淺析固定資產(chǎn)折舊在會計與稅收方面的異同

○馬紅霞

（深圳市金亞龍投資有限公司 廣東 深圳 518033）

一、如何判定固定資產(chǎn)

企業(yè)的固定資產(chǎn)根據(jù)《會計準則》的相關規(guī)定主要是為生產(chǎn)商品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而存在于企業(yè)的有形資產(chǎn)，固定資產(chǎn)通常夠具有一定期限的使用壽命，使用壽命超過一個會計年度。同時還要滿足兩個條件：與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)、固定資產(chǎn)的成本能夠可靠計量。固定資產(chǎn)以折舊的方式為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益。

企業(yè)的固定資產(chǎn)根據(jù)《企業(yè)所得稅法實施條例》的相關規(guī)定主要是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具以及其他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的設備、器具、工具等。

根據(jù)我國現(xiàn)行的相關會計準則以及稅法等明文制度中還沒有對企業(yè)的固定資產(chǎn)進行統(tǒng)一判定。根據(jù)稅法中的規(guī)定我們可以將企業(yè)所有使用壽命在一年以上的能夠為企業(yè)帶來經(jīng)濟效益的設備做為企業(yè)的固定資產(chǎn)，而會計法中關于固定資產(chǎn)的判斷則與此大不相同。在會計法的企業(yè)固定資產(chǎn)認定中沒有要求能夠為企業(yè)帶來收益的非貨幣實物定性為固定資產(chǎn)，可以說稅法中關于固定資產(chǎn)的判定范圍更廣，這就是會計法以及稅法中關于固定資產(chǎn)判定中的差異。會計準則強調(diào)的是固定資產(chǎn)的持有目的和時間，稅法強調(diào)的是固定資產(chǎn)的價值標準和時間標準。

二、初始入帳成本及計稅基礎

根據(jù)我國會計法的相關規(guī)定，企業(yè)所持有的固定資產(chǎn)都是企業(yè)的生產(chǎn)成本，對于該部分資產(chǎn)的價值計量要根據(jù)其來源以及實際社會價值而確定。

在會計法的相關規(guī)定中，關于企業(yè)的固定資產(chǎn)主要可以分為以下四種。首先就是由企業(yè)自己構建的，自建的固定資產(chǎn)成本指的是企業(yè)在生產(chǎn)和經(jīng)營過程中為了進一步提升企業(yè)的競爭力，根據(jù)企業(yè)實際情況而進行的企業(yè)投資，其成本由建造該項資產(chǎn)達到預定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出構成；其次就是企業(yè)的外購固定資產(chǎn)，指的是由企業(yè)自身無法形成該實體成本，而從它處購買的。外購固定資產(chǎn)成本主要包括基礎成本以及后期安裝使用過程中所有的花費等；再次是投資者投入的固定資產(chǎn)，應該按照投資協(xié)議或合同約定的價值加上應支付的相關稅費最為入賬價值。最后對于特殊行業(yè)的特定固定資產(chǎn)，其入賬成本應考慮棄置費用。棄置費用是企業(yè)在經(jīng)營中應承擔社會責任而支付的環(huán)境保護、生態(tài)恢復等方面的費用。

在稅法的相關規(guī)定中，關于企業(yè)的固定資產(chǎn)主要可以分為以下三種。首先就是企業(yè)自建的固定資產(chǎn)，企業(yè)自建的固定資產(chǎn)要根據(jù)企業(yè)實際實施過程開始至其達到預期的使用目的之前的所有投資成本，以竣工結算前發(fā)生的支出為計稅基礎；其次就是企業(yè)的外購固定資產(chǎn)，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該項資產(chǎn)達到預定用途的其他支出為計稅基礎。在稅法規(guī)定中與會計法的明顯區(qū)別就在于稅法除了要求確認會計法中的規(guī)定之外，對于一些不符合市場價格的其他方式取得的固定資產(chǎn)的計稅基礎也做了規(guī)定，如融資租入的固定產(chǎn)，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的相關稅費為計稅基礎，租賃合同未約定總額的，以該資產(chǎn)的公允價值和承租人在簽訂合同過程中發(fā)生的相關稅費為計稅基礎，盤盈的固定資產(chǎn)，以同類固定資產(chǎn)的重置完全價值為計稅基礎，通過捐贈、投資、非貨幣性資產(chǎn)交換、債務重組等方式取得的固定資產(chǎn)，以該資產(chǎn)的公允價值和支付的相關稅費為計稅基礎。

根據(jù)會計與稅收兩者關于固定資產(chǎn)的判定之間的差異分析會可知，若企業(yè)以分期購買的形式而獲得的固定資產(chǎn)總價值要以該實體的實際價值而確定，但是在稅收法的相關文獻中卻規(guī)定要求以所購買資產(chǎn)的實際價格進行統(tǒng)計；企業(yè)自建的固定資產(chǎn)稅法要求以實體結算之前的總費用為該固定資產(chǎn)的計費標準，但是在會計法中則大多都是以其滿足建造者功能性需求之后才定義為固定資產(chǎn)；在會計法的相關規(guī)定中，某些已經(jīng)廢棄或者閑置的設備在其不能產(chǎn)生利益的時候對于其閑置費用也會計入企業(yè)的成本范圍之內(nèi)，而稅法的沒有相關的規(guī)定。

三、固定資產(chǎn)的折舊方法

我國的稅法對于固定資產(chǎn)的折舊極為嚴格，規(guī)定固定資產(chǎn)只能夠以直線方法進行折舊，而對于一些不能夠有效保值的實體資產(chǎn)以及總體價值得不到保證的實體資產(chǎn)可以加速折舊；稅法規(guī)定企業(yè)的固定資產(chǎn)由于技術進步等原因，確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法，并且明確了其范圍，即：由于技術進步產(chǎn)品更新?lián)Q代較快的固定資產(chǎn)和常年處于強震動、高腐蝕狀態(tài)的固定資產(chǎn)。采取縮短折舊年限方法的最低折舊年限不得低于稅法規(guī)定的折舊年限的60%，可以采取雙倍余額遞減法或者年數(shù)總和法。企業(yè)會計準則規(guī)定，企業(yè)應當根據(jù)與固定資產(chǎn)有關的經(jīng)濟利益的預期實現(xiàn)方式，合理選擇固定資產(chǎn)折舊方法。可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數(shù)總和法。其最鮮明的特點就是企業(yè)能夠按照本企業(yè)的盈利模式選取固定資產(chǎn)折舊方法。通過對會計及稅收法對于固定資產(chǎn)的折舊計算比較我們知道會計的折舊方法更利于企業(yè)經(jīng)營，對工作量以及年總數(shù)等多種方法的綜合使用更加靈活；但是在稅收中卻對此規(guī)定只能按照直線法進行計算，只將一些實際價值折損比較嚴重的采用加速折舊，由此可見會計及稅收法關于固定資產(chǎn)的折舊方法之間從存在很大差異，企業(yè)在所得稅申報時要對計提的折舊按稅法的要求做必要的納稅調(diào)整。

四、固定資產(chǎn)的折舊時間

會計在對企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊問題的處理上，通常都是按月進行折舊計算的，在設備列入企業(yè)的固定資產(chǎn)的下個月才對其進行折舊計算，在當月消除的企業(yè)固定資產(chǎn)仍然實行折舊計算，在下個月份才停止折舊計算。對于停止生產(chǎn)運營的企業(yè)固定資產(chǎn)會計均不再對其進行折舊計算，而對于一些已經(jīng)報廢和不能完成既定效益而停止運營的設備都做同樣處理。會計在處理新增的企業(yè)固定資產(chǎn)時，無論其是否已經(jīng)投入運營，均對其進行折舊處理，此時的折舊標準是根據(jù)對既有固定資產(chǎn)的估計價值制定的，在結算之后再對其進行標準成本的折舊計算。稅務部門在對企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊問題的處理上，要求自設備投入運行的次月開始計算折舊，在設備停止運行的次月起停止對其折舊。對于一些已經(jīng)具備生產(chǎn)條件，能夠達到固定資產(chǎn)既定使用目標的則根據(jù)其實際價值進行折舊計算，在我國稅法確定性要求極為嚴格的前提下，此類固定資產(chǎn)都是在其實際成本的基礎之上對其進行折舊。

通常來說會計對固定資產(chǎn)的折舊都是在固定資產(chǎn)具備使用條件、能夠達到盈利價值和目的之后才開始折舊。在我國的《企業(yè)會計準則》中就有著明確的規(guī)定：“對于已經(jīng)具備使用條件但是還沒有進行工程結算之前的固定資產(chǎn)，應當根據(jù)實物的具體社會價值進行估價和折舊”。在稅法的文獻規(guī)定中，例如《實施條例》則要求企業(yè)的固定資產(chǎn)要從其用于盈利之后的第二個月進行折舊申報，而即將報廢或退出運行的設備則是在停止經(jīng)營過程之后的下一個月進行折舊停止申報。

五、采取有效手段解決會計與稅收在固定資產(chǎn)折舊工作中的差異

根據(jù)我國國情及實際狀況，現(xiàn)階段完全消除會計與稅法之間關于固定資產(chǎn)的折舊計算的矛盾是不可能完全消除的，我們只能夠采取有效手段對其矛盾進行協(xié)調(diào)。我國的立法機關要根據(jù)資本市場中企業(yè)的經(jīng)營現(xiàn)狀對企業(yè)的固定資產(chǎn)折舊計算中的稅法規(guī)定逐步作出調(diào)整，在國家稅收政策的調(diào)整中，要盡可能地考慮會計法規(guī)中的相關規(guī)定制定各項政策，因為企業(yè)的稅款大多是以企業(yè)的會計數(shù)據(jù)進行計算的，而且要保證會計與稅法不失去本身的職能特色。

根據(jù)會計信息我們能夠掌握和了解企業(yè)的生產(chǎn)運行狀況，能夠為企業(yè)投資者提供真實、準確的財務信息。但是我國的稅務部門關于固定資產(chǎn)的的折舊計算的方式則是從國家政府的角度出發(fā)，為了有效實現(xiàn)國家財政收入，要求企業(yè)合理承擔自身的負稅責任而進行的固定資產(chǎn)折舊。而對于企業(yè)來說不但要滿足會計法中的相關要求而且稅法的規(guī)定也不能違背，因此企業(yè)在會計法以及稅法中要合理調(diào)整自己的位置，在遵循會計法及稅法的同時做好企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊工作。

在企業(yè)繳納所得稅的時候要求會計能夠根據(jù)企業(yè)的稅前總收入計算企業(yè)的營業(yè)利潤，在繳納所得稅的時候也要根據(jù)稅法的規(guī)定進行繳納。會計處理企業(yè)固定資產(chǎn)折舊時，要求根據(jù)我國最新會計行業(yè)標準對企業(yè)固定資產(chǎn)的凈殘值進行確定，對于稅務機關來說，則要求根據(jù)企業(yè)固定資產(chǎn)的實際使用時間開始進行折舊計算，一直到固定資產(chǎn)退出運行的下月停止折舊。對于企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊，要求會計人員能夠根據(jù)其實際使用狀況以及具體性質預計凈殘值，凈殘值數(shù)據(jù)要求客觀真實。

以上是筆者關于固定資產(chǎn)折舊在會計與稅收的異同點進行的幾點探討，希望能夠對進一步改進我國固定資產(chǎn)折舊評價模式，更好地促進我國資本市場健康、平穩(wěn)的發(fā)展貢獻自己的力量。

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[3]欒甫貴：會計制度論[M].大連：東北財經(jīng)大學出版社，2008.

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