關聯方關系及其披露

李曉梅

【摘 要】本文在參考和借鑒國內外學者研究成果的基礎上，重點研究上市公司關聯方交易及其披露有關內容，以上市公司具體情況以及相關事實資料為依據分析其中存在的問題，從已經發生和潛在的問題出發，進一步了提出規范上市公司關聯方關系及其交易信息披露的建議。

【關鍵詞】關聯方關系；披露；必要性

關聯方交易是一種特殊形式的交易，關聯方交易信息又是會計信息的重要組成部分，有必要對其披露進行規范。關聯方關系及其交易信息的充分披露，既可以在一定程度上提高財務報表的有用性，又能夠在一定程度上阻止管理層人員利用關聯方交易操縱業績等舞弊行為的發生。但關聯方關系及其交易披露中存在的問題仍給各方面帶來不同程度的負面影響甚至危害。

一、關聯方披露的必要性

一方控制、共同控制另一方或對另一方施加重大影響，以及兩方或兩方以上同受一方控制，共同控制或重大影響的，構成關聯方。關聯方關系則指有關聯的各方之間的關系。關聯方主體是指關聯方關系的當事者，主要包括關聯法人和關聯自然人。根據關聯方之間的具體控制情況的不同，關聯方關系可分為直接控制關系、間接控制關系、直接和間接控制關系、共同控制關系以及重大影響關系等類型。

從理論上講，關聯方關系及其交易的存在，有利于關聯企業穩定經營環境、優化管理水平、降低交易成本 、規避風險、提高競爭力；但同時，關聯方關系的存在，也極易成為企業盈余管理的手段，被企業管理當局用來操縱經營成果和財務狀況，甚至進行財務欺詐和舞弊活動。因此，有必要對關聯方關系及其交易進行披露。

二、我國關聯方披露準則的評析

我國資本市場的不斷發展，使得對關聯方交易及其披露的規范越來越嚴格。目前，我國已經形成了一套相對比較完整的對關聯交易及其披露進行約束的規范體系。2006年2 月，財政部頒布的《企業會計準則36號—關聯方披露》中對關聯方交易及其披露做了進一步的規范，但是由于關聯方關系及其交易的信息披露在各個企業之間存在較大差異，關聯方交易信息披露中的尺度又各不相同，便導致了披露情況與事實之間往往存在一定的差距，在關聯方交易信息披露中的一些問題也隨之暴露出來。

（一）對于關聯方關系的評析

1.對潛在關聯人的規定不夠清楚

我國的關聯方相關的會計準則中所界定的關聯方關系主要是指關聯法人和關聯自然人，而未將潛在關聯人包括在內。由于潛在關聯人在客觀實際上是存在的，因此將潛在關聯人排除在關聯方關系之外，顯然是不合理的。

2.對關聯方關系的時間界定不夠明確

“經濟利益上的共同體會因為關聯方關系的解除而立即解體，因此必須明確規定關聯方關系的時間范圍，以保證相關信息披露的完整性和透明度，加強對關聯方關系及其交易的監管。”

3.將同受共同控制和重大影響的兩方或多方排除在關聯方之外

我國的關聯方準則對共同控制的定義比較抽象，并且只將共同控制某一企業的兩個或多個企業作為關聯方，而未將受共同控制和共同重大影響的兩方或多方作為關聯方。這與國際準則不一致，而且在理論上也解釋不通，因為受共同控制或共同重大影響的兩個或多個企業，很有可能為了相關利益集團的整體或長期利益而犧牲某個企業的自身利益或短期利益，從而最終獲得共同利益，達到雙贏的目的。因此，應將同受幾個企業或個人的共同控制或重大影響的兩個或多個企業也作為關聯方。

（二）對于關聯方交易的評析

1.未對報告企業的關聯方之間發生的交易進行披露

準則只規范了報告企業與其關聯方之間發生交易時的披露要求，而對報告企業的不同關聯方相互之間進行的關聯方交易應如何披露未作任何規范。

2.定價政策披露要求不夠詳細，關聯方交易中的定價往往不真實

準則雖然規定上市公司要披露定價方法，但總體來講披露的標準缺乏統一性。準則要求企業披露定價方法的目的之一是為了使投資者能夠對關聯方交易的公允性做出判斷。但目前準則對定價政策的披露要求及定價方法披露的現狀仍無法從根本上做出判斷，沒有達到準則要求真實公允地揭示企業經營狀況和經營成果的目的，不能從根本上真正地提高會計信息的有用性和可理解性。

3.現行準則對關聯方交易的披露形式有待改進

對于關聯方關系、關聯方交易的定價政策、關聯方交易等對利潤的影響等的披露，現行準則雖然也采用列表方式，但仍過多地規定采用文字敘述的披露方式，造成某些關聯方交易頻繁、數量較大的上市公司披露的信息冗長復雜，缺乏甚至喪失可理解性。

4.關聯方交易信息披露不及時

根據信息披露的有關規定，上市公司如發生影響較大的關聯方交易而投資者尚不知情時，應及時予以披露。但仍有相當一部分公司不在第一時間披露，更有甚者根本不進行披露，這會在很大程度上誤導財務報表使用者，甚至使其做出錯誤的決策從而蒙受損失。

三、完善我國關聯方披露準則的幾點建議

（一）重大關聯方交易在表內單獨列示

美國會計準則規定：對重大關聯方交易或特定關聯方的交易事項進行單列，這種方法非常值得我們借鑒。我國上市公司目前均采用在會計報表附注中進行披露的方式，這樣做雖然能夠說明關聯方交易的詳細資料，但關聯方交易對公司的財務狀況、經營成果和現金流量會造成怎樣的總體影響，仍需要在資產負債表和利潤表中對該關聯交易進行單獨列示才能得到解決。

（二）完善交易定價政策

我國的關聯方準則對關聯方交易的定價政策和定價方法不加以規定的做法，不符合我國的實際國情，也極易造成我國企業，特別是上市公司交易混亂。因此，建議根據我國的經濟、法律、文化環境以及當事人習慣接受的管理方式，對關聯方交易的定價做出明確規定我國可以參照國際會計準則，使關聯交易的價格能夠充分考慮我國上市公司的特點，制定一套靈活性、操作性都較強的關聯方交易定價政策。

（三）規定最低披露要求

最低限度的披露應該包括：（1）交易的金額；（2）未結算余額的金額以及未結算余額的條款和條件，包括它們是否被擔保，以及結算中將提供的對價的性質；給予或受到的擔保的詳細信息；（3）與未結算余額的金額相關的壞賬準備；（4）由于關聯方產生的壞賬而在本期確認的費用。鼓勵自愿披露更多有關關聯方及其交易的信息。我們應借鑒國際會計準則的此項規定，規范關聯方交易的披露的最低要求，使得投資者能夠更好的理解財務報表。

（四）擴大關聯方關系的范圍

存在控制關系的各方均會影響企業與其他各方的往來，從而影響企業的財務狀況以及經營成果，所以應該擴大關聯方的范圍，不應只局限于企業。對于類型相似的關聯方交易進行合并披露時應指出其適用條件，當交易條款發生變化時，應及時進行披露，以便信息使用者的理解。諸如與企業發生日常往來的資金提供者、公用部門、政府部門等，如果他們參與企業的決策并產生重大影響時，也應該對其進行披露。

（五）明確關聯方關系存在的時間范圍

這里所說的時間，不僅包括名義上的關聯方關系存在的整個時間區域，還包括關聯方關系解除后相當長的時間區域，所以我國在關聯方的定義中應增加對時間的限定。如果在交易發生時交易雙方不存在“控制、共同控制或重大影響”的關聯方關系，但在交易發生前的一定時間內存在這種關聯方關系，而后來關聯方關系的解除又沒有正當的理由，那么交易雙方在交易發生時應視為存在關聯方關系。

（六）加大對關聯方交易違規披露的監管及處罰力度

我國應對上市公司關聯方的披露做出規范化管理，制定嚴格的監管和處罰制度。為了防止企業在對關聯方進行披露時使用模糊化語言，增加會計信息的可理解性，應當詳細準確的解釋披露標準化用語和專業術語，并列出解釋清單，對外公布。對關聯方違規披露的，要加大處罰力度，同時應建立完整的監管機構和監管手段，可以設置信息檢舉制度，對被舉報的違規行為及時調查并給予適當的處罰。

參考文獻：

[1]王麗紅，“我國關聯方交易披露存在的問題與對策”，《商業現代化》，2009年第7期。

[2]于文革，“關聯方交易的披露問題研究”，《現代商業》，2010年第6期。

[3]金耀斌，“關聯方交易信息披露存在的問題及建議”，《管理學刊》，2011年10月。