獨立審計市場政府監管失靈及對策研究

【摘 要】 在對獨立審計市場的監管中，政府可能由于信息不完備、權力尋租和機會主義行為以及組織規模增長過快造成監管失靈。為完善獨立審計市場監管，防范政府監管失靈，應妥善處理政府行政管理和協會自律管理在職能與力量上的配置，堅持政府依法監管，避免權力尋租，構建全方位多層次的監管法律制度體系，重視對政府監管權力的問責和約束，建立運轉高效、協調有序的監管體制，避免監管資源重復配置。

【關鍵詞】 獨立審計市場； 政府監管； 失靈

政府監管是目前我國維護和保證審計質量的主要機制，審計質量的高低在很大程度上受到政府監管效率的影響，有效的政府監管可以推進審計市場的發展。如果政府是超然獨立、理性的監管者，那么政府對獨立審計市場進行適當的監管就一定能作為審計質量的最后把關者，通過彌補審計市場的缺陷使審計質量問題得到滿意的解決。但事實上，政府監管并不總是有效率的，政府也有它的能力邊界，如果政府對獨立審計市場的干預超過了這一邊界，作出了降低監管效率的決策或不能實施改善監管效率的決策，就會出現政府失靈。

一、獨立審計市場監管中政府失靈的原因

（一）政府掌握的信息不完備導致監管失靈

政府對獨立審計市場的有效干預有賴于對市場信息全面、及時和準確的把握，只有獲取到并從中整理出有關整個獨立審計行業的比較完備的信息，才能作出科學和切實可行的經濟決策。但獲取信息的成本是客觀存在的，而且由于政府處于社會層級結構的塔尖，其獲取的信息是自下而上逐級匯總和積累的結果，信息傳輸中的時滯、錯誤、隱瞞和虛報等舞弊不易克服，信息的充分性、真實性、準確性和時效性難以保障，再加上政府的優勢體現在對于宏觀信息的掌握上，微觀層次的信息掌握的比較少，由此導致政府不能對市場狀況進行全面把握，對經濟的認識難以完全符合經濟規律，從而使政府的經濟決策建立在不完全和不對稱信息的基礎上。當政府行為由于受到信息的阻滯而不能達到令人滿意的監管目標時就產生了政府失靈，具體表現為政策效應的滯后性、不平衡性和政策效力的遞減性，這些都將導致政府決策無所適從，從而使監管效果大打折扣。

（二）政府可能由于利益導向產生尋租、造租和機會主義行為，造成政府監管失靈

1.政府權力尋租可能引起監管失靈。尋租的實質是用經濟學的方法研究權錢交易（吳作章，2007）。現代公共選擇理論從理性經濟人的基本假設出發，揭示政府部門和官員在進行決策時，也會從事政治創租和政治尋租活動，利用現行體制的缺陷去追求局部或個人利益的最大化。行使公共權力的主體政府是由人構成的組織，政府自然是具有有限理性的經濟人，這一特性使政府在受到權力、職位、社會名望及相關物質利益的驅使時，為謀求個人效用或特殊利益集團的利益最大化，可能運用行政權力對獨立審計市場進行不當的干預和管制。同時，由于政府掌握著“特許、配額”等一些非彈性稀缺資源，它不僅可能“無意設租”、“被動設租”，在某些情況下還會“主動設租”（劉明輝、徐正剛，2004），甚至發生行政腐敗。政府權力尋租往往表現出政府行為企業化與權力市場化的特點。例如，當以地方政府的經濟發展水平來考核地方政府領導的業績時，地方政府會傾向于支持本地更多的公司上市和已上市公司有更好的經營業績。如果上市公司通過會計造假和審計舞弊來達到這一目的，當地政府會傾向于庇護這些上市公司和會計師事務所。在政府職能部門之間，由于目標不同，從本部門利益的角度出發，對會計造假與審計舞弊也會有不同的態度。例如，國有資產管理部門有時會傾向于庇護上市公司虛報國有資產，而稅務部門對企業虛報利潤可能不會持反對態度。政府管制機構的權力越大，其尋租動機就越強，監管失靈的后果越嚴重。

2.政府的機會行為容易引起政府監管失靈。政府的監管效果與監管部門的獨立性及監管能力有關。社會公眾將對審計市場的監管職能賦予政府的基本假定是政府的監管目標和長遠利益與社會公共利益具有一致性，政府部門因而具有約束短期機會主義行為并維護社會公共利益的動機。但這一假定并不一定總是成立，由于政府掌握信息不完全以及在監管目標和監管技術的確定中社會公眾與政府部門之間存在著信息不對稱，按照委托代理理論，作為代理人的政府部門具有信息優勢，如果政府自身不透明，加上其有限理性經濟人的本性，其作為監管者的倫理基礎——維護社會公共利益就會發生變化，其監管動機就可能被利己主義和機會主義所代替，憑借信息優勢在理性選擇、權衡利弊的指導思想下進行監管，監管者可能偷懶或發現不報，甚至被強勢利益集團所俘獲（陳波，2008），對舞弊視而不見，而當外部不存在有力的約束機制時，機會主義行為就會凌駕于公共利益之上，引發政府監管失靈。2004年的王小石事件就暴露了監管者存在道德風險和機會主義行為，政府可能因為治理失效而損害社會公眾利益，也說明我們需要加強對監管機構機會主義行為的監管。

（三）政府組織規模增長過快造成自我擴張型政府失靈

帕金森定律證明，政府具有自我擴張的本性。長期以來，政府管理中往往強調需要太多，重視成本不夠，在對獨立審計市場監管機構的設置上，常常以管理需要為出發點，每一機構的設置似乎都有其存在的必要性和合理性，都是加強和改善政府監管的需要，其結果是機構重疊，部門林立以及國家權力和職能幾乎無限制的擴張，不僅大大增加了機構內部運作的成本，而且使監管重復和監管不到位現象同時發生，一方面是多頭監管，另一方面是監管無效而沒有明確的問責主體。例如，一家擁有“證券許可證”的事務所可能同時面臨財政部會計司、財政部監督檢查局、證監會會計部、中國注冊會計師協會、本省財政廳、財政部駐地方財政監察專員辦事處、證監會駐地方證監局、本省注冊會計師協會的監管，如果這些監管部門不能很好地協調配合就很可能同時出現監管重復和監管不到位現象。再如，證監會作為同時監管上市公司的政府機構，對監管證券審計具有權力優勢，但在具體做出行政處罰時還需要財政部介入，而對于一些復雜的案件則可能出現兩個監管主體相互推諉現象。從我國審計行業發展歷程看，還曾出現過財政部和審計署為了追求部門利益最大化而舍棄社會公共利益，違背保證獨立審計質量的初衷而相互爭權奪利的行為。

二、完善獨立審計市場監管，防止政府失靈的對策

（一）妥善處理政府行政管理和協會自律管理在職能與力量上的配置

政府管制存在的信息不完備問題，要求政府必須從信息效率的角度來決定其監管的層次和范圍。在微觀層面上，行業協會監管主體把握信息的能力和反應速度具有更大的優勢。注冊會計師協會具有對繁雜的、新的業務做出迅速反應，及時在會員中交流和匯總的能力，并能較早發現行業內部的問題，易于達成和修改行業規則，易于觀察規則的執行效果，易于接受輿論的監督。因此，在以政府監管為主導的同時如何切實發揮中國注冊會計師協會的作用，是構建完善的注冊會計師行業監管體系，防范政府失靈必須考慮和解決的問題。政府監管和行業自律相結合將是我國獨立審計監管模式的發展方向。

具體來說，在現行行政許可框架下，強調依法行政的同時，應堅持注冊會計師協會自律管理的基本取向，充分發揮協會的作用。對于法律已經賦予協會的職能，要充分到位，不斷拓展其工作空間；對于法律規定由財政部門行使的職能，在不違反依法行政原則的前提下，應充分倚重協會自律管理的優勢和作用；對法律沒有明確規定的行業管理事項，應充分依賴并盡量交由協會處理。按照這一原則，一般情況下，政府行政部門應當重點負責對審計服務產品質量的監管，而不應側重于對執業過程的監管，因為行業的技術標準可能排斥行政權力的進入，而專業問題的爭議也會導致政府監管無果而終。中注協作為制定行業標準的專業機構，由它組織的執業過程和業務質量檢查應當最有效（王華，2007）。在監督檢查中，政府和注協都要重視收集整理本行政區域內會計師事務所和注冊會計師的日常監控信息，包括基礎資料、業務報備、調查檢查、處理處罰等信息，并使通過監管工作形成的信息在兩者之間實現共享，從而提高政府監管工作的質量和效率。

（二）堅持政府依法監管，避免權力尋租

依法治國是我國的基本國策，加強獨立審計市場監管工作也要堅持依法監管原則。政府的信譽和能力不是與生俱來的，它要接受社會公眾的檢驗和評價，政府權力的濫用必將導致整個社會誠信度的下降和社會經濟秩序的混亂。從這個意義上說，依法監管含義是“治國者先受治于法”，使政府具有侵略性和擴張性的權力受到牽制，使之歸依法律的權威，受法律的控制與約束。政府行使監管權力應以不違背法律作為其行為的前提。政府和會計師事務所是構建在法律基礎上的兩類平等主體，政府干預獨立審計市場的行為既要符合經濟實體法的要求，又要符合行政程序法的要求。依法監管原則要求政府嚴格做到依法辦事、有法必依、執法必嚴、尊重法律的公平性，政府不應濫用權力偏袒社會集團或為個人謀利，以體現政府作為市場監管主體的公正性。

（三）構建全方位多層次的監管法律制度體系，重視對政府監管權力的問責和約束

缺乏對監管者的監管必將導致對監管的濫用（彭桃英，2007），如果沒有約束，政府行為可能違背社會公眾的意愿。按照波斯納定理，政府應承擔政策失誤和監管失靈的社會責任和行政責任，對監管者的機會主義敗德行為則應做出更加嚴厲的懲罰。強化監管責任是促進依法有效監管，防止政府機會主義行為和監管失靈的重要保障。針對我國注冊會計師行業的現狀，在強調政府監管重要性的同時，必須構建全方位多層次的監管法律制度體系，重視對政府監管權力的問責和約束，有關部門應抓緊修訂完善與行業監管有關的會計、證券、司法等方面的法律、法規，盡快制定和完善針對監管機構的責任追究制度，對作為審計市場監管主體的政府行為進行約束，使政府權力越來越嚴格地受到法律的限制，實現政府權利與義務對等，使監管措施具有更強的可操作性和威懾力，也為社會監督政府行為提供必要的法律依據。

在構建全方位、多層次的行業監管法律制度體系時應著重考慮以下幾個方面：一是要明確規定監管機構的法定職責權限；二是要明確規定監管主體的具體工作程序；三是要明確規定監管結果的處理和責任追究辦法；四是要完善獨立審計市場監督的事后救濟機制，包括上訴機制和司法審查機制。

（四）建立運轉高效、協調有序的監管體制，避免監管資源重復配置

權力是一種稀缺資源，任何一種權力都有自身擴張的自發傾向，對注冊會計師行業的多頭檢查將會導致社會資源的浪費，尤其是增加了注冊會h8Jff2uFdW2FiaRUwucNbMEpfKxyPhaXFOn67q430hI=計師及會計師事務所的負擔，影響監管效率和執業效率。健全有效的監管體制是強化監管效果、促進會計師事務所提高審計質量和防止政府監管失靈的重要一環。為此，應結合注冊會計師法的修訂，理順行政處罰工作程序，規范檢查主體自身行為，建立運轉高效、協調有序的監管體制。只有當政府各監管部門之間、政府與非政府監管主體之間能夠協調運行時，才能形成有效率的監管體制，既避免職責重復，又不留監管漏洞，使有限的監管資源得到有效利用，有效防止監管失靈。

建立健全協調統一的行業監管體制，最突出的是要處理好三方面的關系：一是政府監管部門與行業協會的關系。要依法確立行業協會和政府監管部門之間的權限分工，切實發揮各自在獨立審計市場監管中的作用。二是要處理好政府有關監管部門之間的關系。政府與證券監管和財政等部門需要相互協調，提高對注冊會計師進行核查的系統性和常規性，努力構造暢通有效的協作機制。三是要切實推進對會計師事務所、稅務師事務所等社會中介機構統一管理的進程。國務院和有關部門應合理解決對注冊會計師行業有關的社會中介機構監管各自為政的局面，使注冊會計師行業的監管機制更加有效，執業環境更加規范。

【參考文獻】

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