對收付實現制和權責發生制的思考

【摘要】收付實現制和權責發生制是支撐當今財務會計制度的兩大會計理論基礎，它們既是對立的也是統一的，在現實中被不同的機構和組織所采用。隨著經濟環境復雜化、經濟業務多樣化，在實際操作中，這兩大會計理論基礎也展現著各自的優缺點。本文通過對這兩大會計理論基礎進行對比和深度剖析，總結兩大理論的對立性和統一性的表現特征。

【關鍵詞】收付實現制；權責發生制；對立；統一

不同的經濟環境對會計信息的要求是不同的。隨著經濟的發展和經營環境的復雜化，國家對會計計量的基礎要求也是在變化之中的，從收付實現制過渡到權責發生制，這是符合當前經濟發展需求的，但是現在要求部分企業將現金流量表納入企業財務報告體系，這也從側面反映出，國家意識到收付實現制本身的優點。兩大會計理論基礎相互競爭、相互依存，在會計理論的發展歷程中必將延續下去。

一、收付實現制與權責發生制的概念及適用范圍

會計核算基礎有兩種：收付實現制和權責發生制。收付實現制是按照收益、費用是否在本期實際收到或付出為標準確定本期收益、費用的一種方法。即凡在本期以現款付出的費用，不論其應否在本期收入中獲得補償均應作為本期的費用；凡在本期實際收到的現款收入，不論其是否屬于本期均應作為本期應計的收入。權責發生制是按照收入和費用是否歸屬本期為標準來確定本期收益、費用的一種方法。即凡是當期已經實現的收入和已經發生或應當負擔的費用，不論款項是否收付，都應當作為當期的收入和費用；凡是不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不應當作為當期的收入和費用。目前，在我國收付實現制適用于行政事業單位，權責發生制則適用于所有的企業以及新《事業會計制度》規定的事業單位的部分經濟業務或者事項。

二、收付實現制與權責發生制的對立

（一）適用范圍不同。收付實現制和權責發生制的使用主體不同，且國家有嚴格的劃分標準。在我國，行政單位、事業單位、軍隊等非營利單位均采用收付實現制為基礎進行會計核算；我國《企業會計準則》對那些以營利為目的的機構、企業做出明確規定，要求他們以權責發生制為基礎進行會計核算。

（二）收入費用的確認原則不同。收付實現制是以現金的實際收付為標準確認收入、費用的歸屬期；權責發生制則是以收入、費用實際為原則，收入、費用的確認與現金是否實際收到無關。

（三）核算范圍不同。收付實現制只確認與現金收支有關的事項，其他事項不納入核算范圍。 因此會計主體的全部資產都是以現金的形式存在的，沒有債權債務；權責發生制則是以債權關系來確定收入、費用的，這就將非現金資產和負債納入核算范圍。權責發生制在確認期間損益的時候也連帶著資產負債表的會計要素進行變化，這樣就能更好地確定期間損益以及企業的財務狀況。

（四）與現金流動的一致性不同。收付實現制的確認標準就是現金的實際收支，所以說在此基礎上反映的資金運動情況與實際的資金運動情況是一致的；權責發生制下，會計的確認標準是債權關系，與現金的實際收支是存在一定的時間差的。如購買固定資產，在權責發生制下，入賬價值是購買固定資產的總付出，其損耗是以折舊的形式在以后年度按照一定的折舊方法攤銷到產品成本或是期間費用中的，這就可以明顯看出在權責發生制下，現金的運動實際運動與會計核算存在一個較大的時間差。

三、收付實現制與權責發生制的統一性

（一）兩者存在的目的是相同的。無論是收付實現制還是權責發生制，其存在的目的都是確認、計量、記錄和列報會計主體的經濟事項和經濟業務。 假設不存在商業信用和借貸行為，那么無論是采取收付實現制還是權責發生制進行收入和費用支出的核算，企業期末的核算結果是一樣的；即使企業的收入和支出權責與現金的實際收支有一定的時間差，但是只要權責和現金的實際收支發生在同一會計期間，這兩種核算的結果也是相同的。

（二）權責發生制可以實現收付實現制財務報告目標。收付實現制在進行會計計量時，側重的是現金實際流動軌跡，如報告期末現金的結余和報告期間內現金的籌集、運用情況；權責發生制下，會計核算側重的是經濟資源，如企業控制的資產，應承擔的債務，期間的收入與成本以及其他用來評價主體財務狀況和變動情況的會計信息。從表面上看收付實現制與權責發生制的側重點不同，其反映的具體數據不存在聯系，但是我們可以通過一定的會計手段將權責發生制下的數據進行轉化，重新編制財務報表，這樣就可以實現收付實現制的財務報告目標。

收付實現制和權責發生制，在前面的分析中它們是對立的，但在一定程度上二者又是統一的。權責發生制以權利或義務的形成為標準，從本質內容上確認了收入或費用；收付實現制以現金的收付行為的發生為標準，從表面上確認為收入或費用。兩者可以說是統一的，有聯系的。在我國的現行制度的復雜程度高和多元化條件下，并且會計人員的專業素養及實際操作能力還不是很優秀的條件下，在政府會計中引入權責發生制的同時，也應充分利用好收付實現制，做到二者的有機結合，發揮更大的效應。在引入權責發生制的過程中要循序漸進，綜合考慮各方面的影響因素，做到有主次、有目的地改革。因此，政府會計應在現行財務報表體系中，將資產負債表和損益表以權責發生制為基礎，反映單位的財務狀況和經營成果；而在現金流量表中，以收付實現制為基礎，向政府提供完整的現金流量資料。綜合二者優點，做到揚長避短，取其精華，將權責發生制和收付實現制辯證統一的運用于政府會計核算中。

四、收付實現制變更為權責發生制的概述

隨著國家相關政策的出臺，事業單位改制為企業的情形越來越多。為了使改制前后會計核算主體的賬務能夠有效的銜接，以保持會計核算的連續性，會計核算必須由收付實現制變更為權責發生制。基于會計政策的概念（會計政策是指企業在會計確認、計量和報告中所采用的原則、基礎和會計處理方法），判斷這一變更屬于會計政策變更。會計政策變更的會計處理方法有兩種：追溯調整法和未來適用法。會計政策變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息，應當采用追溯調整法進行會計處理，將會計政策變更累積影響數調整列報前期最早期初留存收益，其他相關項目的期初余額和列報前期披露的其他比較數據也應當一并調整，但確定該項會計政策變更累積影響數不切實可行的則采用未來適用法。該變更能夠提供更可靠、更相關的會計信息，并且該項會計政策變更累積影響數能夠確定，應當采用追溯調整法進行會計處理，將會計政策變更累積影響數調整列報前期最早期初留存收益，其他相關項目的期初余額和列報前期披露的其他比較數據也應當一并調整。由于事業單位和企業的會計核算執行不同的制度，會計科目也有很大的差別。

五、結束語

會計核算基礎變更，不僅僅存在事業單位改制為企業的情形中，新頒布的《事業單位會計制度》提到，事業單位的部分經濟業務或者事項的會計核算應當采用權責發生制。即對于某一事業單位而言，就有可能同時存在兩種會計核算基礎。而且對于同一業務或事項，也可能因為新舊《事業單位會計制度》對會計核算基礎的要求不同，也有可能出現收付實現制和權責發生制相互變更的情形。我們要把握這一會計政策變更的實質，正確的運用會計處理方法對其做出正確的處理。

參考文獻

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