風險管理理論在稅收征管中的應用研究*

◆國家稅務總局稅收科學研究所課題組

一、風險管理理論在我國稅收征管中的應用現狀

近年來，全國各地稅務機關圍繞防范和規避稅收風險，運用風險管理理論，在稅收征管風險管理進行了大量的有益探索和實踐。

（一）建立了稅收征管風險管理組織體系

1.成立領導小組。稅收風險管理領導小組是稅收風險管理的決策機構，主要職責是統籌、指導稅收風險管理工作、研究確定風險管理發展戰略、目標和任務、審定年度風險管理工作計劃、審批臨時性稅收風險管理工作事項和風險應對任務推送計劃、組織實施稅收風險管理工作的監督與評價，落實風險管理工作責任，確保風險管理工作積極有效地開展。

2.統一機構設置。一是統一設立納稅服務機構，主要承擔納稅人報送的各類涉稅信息的采集、初次納稅鑒定、窗口受理事項的個別通知、批量信息的集中通知和低等風險應對等工作；二是統一設立風險監控機構，主要承擔納稅遵從風險的識別、排序等工作；三是統一設立風險應對機構，包括稅源管理機構和稅務稽查機構，稅源管理機構主要承擔稅源信息的調查核實、管理認定和中等風險應對等工作，稅務稽查機構主要承擔上級交辦案件、舉報案件、涉嫌偷稅、逃避追繳欠稅、騙稅、抗稅案件和高等風險的應對工作。

3.推進機關轉型。圍繞工作目標從組織收入向促進遵從轉變、工作思路從普管制向風險指引轉變、工作方式從經驗管理向科學管理轉變、工作部署從分散管理向集中統籌轉變的“四個轉變”要求，一是調整機關管理職能，重新定位機關業務管理部門的職能，理順部門職責分工，明確工作流程和工作標準；二是開展機關實體化運作。按照有利于機關和基層合理分工、有利于提高整體管理質效、有利于減輕基層工作負擔的原則，將原由基層稅務機關承擔的重要或復雜事項的管理職能，改由各級稅務機關的業務管理部門直接履行。轉變“以行政管理為主”的現行職能體制，轉向以“行政管理”與“實體管理”并重，直接承擔本地化風險分析識別、重點風險事項應對等實體化職能，從而在更高層面上落實以“稅源專業化管理”為特征的新型稅收管理模式，達到“嚴密控管稅源、降低稅收風險”的預期目標；三是機關工作前移、下沉，直接承擔風險管理相關事項，直接參與重點、難點、焦點業務事項的處理，實現實體化運作；四是建立適應稅源專業化和機關實體化運作的業務流程、崗責體系、制度規范，做到日常工作無遺漏、內部協作無縫隙、事項管理無真空、落實責任無推諉，形成效率優先、統籌協調、運行順暢的稅源專業化管理體制和工作機制。

（二）建立了規范的稅收征管風險管理運作機制

實踐中，將現代管理學的風險管理一般模型及其流程設計與稅收征管業務流程相融合，體現在稅收管理實踐活動中，形成模式化的稅收風險管理應用流程，并構建相應的運行保障體制和機制。主要包括戰略規劃及計劃制定、風險識別、等級排序及推送、風險應對及反饋、風險應對復審、績效評價等六個步驟。

（三）建立了廣泛的稅收征管風險管理運行支撐體系

1.信息管稅支撐。隨著稅收管理工作信息化的不斷進步，稅務信息系統中積累了海量的數據信息；隨著數據集中程度不斷提高，信息共享的程度也越來越強；隨著社會信息化、網絡化程度的不斷普及，為稅務管理者的信息采集方式、采集渠道的多樣化創造了條件；信息管稅的呼聲越來越高，信息管稅的理念不斷普及和強化。按照稅收管理轉型、納稅服務優化、管理決策和組織效能提升的要求，統一開發使用風險管理平臺，實現了從風險計劃管理、風險識別、等級排序與推送、風險應對、應對復審、監督與評價流程化、任務式的信息管理化管理。

2.數據檔案支撐。各級稅務機關把數據質量作為風險管理的生命線，制定稅收數據行業標準，建立數據分類采集規范，加強數據采集管理，落實數據質量責任管理機制，提高入口數據質量。建立常態化的數據質量審計和維護機制，制定數據審計規則，監控數據質量，及時糾正問題數據，全方位提高數據質量。建立專門的檔案管理中心，完善納稅人的檔案管理，對納稅人的各類紙質資料進行集中管理，推廣應用電子檔案管理系統，實現涉稅檔案資料電子化和應用的信息化。

3.模型指標支撐。稅務機關把構建稅務風險識別指標體系作為開展稅務風險識別的核心工作，運用風險識別模型和風險指標兩種風險識別的主要工具，提高風險識別針對性、有效性。構建完善的稅收風險指標體系，針對不同行業、規模、稅種以及地區差異等情況建立覆蓋所有納稅人的風險指標，形成較為系統的風險分析指標體系。

4.第三方數據支撐。建立起以“政府領導、稅務主管、部門配合、司法保障、社會參與、信息化支撐”為主要特征和基本內涵的社會綜合治稅新機制，逐步形成政府依法管稅、財稅部門依法征稅、納稅人依法納稅、社會各界協稅護稅的綜合治稅新格局。推廣使用第三方信息交換平臺，以應用需求為導向，明確外部數據采集的要求和重點。建設第三方數據庫，實現對第三方數據的分類存儲和應用。

二、當前我國稅收征管風險管理存在的問題

（一）稅收征管風險管理體系設計不夠健全。目前，就全國范圍而言，稅收風險管理還處于試點階段，稅收風險管理理論和概念還不完善，各試點單位對稅收風險管理運作模式也各不相同，相應的機構設置沒有形成全國統一的模式，總局在稅務系統深化稅收征管改革工作會議提出了征管改革的總體要求，明確了稅收風險管理的基本業務流程，但是稅收風險管理還未形成一個整體的規劃，征管機構設置及職責配置未有統一的指導意見，稅收風險管理流程和稅收征管業務流程沒有形成統一的融合方案，跨部門和跨稅種的風險管理措施、安排等得不到有效整合，部門分割、條線分割不能形成統一節奏。稅源分級分類機制特別是符合稅收風險管理要求的分級分類稅源庫沒有建立、基礎管理量多、任務不均且與稅源專業化管理核心價值不相適應、稅源管理部門無法第一時間掌握稅源的動態變化、以“組織收入為中心”和“以風險管理為主線”之間的契合等問題逐步顯現。

（二）稅收征管風險管理統籌力度需要加強。從當前各地進行的稅收風險管理試點運行情況看，出現了很多需要基層組織協調的事項，需要進一步厘清工作職責，加強工作統籌性。征收與管理的部分職能存在交叉現象。對一些基礎數據的維護和低等風險由征收服務部門集中應對，但實際由于征收服務部門應對手段單一、力度較小，效果并不理想，而將催報催繳等大量日常工作分派給管理局，造成管理局任務過重。風險計劃統籌力度不強。稅源管理事項應全部納入稅收風險管理，要求機關業務管理部門改變原有的工作布置方式，制定科學、合理的稅收風險管理計劃，有效解決風險應對任務“吃不了”和“吃不飽”現象。風險應對與稅務稽查要求存在矛盾。風險應對要求按照無風險不應對，而稅務稽查要求各稅統查，存在一定的矛盾需要協調。

（三）涉稅信息情報及數據的應用管理能力不足。各級政府大力推進綜合治稅工作，當前稅務機關普遍取得了工商、國土、住建、人社、質檢等政府部門信息，但與實施稅收風險管理要求相適應的數據、信息、情報理念及其采集、交換、管理、應用的方式方法不能充分體現在稅收管理的實踐中。由于沒有全國統一的數據標準和數據規范，數據采集項目不能滿足識別需要，海量的第三方信息需要人工甄別。現行的申報表許多數據項之間取消了勾稽關系，網上申報或錄入明顯錯誤也無法發現；納稅人財務會計報表報送不全。信息缺乏指導性或針對性不強，突出表現為“三多三少”，即散亂信息多，揭示問題信息少；提問題、給任務型信息多，指方向、給方法型信息少；單個信息分析多，信息綜合分析少。

（四）風險識別模型建設需要加強。模型建設重視不足、參與度不高，不能形成“橫向聯動、縱向互動、內外協動”的建設機制。風險特征及風險指標的科學性、針對性不強，存在重復建設等現象。

風險任務推送實際運行中出現有沒有風險都要推送、單戶多次推送等現象。每個部門都要求巨量推送應對任務，客觀影響了應對質量。分類分級管理容易造成風險應對任務不均，重點稅源基礎數據數值和差異額大而風險值高，因此確定為高風險的戶數及比重相對較高，造成風險應對任務在應對機構之間、應對機構內部不夠均衡。對風險應對缺乏統一的應對指引和應對策略，風險應對不夠深入，很多稅務干部不能通過風險疑點順藤摸瓜、抽絲剝繭發現更大的稅收風險。

（五）監控和約束機制有待建立。風險應對管理缺少過程監控和規范約束，風險應對的方式策略簡單化。一個沒有規范管理的風險應對過程，即便是風險分析成果再有價值，也不能保證實現其應有價值。稅務風險的應對對策設計不足，沒有形成防范和控制稅收風險的制度、措施和辦法，應對能力較差。風險模型建立、指標體系建立、風險控制策略、風險核查手段等均需在實踐中進行檢驗。

(六)預警系統不完備。全國各地稅務機關的風險管理預警系統多樣，參差不齊，且各個系統側重點不同，主體風險管理預警系統缺乏，導致各個系統在不同層面孤軍作戰，沒有形成合力。

三、稅收征管風險管理的國際借鑒

20世紀70年代現代風險管理理論引入稅收征管中之后，OECD就積極在其成員國推進稅收風險管理。目前已約有2/3的OECD成員國建立或初步建立稅收風險管理框架，并結合各國實際進行深入挖掘，彰顯各國特色。本報告選擇較為典型的12個OECD成員國稅務風險管理模式進行比較分析，以資借鑒。

（一）OECD的三種稅收風險管理模式

一個國家的稅收征管模式受多種因素影響。同樣，一國的稅收風險管理模式和重點也會因財政體制、稅制結構、申報方式、納稅主體以及稅收環境等因素的影響而呈現差異。根據上述影響因素，本報告將12個OECD樣本國家的稅收風險管理模式，大體分為三類，如下表：

OECD樣本國家的稅收風險管理模式①根據OECD資料整理而得。

從上表看，三種模式的共同點在于12個樣本國家都具有較高的稅收環境水平，即重視稅收信息化、稅法宣傳、咨詢和輔導等，在全社會營造了較好的自覺納稅的氛圍。但由于稅制結構和申報方式上的差異，使得各國的稅收風險管理重點存在一定的差異。在美國模式下，個人和企業均自行申報納稅，因此稅收風險管理的重點在于事前的自覺納稅意識的培養、準確計算應納稅額以及事后的稅務稽查；而在日本模式和英法模式下，個人一般采用源泉扣繳與自行申報相結合的模式，從而稅收風險管理的重點在于雇主（主要是企業）以及雇主與個人申報信息的交叉稽核，即事后的稅務稽查。

（二）OECD國家稅收風險管理的經驗借鑒

稅收風險管理的核心就在于以有限的資源最大限度地降低稅收風險。當前，我國已建立“以納稅申報和優化服務為基礎，以計算機網絡為依托，集中征收，重點稽查，強化管理”的稅收征管模式。特別是，通過強化稅收執法監督，加強稅源監控，優化納稅服務，稅收風險大大降低，提高了征管效率。但OECD國家的許多征管特色，仍非常值得我國學習和借鑒。

1.著眼于涉稅信息大集中，把稅收風險管理作為一個整體框架。OECD國家都遵循了風險管理的基本框架，該框架自下而上層層遞進。其中，準確、充分、及時的涉稅信息是稅務風險管理的基礎。如下圖：

稅收風險管理框架

因此，我國的稅務風險管理應著眼于整體框架的引入與完善，一方面實現涉稅信息的大集中。在信息不充分基礎上開展的各種納稅評估、風險排序甚至納稅人分類都有可能出現偏差；另一方面是高風險來源的判斷。高風險既可能來自于主觀故意，也可能來自客觀限制，如稅法理解的偏差等。準確的分析與判斷風險來源點是進一步實施風險管理的基礎。

2.著眼于提高納稅遵從度，把有限征管資源配置于高風險的領域。稅收征管資源相對于日益復雜的涉稅經濟活動而言總是有限的，因而稅收風險管理的根本在于提高納稅人自覺納稅意識，這既需要正面的引導——納稅服務，也需要負面的懲罰——稅收稽查。但兩者不同的是，納稅服務是事前的，并且稅收管理的成本隨時間邊際遞減；而稅收稽查是事后的，有時容易產生負面激勵效應。最近的理論與實證研究均表明，稅收懲罰措施與納稅遵從之間不存在必然的正向關聯關系。因此，稅收風險管理的關鍵環節應盡量前置，立足于為納稅人提供便利、及時的納稅服務，有針對性的、形式多樣的稅法宣傳活動。

3.著眼于實施專業化管理，依據不同類型對納稅人科學分類。OECD國家一般根據納稅人的不同類型，如非盈利組織、中小企業和大型企業等，在稅務管理部門內部分別設置專門的組織，實施專業化管理。由于納稅人各具不同的組織特性和行為特征，稅務機關需要有專門機構從事研究工作，實施有針對性的管理與服務。

4.著眼于強化專家式指導，對重點行業設立專門管理機構。由于重點行業納稅人經營活動多樣、組織形態復雜，經常是跨地區甚至跨國經營，稅額又占很大的比重，OECD國家一般針對重點行業納稅人都在稅務內部設置專門管理機構、配備專門人才，并且聘請稅務機關之外的熟悉重點行業的專家，成立重點行業專家小組，對相關涉稅風險的識別、分析以及相關管理工作提出專業化指導意見。

5.著眼于多層次預防風險，加強涉稅風險甄別和分類處置機制建設。OECD國家甄別不同涉稅環節的風險，對稅務登記行為性風險、納稅申報表填報行為性風險、納稅申報真實性風險和稅款繳納及時性風險分別作出專門化處理，主動采取預防性措施，通過優化納稅服務來消除非主觀故意的稅收風險，通過實行納稅人可感知的風險遏制措施減少主觀故意的稅收風險發生的可能。美國、英國等發達國家還專門開展稅收流失估算，通過選取樣本、開展審計和獲取有代表性的數據，科學地把握稅收流失分布格局，了解不同的稅收流失風險成因，建立稅收風險特征庫，用以指導風險處理措施的選擇，包括風險轉移、風險減輕和風險覆蓋等。

四、完善我國稅收征管風險管理的對策

（一）開展頂層設計，穩妥做好稅收風險管理實施工作

1.明確稅收風險管理的理想優化與現實選擇。科學審慎地對待和開展稅收風險管理的探索與實踐工作，合理設定稅收風險管理的遠景目標和近期工作任務，積極穩妥地實施稅收風險管理，逐步提升稅收征管質效。

2.明確各層級的職責分工。建議總局盡早出臺涉及稅收風險管理工作的指導性意見，統籌規劃稅收風險管理試點推進工作，明確總局、各省市局、基層分局稅收風險管理工作的職責，確保試點工作的扎實有效開展。

3.科學論證試點工作效果。既然是試點，就總會有成功也會有失敗，不能都是經驗。這就需要對各地的試點工作進行科學論證。一方面要用足夠長的時間來檢驗，時間是檢驗真理的唯一標準，說的就是這個道理；另一方面，要組成專家組，對每一種操作模式都進行實地考察論證，要對職責分工、流程設計、與現實環境和融合性等方面反復論證推敲，尤其是要對稅收風險管理與現有的稅收征管方法模式的效果差異進行充分論證，以盡量減少改革自身所帶來的風險成本。

（二）完善法律法規，營造良好的法治環境

1.明確界定征納雙方的法律責任。首先要在法律上明確界定征納雙方的法律責任，合理分配雙方在稅收征管互動中的證據責任，簡化稅務機關調查、核實、審批程度，減輕納稅人法外涉稅信息報送負擔；同時強化稅務機關證據獲取能力，進一步細化納稅人在資料真實性、法定資料保存、依法配合稅務機關執法中的法定義務，以及違反法定程序時面臨的法律后果；第三要賦予稅務機關有條件的稅收負擔推定權和核定權，以解決在特殊狀況下稅收負擔難以核實的問題。

2.提升稅務機關獲取證據的能力。提高稅務人員對取證工作重要性的認識，根據法律、法規規定獲取證據，確保在取證過程中不違法。加強稅務取證等專業知識培訓，使一線稅務人員掌握獲取證據的多種技能、方法，提高取證水平，使他們具備豐富的財會知識、法律知識，掌握稅務法律法規的相關規定，加強計算機應用技能培訓，培養具備計算機專業知識的隊伍，增強取證的敏銳性，不斷交流總結取證經驗，全面提高稅收執法人員的綜合素質。推行取證手段和證據材料的多樣化，依據《稅收征收管理法》，除現有取證手段外，選用錄音、錄像、照相和復制等高科技手段。

3.強化第三方提供涉稅信息的法律責任。目前，《稅收征管法》規定，各級政府和有關部門應當如實向稅務機關提供有關涉稅信息，要求建立健全稅務機關與政府其他管理機關的信息共享制度，但不夠具體。要充分調動全社會協稅護稅的積極性，就必須進一步強化立法，應將如何從銀行、財政、工商、質檢、公安、金融、保險、電力等第三方獲取涉稅信息，以法律法規的形式明確下來，為稅務機關獲取第三方涉稅信息提供可靠的法律支撐。

（三）搭建防控平臺，建立健全風險預警評價系統

1.建立全國統一的稅收征管風險管理預警系統。要對稅收風險進行因素分析，系統地梳理稅收的風險要素、風險環節、風險行業、風險區域、風險時期和風險來源，找準風險控制點，就必須建立預警機制和預警指標體系，提高風險評估和認定的準確性，才能使稅源管理部門和人員對稅收風險實施有效控制，卓有成效地開展稅收分析、納稅評估工作，以提高稅收風險預警與控制能力。

2.建立全國統一的稅收征管風險管理評價系統。在專業化管理模式下，風險管理不再是稅源管理部門的單打獨斗，而需多個部門的共同參與、互動銜接。稅源管理部門之外的其他部門，也是專業化管理的重要組成部分。風險特征庫的完善及其指標的有效性是風險管理績效評估的重點，直接決定風險管理的整體質量。

3.搭建統一的稅收征管風險管理防控平臺。搭建風險管理防控平臺，落實稅收執法責任制，制定稅收風險防控實施方案，層層簽訂稅收執法責任書，明確各崗位、環節、部門、層級的風險管理職能職責，建立起了局黨組、分管領導、機關處室、稅源管理單位、工作人員自上而下的“上層管理、基層操作、平臺監控”的風險督查體系。

4.建立全國統一的征管風險廉政預防體系。把依法行政與廉潔從稅的要求緊密結合，突出完善內控機制，大膽探索創新，構建“制度+科技+文化”三位一體的大預防工作格局，切實解決黨性黨風黨紀和作風行風方面存在的突出問題。在建立預防體系的基礎上，引入信息預警、監控等科技手段，運用好行政權力網上公開透明運行系統暨電子監察平臺、勤廉測評預警系統、廉政教育軟件、執法監督機考系統等信息技術有效監控防范風險。

（四）圍繞管理核心，完善風險管理配套措施

1.把握核心，精準查找稅收管理風險點。一方面，要查找稅收征管風險點。要結合社會環境、經濟發展程度、經營者素質、企業效益等因素綜合評價確定高風險稅源點片區、行業、企業。綜合采用行業稅負比較法、各稅收與相關經濟指標對比等方法，分行業分稅種進行橫向縱向比較，重點鎖定高利潤行業、經營流動性大行業、新型行業及難以監管行業。把這些稅收管理難點，確認為稅收征管風險點。另一方面，要查找稅收執法風險點。目前在稅收征管工作過程中容易產生執法風險的環節主要是征、管、查、減、免、罰等六大節點，存在于管理、稽查、審批減免緩抵退稅和違章處罰各個方面。其他環節如稅務登記、發票管理、賬簿憑證管理、納稅申報、稅收保全、強制執行措施目前來說產生執法風險的情況相對較少。

2.配套推進，強化風險防控基礎管理。深化以稅收風險管理為核心理念的廉政文化建設，大力培養稅收風險管理的組織文化，把樹立廉榮貪恥的廉政理念、公平公正的執法理念、優質高效的服務理念、爭先創優的創業理念作為廉政文化的立足點，堅持依靠群眾、因地制宜、傳承創新，以文化人、以廉養性。通過廉政教育，提高干部隊伍管理稅收風險的能力。按照稅收風險管理的要求推進稅收征管體制機制創新，進一步完善稅收風險管理模式。通過制定稅收風險管理工作要求和指南，引導規范全體成員的管理行為，切實落實稅收風險管理工作目標。打造稅收風險管理的專業化團隊,對重大、復雜風險實行團隊管理。優化人力資源配置，切實推進管理員制度創新和機關實體化。針對納稅服務具有低成本、非對抗、效用持久等特點,完善納稅服務，把優化納稅服務作為實施稅收風險管理的重要內容，運用服務手段提高納稅遵從度，促進稅收風險管理的深化和改進。

（五）完善征管模式,構建稅收征管新機制

1.建立納稅人信用檔案。首先需要建立健全納稅信用規范，并不斷提高其強制性和可操作性，推動納稅信用由“訴諸良心”向“基于規范”轉變；其次是建立健全信用擔保制度，如政府建立納稅信用檔案、上司或主管部門擔保、納稅信用基金等模式；最后要建立健全納稅信用評價制度，制定一套切實可行的納稅信用評價標準和程序，對納稅人進行廣泛的納稅信用評價工作。

2.健全稅務信息公開制度。稅務部門推行政務公開是一項系統工程，特別是在構建和諧稅收的新形勢下，隨著政務公開工作的不斷推進，涉及范圍越來越廣。把稅收政務公開置于經濟社會發展的大環境下，放到稅收中心工作中，從改革發展穩定的大局出發，結合稅收征管改革、行政審批制度改革等工作，不斷拓展工作視野，創新工作思路，發揮政務公開的綜合效應。把納稅人普遍關心、涉及納稅人合法與切身利益的各類事項作為政務公開的重點，規范政務公開的內容和形式，健全各項制度與措施,提高制度規定的可操作性；健全主動公開和依申請公開制度、政務公開評議制度、政務公開工作責任追究制度,不斷總結經驗，把政務公開進一步引向深入。

3.完善內控工作機制。運用信息化手段促進內部權力規范運行，建立“機器管事、制度管人、人機結合”的全新管理模式，形成以控制納稅遵從風險為主線，以信息化平臺為依托，以稅收風險聯動管理機制、層級管理機制和考評監控機制為抓手，著力構建上下互動、分工明晰的稅收風險聯動管理體系。深化聯動管理在稅收風險管理中的應用，實現省、市、縣（區）局三個層級的聯動管理、在各級聯席會議的框架內，圍繞稅收風險管理的各個環節，注重橫向、縱向聯動，扎實推進各稅種聯動分析、聯動評估、聯動檢查，征退聯動和信息資源聯動。建立稅收風險層級管理機制，在各級管理層之間，根據風險管理的主要環節，切分相應的風險管理職責。在確立省市局風險管理主導作用的前提下，明確省、市、縣三級分工。建立稅收風險考評監控機制，通過科學的手段統計各風險項目的應對結果，形成能夠全面監督各崗位風險應對進度、應對程序、應對方式的機制，增強各崗位風險應對的責任意識。

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