電解鋁等16類重污染行業上市公司應當發布年度環境報告，定期披露污染物排放情況、環境守法、環境管理等方面的環境信息。披露環境會計信息不但是企業加強社會公德和責任意識、提高企業經濟效益的根本需要，同時也是國家保護環境和資源、建設環境友好型社會的必然要求。因此，當前對環境會計信息披露進行相關研究具有重要的現實意義。

表1 我國煤炭行業上市公司環境信息披露情況及社會責任報告公布情況一覽表

二、我國煤炭行業上市公司環境會計信息披露現狀及分析

（一）樣本的選取

煤炭行業屬于我國的重污染行業，對環境的影響范圍較廣。因此，對煤炭行業的環境會計信息披露情況進行研究具有一定的代表性。本文選取在深滬兩市上市的所有煤炭類上市公司作為研究樣本，分析其2011年年度財務報告及社會責任報告中環境會計信息的披露狀況。截至2011年12月31日，在滬深兩市上市的煤炭行業企業共有39家，其中滬市有29家，深市有10家。在39家上市企業中，ST賢成屬于ST類上市公司，故將其剔除，因此共有38家公司作為研究樣本。

（二）環境會計信息披露現狀分析

上述38家煤炭行業上市公司均對環境信息進行了披露，比例達100%，總體上較為樂觀。然而，這些企業在披露詳細程度、方式、內容以及表述形式上又各有不同。

1.披露方式分析。通過閱讀樣本企業的年報及社會責任報告，筆者發現我國煤炭行業上市公司環境會計信息的披露方式主要有三種：財務報表附注、董事會報告、社會責任報告，并且很多企業會同時在多個項目中進行披露。具體的披露方式為：94.74%的上市公司在董事會報告中進行披露；42.11%的企業獨立披露了社會責任報告，并在其中單獨成一章節對環境會計信息進行披露；13.16%企業選擇在重要事項中披露；5.26%的企業在公司治理結構中進行披露。

2.披露內容分析。通過分析年度財務報告，筆者發現我國煤炭類上市公司環境會計信息的披露內容主要有以下幾個方面：政策影響，即國家新環保政策的出臺對企業產生的影響；環保計劃，即企業為了實現綠色發展而制定的一系列計劃；環保投資，即企業在污染防治、節能減排方面投入的資金；環保費用，即企業用于環境污染防治所發生的各項費用；環保補助與獎勵，即政府為鼓勵企業的環保行為而給予的資金補助與獎金；環保罰款，即政府為處罰企業違反環境保護有關法規而收取的罰金；環保績效，即企業在環境保護方面所取得的成果的概括；環保榮譽與認證，即企業因為環保方面做出重大貢獻而獲得的榮譽稱號或通過的認證。

通過對樣本企業環境會計信息的披露內容進行分析與統計，筆者發現披露最多的是環保費用，披露比例達到81.58%，包括排污費、綠化費、礦產資源補償費、水資源補償費、土地塌陷補償費等，這些費用一般計入在管理費用中。68.42%的煤炭行業上市公司披露了節能專項資金、礦產資源節約與綜合利用專項獎勵、環保補助、環保獎勵、技術研發補貼等信息，一般反映在“營業外收入”一級科目下的“政府補助”明細科目。西山煤電這一家企業還披露了環保罰款信息，其他樣本企業皆未提及。關于政策影響，披露的企業數量有17家（占比44.74%），這些企業紛紛表明國家新環保政策的出臺將增加企業的資本性支出和生產成本。此外，蘭花科創、盤江股份、上海能源等11家樣本企業披露了環保計劃，它們都在董事會報告中明確會繼續推進節能減排工作，努力實現企業綠色發展；金瑞礦業、靖遠煤電、云維股份等11家樣本企業披露了環保投資，如蘭花科創2011年全年投入環保資金4 943萬元，重點實施了廢水氨氮自動監控系統等50多項環保工程項目。環保績效方面的信息，披露的企業數量比例為31.58%，內容包括節能降耗情況、“三廢”治理情況、植樹造林情況等。昊華能源、煤氣化和國投新集這3家企業披露了環保榮譽與認證方面的信息。

筆者通過分析上述16家上市公司的社會責任報告，發現環境會計信息的披露相對其他方式而言更詳細，從企業的環保理念到環保投資、環保措施、環保績效以及環保榮譽與認證都有所涉及。具體的披露內容見表2。

表2 社會責任報告中環境會計信息披露內容情況表

從表2可知，社會責任報告中樣本企業披露最多的是環保績效、環保措施以及環保投資，比例均達到80%以上。環保榮譽與認證披露的企業也較多，例如露天煤業2011年通過了ISO14001環境管理體系認證、中煤能源被評為“2011年節能中國十大貢獻單位”等。此外，環保宣傳教育方面，露天煤業和云維股份有所涉及，這兩家企業通過知識競賽等活動提高員工的環保意識，為促進低碳經濟做貢獻。

表3 我國煤炭行業上市公司環境會計信息披露的表述形式

3.披露形式分析。企業披露環境會計信息的形式有三種，貨幣形式、非貨幣形式或者貨幣與非貨幣形式相結合。樣本企業在不同的項目中披露的形式不同，具體見表3。

從表3可以看出，我國上市公司所披露的環境會計信息中，在董事會報告中，2/3的企業選擇采用非貨幣形式披露環境會計信息，內容大多為環境政策影響、環保計劃以及環保績效等信息；其余1/3企業雖然涉及了貨幣信息，但也只是蜻蜓點水，只有煤氣化在董事會報告中披露的較為詳細。在財務報表附注中，所有企業都采用貨幣形式披露，內容大多為環保補助與獎勵、環保費用等。在重大事項中，大部分企業也是采用非貨幣形式進行披露，即表明本企業是否被列入環保部門公布的污染嚴重企業名單或者是否存在重大環保問題；平莊能源這一家樣本企業較為特殊，在重要事項中采用貨幣與非貨幣相結合的方式給予詳細披露。在公司治理結構中，也是采用非貨幣形式披露。在社會責任報告中，由于披露的環境信息較為詳盡，因此均采用貨幣與非貨幣相結合的方式。

三、我國煤炭行業上市公司環境會計信息披露存在的問題

（一）環境會計信息披露程度不夠

通過分析年度財務報表和社會責任報告，能夠詳盡披露環境會計信息的上市公司較少，僅14家樣本企業進行了較為詳盡的披露，還不到40%。靖遠煤電、國投新集等部分企業涉及的環境信息只有寥寥數語，而且都以披露非貨幣性信息為主。此外，上市公司對環境會計信息的披露大多流于形式，對于信息使用者缺乏實質意義。例如，很多企業都提到“國家提高環保標準，將會增大本公司的生產成本”或者“公司本年度不存在重大環保問題”等，這些信息都是公眾容易獲得的。而對于那些必須披露的環境信息及可能對公司不利的負面信息卻很少披露，使得披露的信息具有片面性，不夠完整。

（二）環境會計信息披露形式不規范

由于環境會計信息披露有關的法規體系不健全，我國煤炭行業上市公司的披露方式多種多樣。部分企業在財務報告附注或者董事會報告中做單一披露，有的則選擇在多個項目中進行披露。對于同一類環境會計信息，不同的企業選擇在不同的項目中進行披露，例如對于“企業是否被列入環保部門公布的污染嚴重企業名單”以及“是否存在重大環保問題”的披露，冀中能源、靖遠煤電等通過董事會報告；而平莊能源、新大洲A等則通過重要事項來進行披露。另外，對于貨幣形式或非貨幣形式的選擇也具有較強的隨意性。各種披露形式混雜使得企業披露的環境會計信息缺乏可比性。

（三）披露的環境會計信息缺乏第三方鑒證

通過對樣本的統計分析發現，僅中煤能源說明年報中關于環境會計的信息是經過審計的財務數據，但也有數據是源于統計，這就缺乏了可信度。此外，筆者發現，幾乎所有企業年度報告中披露的信息都沒有經過有關部門的鑒證，其可靠性很難保證。

四、對我國煤炭行業上市公司環境會計信息披露的建議

（一）企業自身應做好環境會計信息披露工作

企業可以設置專門的環境保護部門，該部門的職能應包括：制定公司環境保護制度，熟悉國家的相關環保法規，針對公司排污情況，制定合理的防治措施，制定污染投資及費用的預算，制定環保達標考核標準并且定期對各部門的環保達標情況進行考核，根據考核結果進行獎勵等。此外，企業需要加強煤炭類上市企業高管、會計等人員的環保意識，認識到環境效益與經濟效益之間的密切聯系。內部審計人員需要對內部環境會計信息進行審計，也需要具備相應的素質，隨著內部環境會計信息審計工作的開展，會計人員環境會計核算工作也能夠得到加強。

（二）學術界應深化對環境會計信息披露制度的研究

上市公司環境會計信息披露需要有科學合理的信息披露制度作為保障，當然這個制度的建立需要有較為深厚的環境會計理論作為基礎。上市公司環境會計信息披露制度應規定披露方式、披露內容、披露形式以及披露時間等，以方便上市公司在公開信息中披露環境會計信息。西方國家對于環境會計的研究起步相對較早，研究較為深入，已經在傳統的會計核算基礎上形成了獨立的環境會計核算體系。由于我國起步較晚，學術界更應該加強環境會計理論研究，在借鑒西方經驗的同時結合我國國情，建立起完整的環境會計核算體系，確保上市公司有規可循、有法可依。

（三）政府機構應積極發揮主導和監督作用

對于追求經濟利益最大化的企業，只要有利于企業價值增長的活動，企業就可能為達到目的而忽略其他相關主體的利益，因而，這些企業往往不能全面、如實地進行環境信息的披露。因此，應加強政府有關部門的主導和監督作用，改善環境會計信息披露機制，特別應該重點針對重污染行業，盡快出臺相應的環境信息披露法規，同時加強執行力度，嚴格要求重污染上市公司遵守規定，重罰違反環保法規的企業，提高其違法成本。另外，由于環境資源的特殊性，對其進行監管可能需要國家審計部門和環保部門的共同合作，制定具體的審計準則來執行。

五、結語

隨著可持續發展的觀念深入人心，環境問題已逐漸成為世界性問題之一。環境會計信息公開是繼 “直接管理手段”與“經濟手段”之后的一種全新的環境管理手段。本文通過對我國滬深兩市上市的煤炭行業企業的2011年年度財務報告和社會責任報告中環境會計信息披露進行統計分析，揭示出存在的問題，并提出了相關改善措施。希望我國的環境會計在不久的將來取得實質性進步，環境會計信息披露理論和實務取得較好的發展。