通過一個具體案例對增值稅、所得稅、消費稅視同銷售會計與稅收處理的總結

王瑞紅

【摘要】企業在生產經營活動中經常會發生視同銷售業務。由于會計準則與稅法以及不同稅法之間規定的不同，導致某些視同銷售存在著會計與稅務處理的差異。本文通過對實際工作中的一個具體案例進行分析，對會計準則、增值稅、消費稅、營業稅的相關規定及其差異進行了分析對比。

【關鍵詞】視同銷售 會計準則 增值稅 所得稅 消費稅

企業在生產經營活動中經常會發生所謂的視同銷售業務，即由于不符合確認的條件，會計上不做收入處理，但按照稅法（主要包括增值稅、所得稅、消費稅）要求必須及時足額納稅的情況。視同銷售的難點在于充分理解會計準則與稅收政策，判斷是否屬于視同銷售，并在此基礎上進行正確的會計處理與納稅調整（隨著稅法與會計準則的發展，某些視同銷售業務現在已經實現了會計與稅務處理的趨同，但某些情況下仍然存在著會計與稅收處理的差異，下文將會進行詳細介紹）。本文通過對實際工作中的一個具體案例進行分析，對會計準則、增值稅、消費稅、營業稅的相關規定及其差異進行了分析對比。

一、案例介紹及分析

某實木地板生產企業為一般納稅人，2014年9月發生如下業務：（1）將自產的500平方米實木地板用于本企業辦公樓裝修（2）將自產的2000平方米實木地板用抵償債務（3）將自產的1000平方米實木地板用于發放職工福利（4）通過當地市政府將自產的1000平方米實木地板捐贈當地一所幼兒園。該木地板的生產成本為每平方米400元，市場售價在每平方米900至1100元之間。平均售價為每平方米1000元。實木地板的消費稅率為5%。對該業務分析如下：

一是《增值稅暫行條例實施細則》規定，企業將自產、委托加工的貨物用于集體福利或者個人消費、作為投資提供給其他單位或者個體工商戶、作為股利分配給股東或者投資者，或者無償贈送其他單位或者個人等行為，均屬于視同銷售。要按照按企業最近時期同類貨物的平均銷售價格或者按其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價格計算繳納增值稅。

根據上述規定，該企業將自產的實木地板用于本企業辦公樓裝修，屬于將自產貨物用于非增值稅應稅項目；將自產的實木地板捐贈幼兒園，屬于將自產貨物無償贈送其他單位；將自產的實木地板用于發放職工，屬于將自產貨物用于集體福利。這幾項業務均屬于增值稅視同銷售，要按照市場平均售價計算繳納增值稅。將自產的木地板抵償債務，屬于特殊銷售，也要按照市場平均售價計算繳納增值稅。

二是《消費稅暫行條例》規定，納稅人將自產應稅消費品用于生產非應稅消費品、在建工程、管理部門、非生產機構、提供勞務、饋贈、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利、獎勵等方面的，要做視同銷售處理，依法繳納消費稅。其中，企業以自產的消費品用于換取生產資料和消費資料，投資入股和抵償債務的，應當以企業同類應稅消費品的最高銷售價格作為計稅依據計算消費稅，其他視同銷售業務應當按照企業生產的同類消費品的平均銷售價格計算納稅。

根據上述規定，該企業將自產的實木地板用于本企業辦公樓裝修，屬于將自產應稅消費品用于在建工程；將自產的實木地板捐贈當地幼兒園，屬于將自產應稅消費品用于捐贈；將自產的實木地板用于發放職工，屬于將自產應稅消費品用于職工福利。這幾項業務屬于消費稅視同銷售，按照同類產品平均售價計算繳納消費稅；將自產的實木地板抵償債務，則屬于特殊的銷售，要按照同類產品的最高售價繳納消費稅。

三是《企業所得稅條例》規定，企業將貨物、財產用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應當視同銷售貨物，繳納所得稅。但企業進行內部處置資產時，不發生所有權轉移，不確認收入，不需要繳納所得稅；根據上述規定，該企業將自產的實木地板用于本企業辦公樓裝修，屬于內部處置資產，不確認收入，不需要繳納所得稅；將自產的實木地板用于發放職工福利和捐贈幼兒園，屬于視同銷售貨物，要依法繳納所得稅；將自產的實木地板抵償債務，屬于特殊銷售，要依法繳納所得稅。上述業務均按照同類產品平均售價確定收入，同時按照銷售產品的實際生產成本確認銷售成本。

此外，如果企業通過當地公益性社會團體或者縣級以上人民政府進行公益性捐贈，在年度利潤總額12%以內的部分，準予在計算應納稅所得額時扣除。如果不符合規定條件，不能進行稅前扣除，需要在納稅申報時做調增處理。

四是企業會計準則規定，收入是指企業在日常活動中形成的、會導致所有者權益增加的、與所有者投入資本無關的經濟利益的總流入。只有在同時滿足下列條件的情況下才能確認收入：（1）企業已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方。（2）企業既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制。（3）收入的金額能夠可靠地計量。（4）相關的經濟利益很可能流入企業。（5）相關的已發生或將發生的成本能夠可靠地計量。

根據上述規定，該企業將自產的實木地板用于本企業辦公樓裝修和捐贈幼兒園，無相關經濟利益流入，不確認收入；該企業將自產的實木地板用于發放職工福利和償債，符合收入確認的全部條件，應當確認收入。

二、具體會計與稅務處理

（一）以自產實木地板用于本企業辦公樓裝修

借：在建工程 310000

貸：庫存商品 200000

應繳稅費—應繳增值稅（銷項稅額） 85000

應繳稅費—應繳消費稅 25000

（二）將自產的實木地板用于抵償債務

借：應付賬款

貸：主營業務收入 2000000

應繳稅費—應繳增值稅（銷項稅額） 340000

借：主營業務成本 800000

貸：庫存商品 800000

借：營業稅金及附加 110000

貸：應繳稅費—應繳消費稅 110000

（三）將自產的實木地板用于捐贈幼兒園

借：營業外支出 620000

貸：庫存商品 400000

應繳稅費—應繳增值稅（銷項稅額） 170000

應繳稅費—應繳消費稅 50000

在進行企業所得稅納稅申報時，企業需要在附表一（1）收入明細表第15欄調增視同銷售收入1000000元，在附表二（1）成本費用明細表第14欄調增視同銷售成本400000元。此外，由于該企業是通過當地政府將實木地板捐贈給幼兒園，可以按照不超過年度利潤總額12%的限額，在計算應納稅所得額時予以扣除。

（四）將自產的實木地板用于發放職工福利

借：應付職工薪酬 1170000

貸：主營業務收入 1000000

應繳稅費—應繳增值稅（銷項稅額） 170000

借：主營業務成本 400000

貸：庫存商品 400000

借：營業稅金及附加 50000

貸：應繳稅費—應繳消費稅 50000

三、總結

企業在發生視同銷售業務時，應準確理解相關會計準則以及稅收法規，判斷是否屬于視同銷售，并在此基礎上進行正確的會計處理與納稅調整。

參考文獻

[1]裴玉，梁鑫.視同銷售行為的涉稅會計處理分析.《財會月刊》.2013年第17期.

[2]唐貞，任汝娟.視同銷售行為會計處理分析——基于資產負債觀.《財會月刊》.2013年第11期.