巴西央行成本管理系統建設的經驗與啟示

摘 要：巴西央行建立的成本管理系統在全球主要經濟體中較為少見。該系統有助于巴西央行分析、評估和控制成本，對優化預算資金使用、提高預算管理水平及提高服務質量等發揮方面重要作用。本文在借鑒巴西央行成本管理系統建設經驗及分析其基本框架的基礎上，對我國人民銀行建設成本管理系統提出政策建議。

關鍵詞：巴西央行；成本管理系統；經驗借鑒

中圖分類號：F406.72 文獻標識碼：A 文章編號：1003-9031（2014）02-0059-04 DOI：10.3969/j.issn.1003-9031.2014.02.13

一、巴西央行成本管理系統建設的基本情況

巴西央行成本管理系統（The Banco Central do Brasil’s Cost System）是巴西央行最主要的應用系統之一，也是巴西央行分析、評估和控制成本，優化預算資金使用的重要工具。

巴西央行從1992年開始討論建設成本管理系統，期間經過多次反復，2003年6月建成投入使用。當時面對的困難有：一是組織規模大；二是央行是具有壟斷特征的公共服務機構，無法比較借鑒其他公共機構使用作業成本法的經驗；三是作業種類繁多；四是使用系統過時、信息不準確，并且現有計算機技術和平臺的多樣化給完成信息收集和整合模塊造成困難。

從時間上看，巴西央行成本管理系統建設主要經歷三個發展階段：第一階段，1992年巴西央行提出將成本系統作為一項戰略措施，由內部職工開發，由于技術原因沒能完成。第二階段，1998年巴西央行召開計劃管理會議，會議制定新的改進管理政策，授權機構開發和實施成本系統。這期間，巴西央行聘請外部咨詢公司準備招投標材料，用于選擇和雇傭開發和使用成本系統的公司。1998年底巴西央行暫停該項目。第三階段，2000年巴西央行重啟該項目。2001年4月-2002年4月，完成巴西央行需求和系統設置；2002年5月-2003年5月，完成系統測試、巴西央行團隊培訓工作；2003年6月正式投入使用[1]。

巴西央行成本系統的建設成功經驗主要概括為四個方面：

一是制度層面。2000年財政責任法的補充法101號的第50條第3款規定，公共管理部門應建設具有評價、后續預算、財務和資產管理功能的成本管理系統。該項法律頒布后，明確加快推進巴西央行成本管理系統的建設，保證其法律效力。

二是目標界定層面。巴西央行建設成本系統，主要目標是測控銀行管理成本；量化公共服務價值；測算履行業務職能的效率和效能；收集有關銀行計劃制定的信息，幫助控制作業活動；遵守財政責任法。

三是組織層面。首先，巴西央行取得管理層的支持，并爭取各個部門的配合與協作以及全行員工的理解與參與。其次，成立項目工作組，從財務管理部門和規劃和預算管理部門抽調人員成立工作組。

四是信息層面。利用召開專題會、提交工作簡報、培訓等多種渠道，廣泛、持久地宣傳成本系統，通報開發進程等信息；舉辦有關工作論壇和拜訪實施作業成本法的公共主體和私人公司；特別是，拜訪在這個領域有實踐經驗的咨詢公司，獲取有關軟件和做法的信息。

五是外部支持層面。首先是技術支持方面，巴西央行聘請公司協助工作組調查銀行需求及制定系統技術規格，另聘請外部咨詢專家監控公司提供的服務，并向工作組提供建議。畢馬威咨詢和審計公司聯合中標建設和實施成本管理系統，前者負責為系統提供技術解決方案，后者負責開發可應用的模型。另外，巴西央行內部團隊與外部咨詢公司充分協作，充分參與項目開發，這樣如咨詢公司合同到期后，內部團隊也能夠維護系統運行。其次是資金支持方面。整個項目經費由銀行現代化項目下的巴西央行行動工具改善項目基金支付，由世界銀行的重建和發展（IBRD）項目贊助。

二、巴西央行成本管理系統的基本框架

（一）作業成本法

巴西央行成本管理系統采用作業成本法。作業成本法把央行履職過程描述為一個滿足目標需要而設計的一系列作業的集合。其中，作業推移的過程也是價值在央行內部逐步積累、轉移，直到最后形成最終產品成本的過程。

巴西央行成本管理系統的成本分攤由三個模塊構成，即資源、作業與成本對象，這三個模塊通過成本分攤路徑相互連接。首先匯集各作業中心消耗的各種資源，再將各作業中心的成本按各自的成本動因分配到各產品。通過這樣的費用分攤與追溯網絡，作業成本法把全部的成本分攤到最終產品、服務線、渠道、客戶與業務維持的成本上。

巴西央行成本對象分為4個級別（見圖1）。成本歸集路線不一定按照圖1的路線進行，如有的作業成本歸集到4級成本對象后，可能不經過3級成本對象，而直接歸集到2級成本對象。

在建造成本管理系統過程中，巴西央行明確以下幾點[2]：

1.資源確認以巴西央行會計賬戶為基礎，會計記錄是成本數據的主要來源。

2.假設不存在閑置資源，所有資源都被作業所消耗，因此所有資源成本應分配到成本對象。

3.假設項目成本概念。央行能夠確認不同部門臨時共同行動的成本，或需要特別測算的行動成本。通過收集實施項目的人力成本，還有與項目有關的成本，就知道機構內實施的每個項目總成本。

4.分攤到成本對象的成本應是成本對象有效損耗的。即一項資源或作業要包括在成本對象成本中，則該資源或作業的分攤成本能夠確認和計量。但如果組織消耗的資源和作業與1級成本對象不是充分相關，或1級成本對象的對應消耗成本難以計量，應全部計入機構成本對象。機構成本對象歸集的成本常見于組織機構，比如，使用建筑公共部分的支出和折舊（禮堂、大堂，閑置住房支出等）。

（二）成本分攤模塊

1.資源模塊?！百Y源”指的是為生產產品而發生的所有間接制造費用，如水、電、動力、折舊、低值易耗品等。與成本數據相關系統包括：①人力資源集中管理系統；②合同管理和監控系統；③預算系統；④原料供應和重供應系統；⑤家具和固定資產控制系統；⑥差旅控制系統；⑦會計系統；⑧其他系統。

巴西央行選擇使用具體到每位職工的個人補償標準用于評價作業成本和成本對象，而不是采用平均補償的標準。以人員支出為例，個人支出包括社會支出和其他福利，是巴西央行的最大資源性支出。巴西央行采取工時記錄系統。工時記錄系統是巴西央行成本模型的一個特色，該系統由職工直接提供信息，確保了人力資源成本分攤的可靠性。該系統能夠記錄所有職工完成某項作業花費的工時，依據工時便能把人員支出成本分攤到各項作業中。另外，選擇工時標準，也能分攤員工使用計算機設備的折舊成本、物料損耗成本和物理空間占用成本等。

巴西央行成本系統確認的資源類別主要有6項，具體見表1。

2.作業模塊?！白鳂I”指的是根據生產流程重新劃分的成本作業庫。如果想正確地分配間接費用給各產品，就要根據作業庫的不同性質找到不同類型的成本分攤標準。因此，找準作業成本庫是分配間接費用的前提。

通過與巴西央行各單位和部門主管面談，咨詢公司團隊開展作業調查，分析所調查的作業，確認作業與各自不同成本對象的關系。巴西央行作業成本庫確認3488種作業，其中特有作業為890種。確認的作業不包括多部門重復性作業，即對不同單位實施的支持性作業，如法律支持，保密和人事管理等作業。

3.成本對象模塊。巴西央行成本系統模型確認四級成本對象。1級成本對象是巴西央行行為的最終產品，如制定和管理貨幣及外匯政策；監管國家金融系統；管理巴西支付系統和貨幣供給。舉例如下：

（1）制定和管理貨幣及外匯政策（見表2）

（2）監管國家金融系統（SFN）（見表3）

（3）管理巴西支付系統（SPB）和貨幣供給（見表4）

另外，巴西央行還確認多個代表第1級成本對象的宏流程：①參與國庫管理；②管理基金和項目；③機構；④養老金和福利；⑤職工離退休。

（三）成本動因的選擇

巴西央行成本系統采用的成本模型中，選擇多個成本動因分攤資源成本到作業和分攤作業成本到成本對象[3]。

1.第1階段成本動因

（1）占用建筑物面積。根據使用不動產面積情況，將不動產折舊賬戶的成本和其他支出分攤到巴西央行各個單位。又根據部門工作人員數量情況，將各單位歸集的成本進一步分攤到部門（見圖2）。

（2）工時記錄。根據部門工作人員完成作業所花費的工時，將資源成本分攤到作業。常用于分攤以下資源，包括工資、費用和盈余、原料、五金、家具和不動產折舊，實習生支出等等。巴西央行約45%的資源成本根據工作人員實施作業的工時進行分攤，其中40%的資源成本為工資性和費用支出。

（3）部門工作人員數量。依據每個部門工作人員數量，將資源成本分攤到其他資源，如水費、污水費、硬件和個人設備折舊、原料損耗（見圖3）

（4）實習人員數量。根據單位實習人員數量分配資源成本到其他資源（見圖4）。

（5）直接分攤。將資源的全部成本分攤到某個特定作業。這種資源成本直接分配方式的產生是由于這些特定支出存在未確認的分攤方式，故只能通過作業將其全部成本一次性分配到特定成本對象。

2.第2階段成本動因

（1）直接分配。一項作業的全部成本直接分配到某個特定成本對象。

（2）工時記錄。當分攤一項作業成本到多個成本對象時，有必要記錄工作人員完成每個成本對象對應作業所消耗的工時，這樣可根據工作人員的工時分攤作業成本到各個成本對象。

（3）平均分攤。根據成本對象數量，平均分攤一項作業成本到各個成本對象。如公開市場操作部門有關清理和存儲數據系統的管理成本，平均分配到第3級成本對象（控制貨幣政策）和第1級成本對象（財政服務、項目和基金管理）。系統使用的第2級成本動因中，98%的作業成本動因為直接分配。

3.成本對象的成本動因

（1）直接分攤。將一個成本對象的全部成本直接分配到另一個成本對象。在模型中，這種分配方式是最普遍的。

（2）平均分攤。根據最終成本對象數量，將一個成本對象的成本平均分配到2個以上的成本對象，如將3級成本對象（法律、基礎設施、計劃和控制、其他）的成本按等同比例分攤到2級成本對象（貨幣政策管理、巴西支付系統管理）。

（3）部門員工數量。根據部門員工數量比例，將特定成本對象的成本分配到其他成本對象。

（4）單位員工數量。根據單位員工數量比例，將特定成本對象的成本分配到其他成本對象。

（四）綜合管理模塊

1.信息讀取和綜合模塊。信息讀取和綜合模塊主要通過接口讀取巴西央行不同系統的成本信息。除了利用接口外，該模塊下設置工時記錄模塊。工作人員按時記錄本人在不同作業上花費的工作時間。另外，工作人員在某些情況下也能記錄作業成本分攤到成本對象的比例。各級管理人員可通過OROS分析工具分析成本信息。OROS是分析管理軟件領域的領先者，提供衡量和改善企業財務績效的解決方案。OROS的應用軟件提供了綜合的成本模式、價值鏈分析、計分卡/績效評估和計劃性能。

2.信息管理模塊。信息管理模塊分析信息讀取和綜合模塊提供的成本數據，并向央行管理者提供建議。該模塊運用MicroStrategy工具和數據挖掘技術，具有以下功能：一是按需求提供有關資源、作業、成本對象和支持性作業成本等的成本報告；二是提供央行有關預算管理和貨幣政策操作結果的相關成本信息；三是比較分析不同單位相似作業的成本，估算該項作業使用了多少資源；四是比較央行特定作業成本與其他公司或實體的服務或產品價值；五是實施項目的全部成本；六是實施基金和項目管理服務的成本效率，準確確定所支付的管理津貼支出。

三、啟示

（一）建立人民銀行成本管理系統

為了節約資源，優化預算資金使用，人民銀行需要引入作業成本制度，建立成本管理系統；制定長期規劃，成立項目工作組，充分發揮管理層、員工及相關各方的能動作用；建設人力資源、合同等相關系統，豐富成本管理數據庫的信息來源，使數據庫的效用得以有效發揮。

（二）確認央行作業成本庫

作業成本法以作業作為成本核算的中心環節。通過作業將單位的資源耗用與最終的產品聯系起來。引入外部咨詢公司，分析和確定央行主要運作作業和流程，確認作業成本庫，找出作業的動因，搭建系統框架，建立相對標準化的數據庫使用程序。

（三）借鑒公共部門成本管理經驗

借鑒公共部門成本管理系統豐富的指標、多層次的應用平臺、尤其是定期及不定期分析報告等經驗，增強分析的有效性，實現與分類管理、重點分析的銜接互動，發揮在管理中的集成效應。

（責任編輯：王 艷）

參考文獻：

[1][2][3]the banco central do brasil’s cost system：a case

study， Prepared by the Cost and Managerial Information Consultancy Team， Planning and Budget Department，April，2004.