專員辦會計監督工作思考

●張玉敏

2009年以來，財政部不斷拓展會計監督內涵，強化監督手段，授權專員辦對證券資格會計師事務所開展 “點對點”行政監督，采取從事務所和企業“雙向延伸”的檢查方法，組織各地專員辦開展聯合聯動檢查，會計監督工作取得了較大成效。然而，在新的形勢下，會計監督在工作領域和監督手段上仍然面臨一些盲區和薄弱環節，需要與時俱進、高位思考、科學謀劃，在專員辦整體工作轉型的框架下，進一步探索建立重點企業綜合監管等制度，調整、優化證券資格事務所行政監管方式方法，加強會計監督信息化建設，培養一支過硬的會計監督專業隊伍，實現專員辦會計監督工作科學轉型。

一、我國會計領域違規問題依然突出

近年來，我國雖采取多種措施治理企事業單位會計信息失真，但收效有限。以上市公司、國有企業為代表的大中型企業，仍然存在為上市“圈錢”和完成“上級考核”等不同目的的會計舞弊問題，2013年的創業板上市公司萬福生科因財務造假被勒令停牌并接受證監會調查就是一個典型例證。而國內一些中小企業也是亂象叢生，為達到向銀行貸款、少納稅款等目的，同時向有關部門出具多套虛假會計報表，以騙取銀行信貸資金、偷逃國家稅款。種種亂象，造成資本市場病態百出，國有資產流失嚴重，社會交易費用高昂，國家稅收大量流失，不但影響會計信息使用者的正確決策，而且在宏觀上影響了國民經濟的有序運行和健康發展。

二、我國當前的會計監督現狀

（一）企業內審制度基本建立，但地位從屬化

隨著我國現代企業制度的進一步確立，企業治理結構不斷完善、內部控制不斷加強，上市公司以及國有企業基本建立了內部審計制度，并且絕大多數企業設立了董事會層面的審計委員會以及公司層面的內部審計機構，這對加強企業會計監督、保證企業財務報告真實完整起到了積極的作用。然而，由于內設性質，這種自律性監督始終無法擺脫其固有的局限性，尤其是在企業高管層的意志凌駕于企業各種內控制度、甚至凌駕于有關法律法規的情況下，內部審計監督只能淪為“擺設”。

（二）政府監督多管齊下，但職責條塊化、零散化

從政府監督情況看，除財政部門以外，目前對會計工作具有監督檢查職能的政府部門主要包括國資委、審計、稅務和證監會、銀監會、保監會（以下簡稱“三會”）等部門，其監督內容、方式、方法等各有側重。一是國資部門，其作為國家出資人代表，更多的是對國企的一種全方位的“內部管理”，存在“管而不查”的問題。近年來有的國資部門因為這種“內部管理”，被社會質疑為國有企業及其高管層利益的“保護傘”和“代言人”。二是審計部門，各級審計部門對國有企業實施的審計以專項審計和事后審計監督為主。近年來，審計部門對于查處的企業會計違規造假問題，加大了向社會公開曝光力度，然而其單一的審計監督方式，對于規范企業會計行為，防范會計舞弊，避免“查而不管”現象存在一定的局限性。三是“三會”部門，被稱作中國金融監管“三駕馬車”的“三會”部門，針對企業實行的是一種分行業分業務監督。以證監會為例，其監管職責主要是維護證券期貨市場秩序，如同面對現實生活中一個大的交易市場，證監會承擔的職責相當于市場交易秩序和交易規則的構建者、維護者，至于市場中各商家所賣貨物的真假、優劣，雖然及時識別并有效防止也是其職責之一，但是因為市場群體規模龐大，很難做到“滴水不漏”。近年來，每年都有大批的IPO企業等候“過會”，在嚴格的篩選制度下，仍然出現了萬福生科、云南綠大地等漏網之魚，不禁發人深省，引人深思。四是稅務部門，由于我國稅法與會計準則在目標設定、基本前提、遵循原則、計量依據等方面存在較大差異，致使其關注重點與會計監督有所不同。稅務部門在進行稅收征管工作時，重點關注的是納稅人是否按照稅法規定進行申報納稅和會計處理，而對納稅人是否遵循會計準則要求，真實公允地反映其財務狀況等情況則不在其職權范圍內。五是財政部門，作為會計制度、會計準則的制定者和會計工作的主管部門，具有天然的會計監督管理職責。然而，多年來由于體制機制等方面的原因，財政會計工作“重管理、輕監督”問題長期存在，致使有些地方財政部門內設監督檢查機構被邊緣化，專業監督力量薄弱問題較為突出。

（三）社會審計專業性強，但環境“疲弱”

我國上市公司和國有企業實行注冊會計師年度審計制度以來，會計師事務所年報審計對企業的會計監督發揮了至關重要的作用。但是近年來，囿于事務所本身治理結構不健全、行業收費低、惡性競爭激烈等問題，事務所對于企業的社會審計監督依然處于不夠獨立、權威性不足的尷尬地位，難以達到應有的獨立、客觀、公正的行業要求。從專員辦近年來對證券資格會計師事務所的監督情況看，有些事務所為了生存和招攬客戶，對企業會計造假行為采取回避、默認的情況依然存在。以專員辦對某IPO企業開展的一次會計監督專項檢查為例，該企業為達到3年輔導期的財務增長指標，虛增銷售收入上億元，而對其實施審計的國內某知名會計師事務所對企業造假行為則采取默認、回避甚至授意企業編造虛假證據以滿足其達到審計準則和審計程序的需求。

（四）專員辦監督機制初步確立，但手段單一仍存盲區

1、針對企業的直接監督。為加強預算管理，自2012年開始，財政部授權專員辦對中央基層預算單位開展預算、資產和財務的綜合財政監管，形成了專員辦以中央財政收入、支出監管為核心，以預算單位綜合財政監管和對企業會計監管為主要內容的監督格局。然而，截至目前，專員辦開展的會計監督和金融監管主要停留在事后監督層面，會計監督始終跳不出就“檢查”論“檢查”的圈子，對企業缺乏持續的事前、事中監督，檢查結束后對企業的整改落實情況亦缺乏有效的后續跟進措施。同時，面對會計準則、會計制度的不斷健全和大型企業高度信息化、流程化的發展趨勢，專員辦會計監督工作存在專業技術手段、專業人才以及監督力量不足的問題。

2、針對證券資格事務所的監督。2009年以來，各地專員辦采取 “點對點”的形式，積極開展證券資格事務所行政監督工作，形成了從事務所延伸企業以及從企業延伸事務所的 “雙向”延伸監督格局，但是，在具體工作運行中仍存在監督任務量不平衡和監督盲區。一是由于區域經濟發展狀況不同，各辦會計監督工作量畸輕畸重，東部及經濟發達省份上市公司等重點企業和證券資格事務所分布密集，而中西部地區分布則相對零散，造成各專員辦監督任務量嚴重不平衡。二是對證券資格會計師事務所分布在全國各地的重點審計客戶，負責監管的專員辦有時鞭長莫及；同時，重點審計客戶所在地專員辦又未建立起重點企業監督制度，形成對大量上市公司和大型國有企業的監督盲區。

三、世界主要發達國家會計監督模式比較

筆者對目前世界上幾個主要發達國家的會計監管模式進行了研究分析，歸納起來大體分為行業自律、政府主導以及政府監管與行業自律相結合三種模式。

（一）英美模式

在英美法系國家，上市公司會計監管一般是以政府的程序性監管為主導，監管者僅針對上市公司財務報告是否遵循相關規則的程序要求進行監管，同時注重發揮自律監管和獨立監管的作用。美國會計行業自律監管模式，在安然事件后進行了大力調整。《薩班斯——奧克斯利法案》頒布后，美國建立了通過證券交易委員會(SEC)、公眾公司會計監察委員會(PCAOB)來加強對上市公司的公司治理、信息披露和注冊會計師的管制。形成以獨立監管為主，行業自律組織、獨立監管機構、政府監管部門各司其職、相互配合的混合監管模式。

英國的會計監管強調公司財務報告應予以真實與公允地反映，以民間審計為主，保護投資者利益。隨著經濟全球化和會計國際化的發展，以行業自律為主的英國會計監管模式的局限性也逐漸暴露出來。由于缺乏一套強有力的會計監管法規，英國各地之間會計監管的程度不完全一致，極大地影響了英國證券市場會計監管的水平。因此，英國也逐漸地擺脫了單純依靠行業自律組織進行監管的模式，實行以政府監管為主導，同時發揮自律監管和獨立監管的作用，對現有會計監管模式進行補充與完善。此外，英國還加強對事務所審計業務的監管并實施全新的職業后續教育體系。

（二）德法模式

德國會計監管的主要特點是稅法與會計的高度統一，會計規范主要是為國家利益服務的。上市公司會計監管以政府實質性監管為主，監管者必須對上市公司財務報告的實體內容進行審核，甚至還需要就某些財務報告數據是否符合規定的標準做出判斷并采取相應的措施。與法國相比，德國通過法律形式制定的會計規則具有更大的強制性，強調會計準則與稅法稅則的統一性，稅法在很大程度上決定了會計，并且在處理國家所有者權益與公司所有者權益關系方面具有直接影響。德國會計以公司利益為導向，保護公司利益，極端穩健和不要求充分披露，允許公司在會計政策選擇上具有較大的彈性。會計監管強調保護公司利益，在會計信息披露上設法滿足銀行和稅務機構的需求。

法國會計監管模式的特點是法國政府相當注重全國經濟計劃和宏觀調控。法國強調會計準則的統一性，強調會計服從稅法的要求并與稅法的規定保持一致。政府財稅部門占據了會計監管的主導地位，因而法國的會計監管實行政府驅動，稅務主導，政府組建了全國會計監督委員會來負責會計總方案的實行，較多地傾向于維護國家的權益，以滿足國有投資者、政府征稅及宏觀經濟調控的需要。

（三）日本會計監管模式

日本實行以法律為基礎，政府集中監管的會計監管模式。會計監管主體由大藏大臣直接領導，以證券交易監視委員會為專門的政府監管機構，由大藏大臣任命的地區財政局長為地方證券監視長官的垂直管理式的監管模式。在法律的基礎上執行監管任務，實行證券交易監視委員會和自律機構的有機結合。

通過借鑒上述幾個發達經濟體的會計監管模式，我們可以得出三點啟示：一是會計監管必須以政府監管為主導，因此我國應進一步完善以財政監督為主體、相關監督部門各負其責的政府監管體系；二是要充分發揮自律監管和獨立監管的作用，從而對會計監管進行有益的補充與完善；三是政府要加強對自律組織即社會審計機構的再監督。

四、力促專員辦會計監督工作科學轉型的建議

專員辦要積極探索、統籌規劃、抓住重點，充分借鑒國外會計監督成功經驗，突出“創新、調整、完善”，堅持“兩條腿”走路，以監督重點企業和證券資格會計師事務所總所為核心，抓大放小，實現會計監督工作科學轉型，更好地提升工作成效。

（一）創新思路，探索建立重點企業綜合監管制度

1、綜合監管的對象和范圍。改變過去“打一槍換個地方”的分散式事后監督，將包括上市公司、國有大中型企業和金融機構在內的重點企業納入財政綜合監管范圍，開展以事前事中監督為主、事后檢查為輔的全過程會計綜合監管。

2、綜合監管的主要內容。綜合監管應充分體現財政會計監督特色，以評價企業內部控制為主要抓手，以監督企業會計核算、財務管理為核心，重點關注企業遵守、落實財稅法律法規和財稅政策、國有資本經營預算和財政性資金使用情況，以提高企業財務管理和經營管理水平為最終目的。具體包括：一是應合財政部等5部委關于加強企業內部控制規范體系建設的要求，開展對企業內控建設運行情況的綜合評價，同時對出具內控審計報告的會計師事務所的執業質量進行再監督。二是建立包括企業基本情況、重要財務指標等情況在內的重點企業數據庫，對企業的會計信息質量進行持續動態監控和重點監督。三是對國有企業的國有資本經營預算執行以及企業申請、使用財政性資金情況進行監督。按照黨的十八屆三中全會提出的“完善國有資本經營預算制度，提高國有資本收益上繳公共財政比例，二零二零年提到百分之三十，更多用于保障和改善民生”的要求，將國有資本經營預算執行情況的監督工作列為重點企業綜合會計監管的重要內容。四是圍繞國家宏觀調控和重大財稅政策的實施開展調查研究。例如，可針對目前的“營改增”稅收政策執行情況深入企業開展調研，為完善財稅政策提供第一手資料和切實可行的建議。

3、開展綜合監管的方式方法。重點企業綜合監管可采取日常監管和專項檢查兩種方式開展。日常監管主要通過建立企業重要信息數據庫和資料報備、重點約談、上門走訪和日常核查等方式，與重點企業建立日常聯系制度。專項檢查可在日常監管掌握具體情況線索的基礎上，按照財政部統一安排，對企業開展重點專項檢查。同時，專員辦也可根據日常監管情況自行開展專項檢查。

開展重點企業綜合監管工作是完善專員辦會計監督職能的一個重大選擇。為穩妥起見，可參照對預算單位綜合監管的工作經驗，選擇部分專員辦對駐地上市公司進行先期試點，在試點基礎上總結經驗并逐步擴大到全國專員辦。

（二）抓大放小，調整證券資格會計師事務所行政監督職責

1、調整專員辦對證券資格事務所總所的監督職責分工。一方面，在各地專員辦充分摸底的基礎上，綜合各方面因素，以總所重點企業審計客戶分布最多的地區為標準，作為將總所劃入該地專員辦監督范圍的依據，對專員辦監督范圍進行重新調整。另一方面，各專員辦以監督本地重點企業為基礎，對審計本地重點企業但未在本專員辦監督范圍的證券資格事務所總所，由駐地專員辦定期向監督總所的專員辦報送重點企業監督情況。

2、調整對證券資格事務所分所的監督重點。在保持各專員辦對證券資格會計師事務所分所的監督分工不變的基礎上，可采取分類監管的方式開展工作。對于能獨立承擔證券業務的事務所分所，由各專員辦就地對其執業質量情況進行重點監督；對于不能獨立承擔證券業務或者無證券業務的事務所分所，駐地專員辦應按照財政部、證監會的要求，重點對其資格保持情況進行監督，對其執業質量的監督交由地方財政部門負責。

（三）推動專員辦信息化建設，提升財政會計監管工作質效

1、建立工作機制。科學有效的工作機制是開展各項工作的首要保障。加強會計監督信息化建設，必須制定一套科學有效的工作機制，一是加強領導，成立專門的工作領導小組。二是設立專門機構，抽調有關人員組成領導小組辦公室，專門負責此項工作。三是制定相關的配套制度，包括工作規則、考核制度、獎懲制度以及資金保障制度等。例如，可參照其他政府監督部門的有效做法，制訂專員辦會計監督信息化檢查典型案例年度評選制度。

2、制定發展規劃。制定目標明確、可操作性強的發展規劃是做好工作的重要前提。會計監督信息化建設應立足長遠，高位思考，統籌規劃，科學制定發展規劃。一是將會計監督信息化建設作為“金財工程”建設的子系統，納入“金財工程”建設的總體規劃；二是科學定位，著重從網絡建設、硬件配備、應用系統建設、基礎數據庫建設、信息化標準規范等方面，明確各階段的工作要求、工作目標和主要任務；三是緊密結合工作實際，進一步提高財政監督軟件的科學性和可操作性。建議由財政部召集會計專家、部分專員辦人員及軟件設計師組成聯合檢查組，選取有代表性的上市公司、國有企業進行會計監督檢查，針對工作中遇到的具有普遍性、代表性、規律性的問題對軟件進行現場改進，使軟件設計人員對會計監督工作需求進行全程、近距離了解和認識，以期不斷完善軟件功能，更好地發揮軟件在實際工作中的作用。

3、培養專業隊伍。實現高效的會計監督信息化應是檢查審計理論與計算機專業知識的完美結合，其中人才是關鍵要素。要做好這項工作，不僅需要會計監督人員具有專業審計知識，還要有相應的計算機專業知識，二者缺一不可，僅僅掌握其中一方面技能都無法做好這項工作。因此，培養一支會計監督信息化專業隊伍是做好會計監督工作的當務之急。建議分期分批對專員辦45歲以下干部進行計算機相關語言和基礎知識的全封閉式培訓，時間以2-4個月為宜，培訓結束時進行結業考試。