受托責任視角下公司治理與內部審計良性互動關系構建

（山東農業大學經管學院 山東泰安271018）

一、引言

美國的 《薩班斯—奧克斯利法案》（Sarbanes-Oxley Act，簡稱SOX法案）中指出：“內部審計、外部審計、董事會以及高級管理人員是有效公司治理的四大基石；內部審計作為企業自我約束和監督機制的重要組成部分，是完善公司治理不可或缺的一個環節。”可見，內部審計在公司治理中占有重要地位，它既是公司治理的重要組成部分，也是檢查與評價公司治理效果的主要手段。本文試圖基于受托責任理論來討論公司治理與內部審計的內在聯系，提出促進公司治理與內部審計良性互動的建議，從而更好地服務于企業的總體目標。

二、基于受托責任理論的公司治理與內部審計的產生

受托責任是基于所有權與經營權的分離而產生的。在兩權分離的情況下，企業的所有者不再參與經營管理，只能通過經營者提供的財務報告來了解企業狀況，為了避免委托人和受托人之間由于信息不對稱、目標不一致而產生道德風險和逆向選擇問題，需要專門的機構和人員對受托責任的履行情況進行確認和評價，維護雙方的合法權益。公司治理作為一種控制機制應運而生。隨著理論與實務的發展，人們漸漸地發現不只所有者與經營者之間存在受托責任，其他利益相關者與組織之間也存在著這種關系，公司治理關注的對象應該拓展。此時，公司治理成為平衡各種利益相關者之間利益關系的控制機制。

公司治理包括內部治理機制和外部治理機制。內部審計本質上是公司治理內部治理機制的有機組成部分，是企業內部受托經濟責任關系的產物。王光遠教授（2006）指出：“對于組織外部受托責任，內部審計行使確認之職，成為董事會、高管層履行受托財產責任和受托管理責任的得力助手；對于內部層級受托責任，內部審計與咨詢職能并舉，為評價各經營管理層業績、改善業務運營盡應有之力；對于橫向的水平責任，內部審計還可以盡協調之責。”

所有權與經營權的分離產生了受托責任，而公司治理和內部審計都是保證受托責任履行的控制機制。

三、公司治理與內部審計的關系

內部審計自產生以來就與公司治理有著千絲萬縷的關系。正確剖析公司治理與內部審計的關系，是建立健全公司治理與內部審計協調發展機制的基礎，是促進企業健康發展的保障。

（一）二者目標具有趨同性

有效的公司治理能夠在企業內外部形成監督制約機制，督促企業資源的優化配置、激勵董事會和高管層做出最有效的決策，確保企業總體目標的實現。國際內部審計師協會（IIA，1999）提出：“內部審計是一種獨立、客觀的保證工作和咨詢活動，其目的在于為組織增加價值并提高組織的運作效率。它采用系統化、規范化的方法，來對風險管理、控制和治理程序進行評價和改善，從而幫助組織實現它的目標。”可見，公司治理與內部審計都服務于企業總體目標的實現。

其中，兩者總體目標的趨同性主要表現在三個層次上：首先，兩者都保障股東的利益不受損害。這是公司治理最基本的目標，也是內部審計職能所在。其次，兩者都致力于增加企業價值。盈利是企業的生存目標，加強公司治理是為了更有效的增加企業價值。內部審計發揮評價和監督的職能，查找漏洞、防范風險，減少不確定性帶來的損失，也是增加企業價值的一種途徑。最后，兩者都關注企業的長遠發展。公司治理的最高目標就是為了企業能夠健康長遠的發展。隨著公司運營環境的改變，內部審計逐漸向風險導向型轉變，能夠通過評價風險管理程序，保障企業的長期利益。

總之，公司治理是通過協調相關利益者之間的利益關系，實現企業的總體經營目標；而內部審計則通過監督和評價企業的經營情況，提供改進的建議，實現企業的最終目標。兩者的方式和側重點不同，但是目標卻是一致的。

（二）二者具有共同的理論基礎

由于企業所有權與經營權兩權分離，企業的所有者與經營者之間存在著利益沖突，所有者追求的股東利益最大化，經營者追求的則是高薪酬、舒適工作，在這種情況下，公司治理作為一種制衡機制出現。它在維護股東及其他利益相關者利益的基礎之上，規范管理層及董事會的職責，監督他們職責的履行情況，從而平衡兩者之間的利益關系。公司治理的最終目的是要確保受托責任的切實履行。內部審計就是基于受托責任關系產生的，它通過評價和監督職能，減少管理層與董事會之間由于信息不對稱帶來的問題，確保受托責任的履行。

公司治理和內部審計產生于共同的理論基礎——受托責任理論，只是涉及的受托責任關系的范圍不同：公司治理僅涉及以股東為主的利益相關者、董事會、高管層之間的受托責任關系，內部審計的職能范圍則涉及組織各層次的受托責任關系，在公司治理和公司管理層次都發揮作用。

（三）二者的核心內容相同

公司治理和內部審計的核心是風險管理。在公司治理的過程中，很重要的一點就是要制定防控風險的戰略方案，比如公司的經營管理是風險偏好型還是風險規避型，這直接決定著企業的治理風格和方式。風險管理機制在風險導向型內部控制時代扮演著更加重要的角色，內部審計的工作重點由控制測試轉移到分析、確認、評價風險上來，改變了原來的審計程序，將風險管理戰略貫穿于整個年度審計計劃之中。

（四）兩者存在著互動關系

公司治理與內部審計存在著互動關系，兩者相互依賴、相互影響。

公司治理影響內部審計環境，是內部審計發揮作用的前提和保障。公司治理成效顯著，那么內部審計也能夠充分發揮自己的監督和評價作用，促進公司治理的進一步完善；公司治理存在缺陷，那么內部審計也難以開展，即使開展，也難以充分發揮作用，公司治理會越來越差。公司治理決定著內部審計的主體、工作程序、地位及效果，因此，內部審計體系的設計要適應公司治理的需要。

內部審計是公司治理的重要組成部分，它能夠維護企業所有者與經營者之間的權利制衡關系，保證公司治理效用的發揮；它能夠通過發揮監督和評價作用，促使企業披露真實的信息、并針對出現的問題提供建議和意見，從而維護利息相關者的利益；它還能夠提高企業風險管理的有效性，完善公司治理機制，促進科學管理。

四、公司治理與內部審計良性互動體系的構建

公司治理與內部審計目標趨同、理論基礎相同、核心內容一致，并且兩者之間相互影響、相互促進，可見，正確認識兩者之間的關系，促進兩者之間的良性互動至關重要。

（一）強化公司治理，營造內部審計環境

公司治理機制的建立健全，直接影響內部審計職能的發揮。因此，應當建立現代企業的法人治理結構，在股東會、董事會、監事會和管理層之間形成一種制衡機制。充分發揮股東大會的人事任免權，加強其對董事會和監事會的監督；保證董事會相對獨立于管理層；強化監事會對管理層的監督與約束。優化公司治理結構，營造良好的內部審計環境。

（二）拓展內部審計服務領域，改善公司治理

內部審計的職能應當順應當前風險導向內部控制的趨勢，拓展到風險管理和公司治理上來，充分體現組織目標。內部審計人員應該正確識別企業風險的類型、評估企業風險的大小，提出審計意見和建議，及時堵塞管理漏洞，減少不必要的損失；另外，在評估企業風險時，要對其影響因素進行分析和預測，發揮預警作用，及時防范風險。內部審計要與風險管理緊密結合起來，從而規避風險、改善經營管理，實現雙贏。

（三）建立適合我國公司治理的內部審計模式

獨立性是審計的靈魂，對于內部審計而言，更是如此。所以，應在遵循獨立性原則的前提下，建立與我國多元公司治理模式相適應的內部審計模式。對于國有或者國有控股公司，內部審計機構應當直屬于監事會，并受監事會與董事會的雙層領導；對于上市公司，內部審計機構應當由董事會下設的審計委員會領導，這種模式獨立性強、信息傳遞快、發現問題及時、涉入公司治理深入，有利于提高經營效率。

（四）提升內審人員素質，提高公司治理效率

內部審計人員只有具備足夠的勝任能力才能保障內部審計在公司治理中充分發揮作用。隨著審計范圍的擴大、審計地位的提高，需要企業建立一支復合型內部審計隊伍，實現員工知識結構多元化；加強對內部審計人員職業道德的教育，真正為內部審計的客觀、公正提供保障；激勵員工注重知識的更新和能力的拓展，加強考核和培訓。

（五）改進內部審計方法，實現公司治理現代化

內部審計應該充分利用計算機技術，提高其自身的信息化水平。利用計算機開展非現場審計，不僅能夠減少審計成本還能提高審計效率，從而實現公司治理的信息化。內部審計應改變傳統的審計模式，將事后審計與事中、事前審計相結合。事前應對審計項目的合法性、可行性等進行初步審查，提出審計意見；事中對審計項目的主要控制點進行符合性測試，發揮監督作用；事后對審計事項進行綜合評價。三者相互結合，從而對審計事項進行全過程、全方位的監督和評價，及時發現偏離總體目標的情況及潛在風險，保證企業總體目標的實現。