農村集體經濟組織土地資產會計核算的思考

任延斌

【摘要】在現代市場經濟中，農村集體經濟組織土地資產的資本功能越來越突出，其使用權和所有權正以有償征用、轉讓、買賣、入股等多種形式參與市場交換。本文依據有關法律、規章制度和規范性文件，對農村集體經濟組織的土地資產相關業務的會計核算進行探討。

【關鍵詞】農村土地會計核算

隨著農村經濟的發展和農村城鎮一體化進程的加快，農村集體經濟組織的土地作為最基本的生產資料，在現代市場經濟中的資本屬性越來越重要，其使用權和所有權正以有償征用、轉讓、買賣、入股等多種形式參與市場交換，規范農村集體經濟組織土地資產的會計核算對完善會計信息，健全民主監督，有著積極的意義。本文依據有關法律、規章制度和規范性文件，對農村集體經濟組織的土地資產相關業務的會計核算進行探討。

一、土地資產的業務內容

從實際工作來看，按照所有權與經營權的分離程度不同，農村土地資產的業務可以分為，所有權與經營權完全分離和所有權與經營權不完全分離的業務，如村集體土地對外投資和村集體土地的對外出租。按業務形式可以分為土地取得、土地租賃、土地投資、土地征用和土地置換等。

二、科目設置

依據《村集體經濟組織會計制度》，在資產類科目中增設“無形資產”和“累計攤銷”科目進行核算。因土地的投入、購入、自行開發和接受捐贈等增加的其他無形資產價值記入科目借方，因對外轉讓、投資轉出等減少的無形資產價值記入科目貸方，期未余額一般在借方，反映土地及其他無形資產剩余價值。“累計攤銷”科目對使用壽命有限的無形資產計提的累計攤銷進行核算，本科目按無形資產項目設置明細，可按平均年限法分月計提，計入當期管理費用和其他支出。無形資產處置時，原計提的累計攤銷要同時轉入相關科目。科目期末余額一般在貸方，反映計提的累計攤銷額。

三、會計核算賬務處理

按照農村土地業務涉及的環節，會計核算主要圍繞農村土地的取得、使用、處置展開。

1.取得土地

（1）通過依法登記取得所有權，這種取得是對目前所擁有的土地進行登記，不需花費任何費用，因此，不進行會計確認，只設置土地資產備查簿進行登記。

（2）通過以出讓、接受土地投資的方式取得使用權，這兩種方式取得的土地一般有明確的使用年限，需要進行會計賬務處理。對于以出讓方式取得的土地，按支付的出讓金和相關稅金、費用等全部價款，記憶入“無形資產”科目借方，貸記“銀行存款”等科目。

（3）通過租入土地，取得土地使用權，村集體經濟組織出于建造固定資產、管理、經營等的需要，會從市場中租入土地，應按土地用途不同，將所支付的租賃費分別通過“在建工程”、“經營支出”、“管理費用”和“其他支出”等科目借方進行歸集核算，同時貸記“現金”、“銀行存款”或“應付賬款”等科目。

2.使用土地

村集體經濟組織使用土地是對土地使用權的利用，主要有對外出租、對外投資及被征占用等方式。有關會計賬務處理為：

（1）對外出租。農村集體經濟組織土地租賃，其實質僅僅是通過讓渡土地使用權的獲取租金，而沒有發生土地所有權的變更，因此，對于出租業務不進行資產會計賬務處理，應當在收到租金時，確認收入，借記“現金”、“銀行存款”等科目，同時貸記“其他收入”科目。

（2）對外投資。村集體以土地對外投資，其實質是以土地的使用權換取股權，應分情況進行處理，若原土地未作價入賬，投出土地時，應按照雙方合同或協議價，借記“長期投資”科目，同時貸記“公積公益金”科目。在土地收回時，作相反分錄。若原土地已作價入賬，土地投出時，按合同或協議價，借記“長期投資”科目，貸記“無形資產”（原入賬金額），同時差額部分記入“公積公益金”科目。以后土地收回時，作相反會計分錄。當獲得土地對外投資收益時，借記“銀行存款”或“應收款”等科目、貸記“投資收益”科目。

（3）征占用。實質是土地使用權的被動出讓，在這種情形下，土地是否作價入賬，對會計處理沒有影響，按所獲得的土地補償費金額，借記“銀行存款”或“應收款”等資產類會計科目，貸記“公積公益金”科目，同時，對于土地被征占用過程中所繳納的有關稅金、費用通過“其他支出”科目核算。

3.處置土地

處置土地，是指變更土地的所有權，可分為主動變更和被動變更，主要包括主動進行土地置換和土地被征用兩種情形。

（1）置換土地，是土地所有權發生變化，要根據在置換中，換入的土地面積和價值是否發生變化，如果均未發生變化或僅土地面積發生變動，那么不進行賬務處理，只需在資產備查簿中作登記。如價值發生變化，對換出土地價值與換入土地價值之間的差額，要根據不同情況進行處理：對應當收取的差價，借記“應收賬款”、“銀行存款”等科目，貸方按原土地是否已入賬，區別進行處理，如未作價入賬，記入“公積公益金”科目；如已入賬，則記入“其他收入”科目。當換出土地價低于換入土地價值，對應當支付的差價，如原土地未作價入賬，借記“公積公益金”科目；如原土地已入賬，則借記“無形資產-土地所有權”科目，貸記“銀行存款”或“應付款”等科目。

（2）土地征用，指土地因被征用而致使所有權的轉讓，應按所獲土地補償費金額，借記“現金”、“銀行存款”或“應收款”等科目，對于貸方科目的處理，如原土地未入賬，通過“公積公益金”科目核算，若原土地已入賬，通過“其他收入”科目核算，同時結轉相應成本，借記“其他支出”科目，貸記“無形資產”科目。

參考文獻：

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