對個人所得稅改革部分問題的再認識

●李二軍

對個人所得稅改革部分問題的再認識

●李二軍

個人所得稅作為我國財政收入的重要來源，事關千家萬戶切身利益，一直都是社會公眾討論和關注的焦點，也經歷了多次的修訂與調整。隨著2014年6月30日，中央政治局審議通過《深化財稅體制改革總體方案》，新一輪稅制改革的帷幕已徐徐拉開，在這個特殊的歷史時刻，文章從個稅的費用扣除標準（起征點）和稅率結構兩方面出發，再次對個稅改革中的一些認知進行思考，對涉及人員最多的工資、薪金所得稅率結構改革提出一些有益的建議。

個人所得稅 改革 費用扣除標準 工資薪金所得 稅率

從1980年9月10日正式頒布《中華人民共和國個人所得稅法》開始，我國居民正式進入了個人所得稅的納稅時代。轉眼之間，個人所得稅已經伴隨中國百姓走過了30多年，從昔日不起眼的小稅種發展到今天成為我國五大稅種之一，期間歷經多次稅法修訂與政策調整，一直就未離開社會公眾關注的視線，特別是2011年的個稅改革，更是一度將其推上整個社會輿論關注的中心。隨著我國新一輪稅制改革的大幕拉開，再次辨析一下一直就未離開人們視線的個稅改革，有利于進一步厘清思路，推動個稅改革科學化、系統化。

一、我國現行個稅稅制和發展歷程

我國的個人所得稅開征最早是在1980年，以全國人民代表大會通過《中華人民共和國個人所得稅法》為標志正式進入了個稅時代。80版個人所得稅是我國現行個人所得稅法的雛型，它對個人所得稅的納稅人、征稅對象、稅率、免稅項目、所得額計算以及稅收管理等多個方面的依據和責任范圍做出了界定，最初的起征點為400元。隨著改革開放的深入，1993年全國人大又對《個人所得稅法》進行了重大修訂，合并了《工商業戶所得稅》《個調稅》《獎金稅》《工資調節稅》等分項稅法的有關內容，調整并擴大了征稅對象的范圍，重新界定了包括工資、薪金所得在內的11項個人所得稅的應稅項目；在應納稅額的計算上，針對工資、薪金制定了九級超額累進稅率，起征點也由400元上調到800元。此次修訂進一步強化了個人所得稅籌集財政收入和調節居民收入差距的兩大功能，使中國個人所得稅制步入統一、規范與符合國際慣例的軌道，標志著我國的個人所得稅制度建設基本完成。之后的1999年8月、2005年10月、2007年6月、2007年12月，全國人大又相繼對93版個人所得稅法進行了微調。其中2005年將個人所得稅的費用扣除標準從之前的800元提高至1600元。2007年12月又將個人所得稅的費用扣除標準從2005年的1600元提升至2000元。費用扣除標準的提高降低了中低收入人群的稅收負擔，提高了這部分居民的相對收入，同時也實現了國家調節居民收入分配的功能。

我國現行個人所得稅是2011年6月，第十一屆全國人民代表大會常務委員會第二十一次會議通過的2011版個稅。此次修法調整內容多，力度大，涉及面廣，最引人注目的調整就是再次大幅提高了個人所得稅的費用扣除標準，從之前的2000元提升至3500元。同時對個稅工資薪金所得適用稅率結構進行了壓縮，由過去的9級超額累進稅率修改為7級，取消15%和40%兩檔稅率，將超額累進第1級稅率由5%修改為3%，并擴大3%和10%兩低檔稅率的適用范圍，工資薪金所得適用稅率如下表所示：

工資、薪金所得適用個人所得稅七級超額累進稅率表

二、個稅改革之費用扣除標準調整

費用扣除標準是在征稅對象總額中免予征稅的數額，是對個人在提供勞務過程中所消耗的時間、精力等的一種補償，費用扣除部分不征稅，只對超過費用扣除標準部分征稅。從某種意義上來講，費用扣除標準的高低直接影響著個人的稅收負擔感受，也一直是社會輿論和大眾關注的焦點，每次個稅的修訂，關于費用扣除標準調整的討論都是首當其沖，而且比較一致的意見都認為應當是提高費用扣除標準，觀點的不同只是集中于提高的標準上，近些年對費用扣除標準的多次提高也反映了這么一種現實要求。受此影響，普通工薪階層也覺得似乎費用扣除標準越高對自己越有利，這其實是陷入了一個誤區。

我國現在執行的工資、薪金個稅費用扣除標準是 2011年個稅修訂后的3500元/月，算上“三險一金”，年收入在5萬元以內的個人基本不用繳納個稅。根據2011年的統計，費用扣除標準提高至3500元/月后，個稅實際納稅人已由9000多萬人減少至3000多萬人，納稅面由28%降至8%左右。這時候仍然一味追求提高個稅起征點，受惠最大的不再是低收入群體，反而可能更有利于高收入者：在現行稅率結構下，假設起征點提高至5000元/月，月薪為1萬元的納稅人稅負減少300元/月，而月薪為10萬元的納稅人稅負將減少675/月；如果將費用扣除標準提高至10000元/月，月薪為1萬元的納稅人只能受惠745元/月，而月薪為10萬元的納稅人將受惠2925元/月。個人所得稅作為調節收入分配的最重要稅種，征收的收入主要用于補助低收入群體，如果一味追求費用扣除標準的提高，會直接導致國家個稅收入總額的大幅減少，直接影響國家對低收入群體的轉移支付以及社會公共服務和保障能力。因此，一味追求費用扣除標準的提高不僅實現不了個稅改革降低低收入群體負擔，調整收入分配、促進社會公平的初衷，甚至可能最終損害低收入群體的利益。

另一方面，稅收并不僅僅是為了調節收入分配的手段，更是公民政治參與的途徑。我國大部分稅收收入都源于間接稅，納稅的過程相對隱性，絕大多數公眾并不直接表現為納稅人，導致政府各職能部門很難將每一個公民都視為自己的衣食父母而全心全意地為其提供服務，公民也很難理直氣壯的將自己視為納稅人去要求政府為自己提供合格的公共服務。而個稅相對間接稅來說征繳關系就直接清楚多了，公民作為直接的納稅人和負稅人會清楚的知道自己交了多少稅和為什么要交稅，從而增強自己作為納稅人的權利意識和對政府行為的監督要求。而政府在公民的監督下，也會更清楚地了解自己是由公眾養活的，為每一個公民提供優質服務是自己的責任和義務。筆者曾經很長一段時間從事本單位的個稅計算和扣繳工作，切身體會到廣大職工對個稅的關注和通過繳稅許多人漸漸開始關注稅收、國家、公共財政、公共服務等原來看來是高大上的東西。如果一味通過提高個人所得稅費用扣除標準來減少公民的稅收負擔，直接降低了公民的稅收直接參與比例，不利于公眾權利意識的培養和現代國家公民關系的建立。按照國家統計局的數據，全國大約只有4%的從業人員繳納個人所得稅，從這個意義上講，我國目前的個人所得稅的費用扣除標準并不低。而在相對較低的起征點下，通過降低邊際稅率、減少稅率級次、擴大低稅區域征收范圍，適當擴大減免稅范圍，增加與民生相關的特殊減免稅項目，如扶養人口、房貸支出、教育支出等實現有針對性減稅就同樣可以降低低收入群體的個稅負擔。

綜上所述，單純的提高個稅起征點對減輕百姓負擔意義不大，況且政策的修訂和出臺本身需要一個過程，短時間內頻繁調整個人所得稅費用扣除標準，也要花費大量的改革成本。實際上比提高個人所得稅費用扣除標準更迫切的，就是建立以家庭為單位的綜合征稅體制，以保證更加公平合理的調整收入分配，同時稅收改革的整體方向應該是彰顯個體公民對于國家的貢獻，廣泛開征的個人所得稅制度可以更好地保證政府與公民之間透明和諧的關系形成。

三、個稅改革之稅率結構調整

2011年修改后的個人所得稅對工資薪金所得適用3%至45%的七級超額累進稅率，個體工商戶生產經營所得和對企事業單位承包、承租經營所得適用5%至35%的五級超額累進稅率，其他所得適用20%的比例稅率。其優點是可以廣泛采用稅源法控制稅源并對不同性質的所得采取差別稅率的方式且征收簡便，但也存在以下問題：

1.稅率繁雜形式過多。繁雜的稅率一方面讓納稅人難以理解和掌握，另一方面也加大了稅務機關的征收管理工作，導致納稅成本增加，影響了稅收效率。

2.工資薪金適用稅率檔次仍然顯多。個人所得稅稅率改革國際化趨勢是稅率降低，級距減少。雖然2011年的個稅修訂已經將稅率檔次減為了7級，但仍屬于世界個稅稅級檔次較多的國家，同時稅率檔次過多增大征管難度，效果不佳。

3.最高稅率過高。稅率的設置是為了實現個稅調節收入分配的目標，似乎對富人征稅的稅率越高，越對這個目標的實現有利。但在市場監管機制不完善、法制不健全的環境下，稅率過高的結果是更多人逃稅漏稅；同時也扼制人們積極從事勞動，增加社會財富的愿望，影響了社會效率的提高。

4.不同類型所得稅率差異較大。不同的稅率不僅有失公平，也會導致納稅人有意識的把自己的收入在不同類型之間進行轉換已達到少繳稅或不交稅的目的。例如工薪所得、稿酬所得和勞務報酬所得同屬勞動所得，但應用的稅率卻不一樣。這不僅違背了公平原則，而且給稅政管理帶來了不便，增加了鑒別區分的工作量，也給避稅逃稅留下了空間。

針對以上問題，結合我國培育壯大中等收入階層的政策要求，筆者建議工資、薪金所得適用稅率按照“減少級次、調整級距”的思路來進行調整。綜合世界各國個稅稅級設置情況我們建議將稅級劃分為5檔，在不提高費用扣除標準的基礎上將第1級稅率調低到1%，2級稅率調低到5%，這兩級稅率的適用對象基本為中低收入群體，這樣設計可以滿足中低收入群體對“減稅”的期盼，其中第1級作為入門級稅率由按3%繳納降低到1%，主要考慮的是培養個人納稅意識，使他們既進入納稅人范圍，又明顯降低了稅負。1%的稅率，可以一直延伸到所謂“中等收入階層”的下沿。從中等收入階層的下沿一直到上沿這整個中等收入階層的范圍，我們都以5%的稅率來覆蓋。假設中等收入階層的月收入是5000元到10000元，5%的稅率可以覆蓋到年收入12萬元以下人。對在此范圍界限之上的收入，個人所得稅可以加大調節力度，強化收入再分配，即對更高的收入可以從5%跳到15%，再跳到25%，最高稅率建議考慮國際個稅發展趨勢設置為35%，不僅可以降低納稅人的偷逃稅愿望，也有利于我國參與吸引資金和世界人才的競爭。這樣一個工資薪金所得個稅稅率結構從七級超額累進變成五級超額累進，稅率結構進一步簡化，且最高邊際稅率降低10個點，既方便征管，又有利于保證稅率的有效性。同時，低收入者納稅但稅負很輕，滿足既培養納稅人納稅意識，又不對其構成較重負擔的要求；中等收入者稅負較輕，不傷及中等收入者的工作與消費積極性，有利于對中等收入階層的培養和促進中產階級的形成。

四、個稅下一步改革的建議及期望

個稅改革涉及整個公共財政體制改革和社會保障制度的完善，以及誠信征信系統的建立等很多內容，任重道遠，難以一蹴而就。個稅的改革應該和我們國家整體改革相銜接，走一條漸進式改革之路，不能不切實際的期望一步到位。當前中國經濟結構正發生重大而深刻的變化，傳統行業和產品效益增長趨緩，新興的高科技和服務產業發展迅速，所得稅收入持續增長，中國主體稅種有向所得稅方向轉移的態勢，同時我國正由投資大國快速向消費大國轉變，如何拉動消費，釋放國人龐大的購買力是政府政策的一個重要考量。在這樣的背景下，作為財政收入和分配調節重要“抓手”的個人所得稅的調整就有更為重要的意義。筆者認為我國個人所得稅改革，不應只停留在費用扣除標準和稅率結構的調整上，而應在綜合改革上邁出實質性步伐。

1.實行綜合和分類相結合的稅制。我國現行的個人所得稅制是分類稅制，是根據所得項目來分類征收的，這種稅制在調節收入分配和籌集財政收入方面發揮了積極的作用。但是，在充分體現稅收公平方面有一定的局限和欠缺。比如兩個人收入總額相同，主要來自工資薪金和主要來自于其它收入，稅賦負擔就會不同。綜合稅制根據總收入按年征稅，更全面地考慮到支出因素，能較好體現量能課稅原則，維系稅收公平，是各國個稅改革的目標和追逐的方向。但采用綜合稅制稅收征管條件和社會配套管理能力的要求比較高。目前中國采取綜合征收方式的條件還不成熟。作為向綜合稅制的過渡，不妨考慮采取綜合和分類相結合的方式征收個人所得稅。考慮將納稅人經常、恒久、連續取得的所得實行綜合征收，其他所得仍然實行分類征收，輕中低收入者的個人所得稅稅收負擔。

2.推行以家庭為個稅申報主體。按照個人所得扣減統一的費用標準后作為個稅稅基，使得我國個人所得稅稅基無法真實反映納稅人的實際負擔情況和納稅能力，進而導致個稅調節收入分配差距的功能不能充分發揮；推行個人所得稅家庭申報是以家庭代替個人作為納稅單位，在申報個人所得稅時以家庭中夫妻雙方共同所得進行聯合申報納稅，費用扣除標準根據納稅人家庭中的贍養、撫養、就業和教育等不同情況，在基本扣除額基礎上進行常規化調整，更能體現稅收的量能負擔原則，促進稅收公平。

3.進一步加強稅收征管。完善個稅征管體制，提高征管水平，配套個人所得稅征管改革，完善代扣代繳機制設計，加強現金管理，增強個人收入的透明度，加大偷漏稅處罰力度，維護稅收的嚴肅和權威，提高征管水平和效率。逐步實現隱性收入顯性化、非貨幣收入貨幣化，積極推行個人所得稅個人申報制度。

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[5]崔志坤.中國個人所得稅制度改革研究[D].財政部財政科學研究所，2011

[6]中華人民共和國個人所得稅法.2011

（作者單位：國網山西省電力公司晉城供電公司 山西晉城 048000） （責編：賈偉）

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1004-4914(2014)12-113-03