《行政單位會計制度》改革的新思考

趙麗光

[摘 要] 為適應公共財政改革和行政單位財務管理改革的需要，進一步規范行政單位會計核算，財政部修訂發布了新《行政單位會計制度》，規定自2014年1月1日起全面施行。依據新制度，本文闡述了修訂《行政單位會計制度》的必要性，修訂的基本原則及主要改革、創新的內容。

[關鍵詞] 行政單位會計制度；改革；修訂

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2014 . 16. 005

[中圖分類號] F233 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2014）16- 0008- 03

為適應公共財政改革和行政單位財務管理改革的需要，進一步規范行政單位會計核算，財政部修訂發布了《行政單位會計制度》（財庫[2013]218號，以下簡稱《制度》），規定自2014年1月1日起全面施行。

1 修訂《行政單位會計制度》的必要性

原《制度》是1998年頒布實施的，對規范行政單位會計核算，加強行政單位財務管理發揮了重要作用。但是，隨著公共財政體系的建立健全和財政預算管理改革的深入推進，原《制度》已不能適應新形勢發展需要，亟需修訂。修訂的必要性主要有以下幾個方面。

1.1 適應公共財政管理改革與發展的需要

2000年以來，我國相繼推行的部門預算、國庫集中收付制度、政府收支分類、財政撥款結轉和結余資金管理等多項公共財政管理改革，都對行政單位會計核算提出了新要求。為適應改革要求，財政部陸續發布8個補充規定對行政單位會計核算方法進行調整，但一直未對《制度》進行全面修訂，有關行政單位會計核算的規定相對分散。通過修訂《制度》，把公共財政管理改革對會計核算的要求寫入新《制度》，可以更好地適應公共財政改革與發展需要。

1.2 滿足行政單位財務管理的需要

新修訂的《行政單位財務規則》（財政部令第71號，以下簡稱《規則》）已于2013年1月1日起實施。新《規則》對行政單位的預決算管理、收支余管理、資產負債管理等方面提出了新要求，也需要配套修訂《制度》，通過加強日常會計核算與管理，落實《規則》對行政單位財務管理的要求。

1.3 進一步提高行政單位會計信息質量的需要

原《制度》會計科目設置相對簡單，核算內容不夠全面，例如，缺少無形資產、在建工程等科目，行政單位直接管理的一些資產未予核算；固定資產不計提折舊，造成資產價值不實；會計報表列示的項目和內容不盡合理，在資產負債表中列示收入和支出項目；會計信息披露不充分，缺乏對報表附注披露內容的統一規定，影響了行政單位會計信息的全面性、準確性和有用性。通過修訂《制度》可以有效解決上述問題，進一步規范行政單位的會計行為，提高行政單位會計信息質量。

2 修訂《行政單位會計制度》的基本原則

在修訂《制度》的過程中，主要遵循了以下原則。

2.1 符合財政改革與發展方向

《國民經濟和社會發展第十二個五年規劃綱要》要求“進一步推進政府會計改革，逐步建立政府財務報告制度”，《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》明確提出“建立權責發生制的政府綜合財務報告制度”，《黨政機關厲行節約反對浪費條例》規定“推進政府會計改革，進一步健全會計制度，準確核算機關運行經費，全面反映行政成本”。上述要求主要目的是全面核算反映政府資產負債狀況和行政成本。《制度》修訂工作緊扣財政改革與發展方向，通過加強和完善會計核算，為建立政府綜合財務報告制度、全面反映行政成本奠定一定基礎。

2.2 與新《行政單位財務規則》相銜接

為與財政部出臺的相關文件規定有效銜接，修訂《制度》在會計要素分類和定義、財務報表體系等方面與新《規則》保持一致。

2.3 有利于行政單位會計實務操作

《制度》主要用于指導和規范行政單位會計核算，《制度》修訂要更好地服務于行政單位的實際業務需求，有利于行政單位會計實務操作。

3 新《行政單位會計制度》主要改革、創新內容

3.1 明確行政單位會計核算目標

原《制度》下，行政單位會計核算主要側重于反映單位預算收支信息，但對行政單位財務狀況的信息反映相對不足。新《制度》對會計核算目標定位更清晰，明確規定行政單位會計核算目標是向會計信息使用者提供與行政單位財務狀況、預算執行情況等有關的會計信息。這要求行政單位會計核算要滿足預算管理和財務管理的雙重需求，既要反映行政單位預算執行情況，也要反映行政單位財務狀況，既要反映行政單位受托責任履行情況，也要有助于會計信息使用者進行管理。

3.2 改變行政單位會計核算基礎

收付實現制與權責發生制雙基礎模式，即收付實現制和權責發生制并行。具體如下：對收入和支出核算一般采用收付實現制基礎 （ 因為我國政府預算編制基礎是收付實現制），對資產、負債、凈資產核算，一般采用權責發生制基礎 （為了全面準確反映單位資產負債等財務狀況）。

3.3 新制度廣泛運用“雙分錄”核算

“雙分錄”核算法，是行政單位會計核算為反映預算執行和財務狀況的雙重目標而采用的一種雙重核算方法。一方面我國預算編制基礎是收付實現制，行政單位的實際收支也只能采用收付實現制進行確認和報告，才能反映預算執行情況。另一方面為反映單位的真實財務狀況，還必須采用權責發生制來反映收入、成本和費用的發生情況。例如，行政單位發生預付賬款時，一方面是款項的實際付出，應按預算要求反映支出，借記“經費支出”科目，貸記“銀行存款”等；另一方面，這筆款還是沒有實際消耗掉，應按權責發生制反映預付賬款，借記“預付賬款”科目，貸記：“資產基金—預付賬款”科目。原《制度》只對固定資產采用該核算方法。新《制度》規定除固定資產外，對在建工程、無形資產、政府儲備物資、公共基礎設施、存貨、預付賬款、應付賬款、長期應付款8項資產都采用“雙分錄”核算。

3.4 資產的核算內容更加完善

原制度對資產的分類和核算比較簡單，對行政單位直接負責管理的為社會提供公共服務的資產沒有規定是否進行會計核算，造成單位對這部分資產的核算不規范，有的沒有對這部分資產進行會計核算，有的將其列入本單位的庫存材料或固定資產進行核算，不利于加強這部分資產的管理。因此，新制度在對“暫付款”進行重新分類的基礎上，增加了“政府儲備物資”“公共基礎設施”兩個科目，明確規定對行政單位直接負責管理的為社會提供公共服務的資產進行單獨核算，以全面反映政府資產儲備等情況，有利于政府摸清家底，加強資產的全面管理。還增設了“無形資產”“在建工程”兩個科目，使原先價值很大卻又不被重視管理甚至無人管理的無形資產，得以進入會計核算體系，落實價值管理；使原先散記在其他資產科目的在建工程支出有了統一明確的核算規范。

3.5 增加了長期性資產攤銷的規定

原《制度》采用收付實現制會計基礎，不對固定資產計提折舊，也沒有規定無形資產的核算和攤銷。新《制度》增加了固定資產折舊和無形資產攤銷的會計處理規定，并明確規定，在計提折舊和攤銷時，應沖減相關凈資產，而不是計入當期支出。這種處理方法兼顧了行政單位預算管理和財務管理的雙重信息需求，在不影響準確反映預算支出的同時，真實地反映了資產價值，有利于編制權責發生制下的政府綜合財務報告，為核算反映行政成本信息奠定基礎。

3.6 負債的會計核算更加規范

原《制度》把“暫存款”科目作為負債核算的萬能科目使用，行政單位除了與同級財政發生的資金往來外，其他一切負債性往來統統擠在這個“暫存款”科目之內，使會計信息無法反映各項負債的性質和發生的原因。新《制度》對行政單位的負債按照發生負債的對象、性質、原因和償還時間的長短進行了詳細的劃分，增設了“應繳稅費”“應付財政補貼款”“其他應付款”“受托代理負債”“應付賬款”“長期應付款”等科目，保證了負債核算的全面性和準確性。新制度還規定，應付賬款和長期應付款兩項負債要采用“雙分錄”核算，既要反映款項的實際收支，又要反映負債的發生和償還情況，有利于為單位行政領導人提供防范負債風險的決策信息。

3.7 規定基建賬按月并入會計“大賬”

原《制度》行政單位只執行基本建設投資會計制度，基建賬數據游離于單位會計“大賬”之外。新《制度》規定，行政單位對于基建投資，在按照基建會計核算規定單獨建賬核算的同時，將基建賬相關數據定期并入單位會計“大賬”。這樣有助于提高行政單位會計信息的完整性，為行政單位全面加強資產負債管理、防范和降低財務風險發揮會計信息支撐作用。

3.8 凈資產核算更加精細

原《制度》的凈資產核算非常簡單，就是結余和固定基金，新《制度》將結余分為財政撥款結轉、財政撥款結余和其他資金結轉結余等3項內容開展核算，使財政預算資金精細化管理理念延伸落實到了預算管理單位，對于加強預算資金特別是項目資金的管理具有重要的意義。同時，還增加了“資產基金”的“待償債凈資產”兩個科目，通過“雙分錄”核算方法，可以分別反映行政單位的非貨幣性資產在凈資產中占用的金額和因發生應付賬款、長期應付款而相應沖減的凈資產金額，以便與結轉結余相互區分。

3.9 收支核算更加規范

原《制度》對行政單位收支的核算過于簡單。新《制度》對收入和支出雖然總分類科目保持不變，但對明細分類核算進行了全面改進，將“財政撥款收入”分設為“基本支出撥款”和“項目支出撥款”等二級科目，將“基本支出撥款”分為“人員經費”和“公用經費”等三級科目，同時還要按《政府收支分類科目》支出功能分類。經費支出，首先按資金性質分為財政撥款支出和其他資金支出，設置相應的二級科目；其次將財政撥款支出分為基本支出和項目支出，將其他資金支出也分為基本支出和項目支出，設置相應的三級科目；再次將基本支出按《政府收支分類科目》支出功能分類，將項目支出按具體項目分類，設置相應的四級科目。有公共財政預算撥款、政府性基金預算撥款等兩種或兩種以上財政撥款的行政單位，還應當按照財政撥款的種類分別進行明細核算，使行政單位收入和支出的核算更加規范。

3.10 財務報表體系更加完善

新《制度》在行政單位財務報表體系中增加了“財政撥款收入支出表”，以重點反映行政單位主體資金來源的預算安排和實際執行結果等情況。同時，還對資產負債表和收入支出表進行了改進，使行政單位提供的會計信息更全面地反映其財務狀況和預算執行情況。

4 結 語

總之，健全有效合理的會計制度對新時期行政單位的會計改革與發展是至關重要的，它不僅是行政單位確保會計基礎工作和內部會計信息質量的基礎與保障，更在很大程度上決定了行政單位的財政資金利用效率，是對行政單位各類經濟管理活動進行更加準確反映的必然選擇。因此，國家相關部門要結合我國行政單位會計實務中存在的各種問題，著眼于行政單位會計工作的現實需要和長遠發展，就現行的會計制度和會計準則進行有針對性的調整和完善，進一步提高行政單位經營管理活動的綜合效益。

主要參考文獻

[1]中華人民共和國財政部.行政單位會計制度[S].2013.

[2]中華人民共和國財政部.行政單位財務規則[S].2012.