應(yīng)付職工薪酬稅務(wù)籌劃問題探討

【摘要】應(yīng)付職工薪酬主要包括工資、獎金、福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費等等，不僅涉及到企業(yè)所得稅的稅前扣除問題，還涉及到個人繳納個人所得稅的問題。本文的分析在研究會計準(zhǔn)則和稅收法規(guī)的差異的基礎(chǔ)之上，一是在分析應(yīng)付職工薪酬的稅法和會計準(zhǔn)則的差異的基礎(chǔ)上，怎樣進行納稅籌劃，以便應(yīng)付職工薪酬可以在稅前可以最大限度的得到扣除，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。二工資、全年一次性獎金作為應(yīng)付職工薪酬的主要部分，主要涉及到個人所得稅的處理。根據(jù)最新的個人所得稅法在工資薪金的支付中，通過分析建立工資與全年一次性的最優(yōu)組合方法。

【關(guān)鍵詞】應(yīng)付職工薪酬 稅務(wù)籌劃 年終一次性獎金

企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中，以公司價值最大化為目標(biāo)，這一目標(biāo)的實現(xiàn)，需要企業(yè)對其日常經(jīng)營過程進行全面性和深層次的籌劃，爭取在實現(xiàn)最大收入的同時，盡量減少成本和費用的各項開支，雖然偷逃稅款為稅法所不允許的，而且將會導(dǎo)致稅務(wù)機關(guān)的稅收調(diào)查，嚴(yán)重的可能會導(dǎo)致刑事犯罪，但是結(jié)合企業(yè)的實際情況，科學(xué)的對企業(yè)的稅收進行籌劃，將會極大的節(jié)約企業(yè)的稅收成本，從而為企業(yè)的健康發(fā)展打下一個良好的基礎(chǔ)。基于會計準(zhǔn)則和稅法的研究，是企業(yè)開展納稅籌劃的基礎(chǔ)。企業(yè)的辦稅人員不僅要從根本上掌握會計準(zhǔn)則和稅收法規(guī)的相關(guān)差異，盡管稅收法律和企業(yè)會計準(zhǔn)則從表面上來看存在著很多的差異，但只要仔細(xì)的研究就會發(fā)現(xiàn)，其中的一些差異，不僅提供了稅收籌劃的線索，同時，也蘊含著很多的稅務(wù)籌劃空間可以加以利用，如此一來，科學(xué)的進行稅務(wù)籌劃不僅是可能的，而且是合理的，也是廣大企業(yè)和自然人納稅人的一項基本權(quán)利。

應(yīng)付職工薪酬是企業(yè)根據(jù)公司的有關(guān)薪酬規(guī)定，支付給職工的各項勞動報酬，它不僅構(gòu)成了企業(yè)成本、費用的重要組成部分，也是企業(yè)員工的基本的收入來源。應(yīng)付職工薪酬主要包括工資、獎金、福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費等等，不僅涉及到企業(yè)所得稅的稅前扣除問題，還涉及到個人繳納個人所得稅的問題。本文的分析在研究會計準(zhǔn)則和稅收法規(guī)的差異的基礎(chǔ)之上，一是在分析應(yīng)付職工薪酬的稅法和會計準(zhǔn)則的差異的基礎(chǔ)上，怎樣進行納稅籌劃，以便應(yīng)付職工薪酬可以在稅前可以最大限度地得到扣除，減輕企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。二工資、全年一次性獎金作為應(yīng)付職工薪酬的主要部分，主要涉及到個人所得稅的處理。根據(jù)最新的個人所得稅法（2011年09月01日起開始正式實行）在工資薪金的支付中，通過分析建立工資與全年一次性獎金的最優(yōu)組合方法。

一、應(yīng)付職工薪酬稅法與企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)差異

企業(yè)實際發(fā)生的職工福利費、職工教育經(jīng)費、工會經(jīng)費，企業(yè)會計準(zhǔn)則允許其從當(dāng)期收入中進行全額扣除，而稅法中企業(yè)所得稅法卻規(guī)定了三種費用的相關(guān)扣除標(biāo)準(zhǔn)，超過標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)當(dāng)進行所得稅納稅調(diào)整。稅法企業(yè)所得稅相關(guān)的具體規(guī)定如下：第一，職工福利費所涉及的內(nèi)容比較多，既包括企業(yè)內(nèi)設(shè)立福利部門所產(chǎn)生的折舊費用和人員工資及福利，也包含企業(yè)為職工提供的補貼、非貨幣性福利和按照其他規(guī)定發(fā)放的一些福利費等。對于企業(yè)產(chǎn)生的職工福利費用，不超過工資薪金總額14%的部分允許其在企業(yè)所得稅稅前扣除。第二，企業(yè)繳納的相關(guān)工會經(jīng)費，扣除標(biāo)準(zhǔn)是工資薪金總額的2%，不超過部分允許企業(yè)憑工會收入專用發(fā)票在所得稅稅前進行扣除。第三，企業(yè)產(chǎn)生的職工教育經(jīng)費，扣除標(biāo)準(zhǔn)是工資薪金總額的2.5%，對于超過的部分費用，允許其結(jié)轉(zhuǎn)到以后的會計年度加以扣除。對于軟件類生產(chǎn)企業(yè)，稅法特別規(guī)定：其產(chǎn)生的職工教育經(jīng)費允許發(fā)生當(dāng)期所得稅稅前進行全額扣除。企業(yè)為特殊工種職工所購買的相關(guān)商業(yè)保險，稅法才準(zhǔn)予扣除，但是為投資者或員工購買的商業(yè)保險，則不在稅法扣除范圍之內(nèi)。

基于上面所述的各項會計與稅法之間的差異，在職工薪酬的稅務(wù)籌劃上，企業(yè)需要注意的基本點是稅法上合理工資薪金的原則，以使企業(yè)自身所產(chǎn)生的工資薪金具有稅法上的合理性，進而能在企業(yè)所得稅稅前進行扣除。在會計處理上，沒有設(shè)置薪酬費用的專門賬戶，企業(yè)所發(fā)生的薪酬費用不能直接在所得稅稅前扣除。會計人員首先要根據(jù)工資薪金的用途將薪酬費用轉(zhuǎn)入相關(guān)成本、費用類賬戶，然后再依據(jù)相關(guān)成本、費用的結(jié)轉(zhuǎn)情況決定所得稅稅前列支的金額。因此會計人員在核算工資薪金時，要把輔助管理部門、后勤職工工資與生產(chǎn)車間工人工資相分離，以免造成薪酬費用誤計入產(chǎn)品成本而導(dǎo)致延期抵扣情況的產(chǎn)生。

職工福利費和工會經(jīng)費都有比例的限制且超額部分稅法也不允許在以后的會計期間加以扣除，所以在會計處理過程中，企業(yè)就應(yīng)當(dāng)預(yù)算出本期恰好的職工福利費和工會經(jīng)費。對于一些福利費較大的企業(yè)，可以考慮采取其他辦法解決稅前扣除問題。比如可以把以工資形式發(fā)放的某些補貼，改變?yōu)閱T工憑發(fā)票來進行報銷。即在發(fā)放相關(guān)補貼的同時，要求員工提供通訊發(fā)票、交通發(fā)票、汽油費或租房發(fā)票等票據(jù)，在實際會計處理中，上述報銷內(nèi)容大多計入企業(yè)的管理費用，福利費金額將會大大降低。企業(yè)還可以采取改變補貼名稱的方式，使超額的福利費變?yōu)槎惙ㄉ铣姓J(rèn)的工資薪金。例如把交通、住房補貼變更為職工的獎金，可以解決大額職工福利費的所得稅稅前扣除問題。為使上述辦法能夠順利實施，企業(yè)應(yīng)根據(jù)稅法規(guī)定的要求，專門設(shè)立賬冊核算所發(fā)生的職工福利費。企業(yè)在實施上述措施時，需要對稅法仔細(xì)研究，以防范相關(guān)的涉稅風(fēng)險。

二、工資薪金與全年一次性獎金最優(yōu)組合的籌劃

2011年06月召開了第11屆全國人民代表大會常務(wù)委會會第21次會議，會議通過了《關(guān)于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉》的決定》，于2011年09月開始正式實施。在實施新的個人所得稅法之后，工資薪金與全年一次性獎金如何進行科學(xué)組合以便達到稅負(fù)最低是稅務(wù)籌劃的一個重要問題。

一次性獎金包括年終加薪、實行年薪制和績效工資辦法的企業(yè)或者單位根據(jù)目標(biāo)考核情況而給予兌現(xiàn)的年薪和經(jīng)營業(yè)績考核工資，納稅人在單位取得全年一次性獎金，單獨作為一個月工資、薪金所得計算繳納個人所得稅，由扣繳義務(wù)人在發(fā)放時代扣代繳。按照《國家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整個人取得全年一次性獎金等計算征收個人所得稅方法問題的通知》，首先將雇員在當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金，除以12個月，按照其商數(shù)確定所適用的相關(guān)稅率和速算扣除數(shù)。如果在發(fā)放年終一次性獎金或者獎勵的當(dāng)月，雇員當(dāng)月工資薪金所得小于稅法規(guī)定的費用扣除額度，應(yīng)當(dāng)將全年一次性獎金或者獎勵減除雇員當(dāng)月工資薪金所得與費用扣除額的差額后的余額，再按照上述辦法確定全年一次性獎金或者獎勵的適用稅率以及速算扣除數(shù)。endprint

應(yīng)納稅額=雇員當(dāng)月內(nèi)取得的全年一次性獎金或者獎勵×適用稅率-速算扣除數(shù)

因為全年一次性獎金的計算方法特殊，實際上只有1/12為超額累進，11/12為全額累進，所以，盡量多安排或者少安排全年一次性獎金的思路都不大可取。具體方法：

（1）根據(jù)個人全年收入總額扣除42，000元的費用（每月扣除數(shù)3500元）后計算年應(yīng)稅所得。

（2）年應(yīng)稅所得/12，得出月最高稅率。

（3）在獎金的稅率不高于工資稅率的前提條件下，將月工資適用于高稅率的那一部分轉(zhuǎn)為全年一次性獎金或者獎勵。

下面用例子來加以說明。

假如一個人的稅前工資收入每年12，000元（假定已經(jīng)扣除社會保險費、住房公積金等），可以扣除生計費42，000元（即每月3，500元），則：

年應(yīng)稅所得額為120，000-42，000=78，000元

月應(yīng)稅所得額為78，000/12=6，500元

根據(jù)新的個人所得稅法相關(guān)的規(guī)定，全月應(yīng)納稅所得額不超過1，500元的部分適用稅率為3%，超過1，500元至4，500元的部分適用稅率為10%，而超過4，500元至9，000元的部分適用稅率為20%。工資薪金與全年一次性獎金籌劃的方法如下：

如果將超過4，500元（適用稅率為20%的部分）作為全年一次性獎金，即每月的應(yīng)稅所得就只需按照最高10%來進行納稅，那么（6，500-4，500）的部分作為全年一次性獎金，每月2，000元（全年為24，000元）也只需要按照10%的稅率來納稅。

全年12萬元的組合辦法為：

每月的工資以8，000為限額（沒有扣除3，500元），相當(dāng)于4，500元加上3，500元。

120，000-8，000×12=24，000元作為全年一次性獎金。

參考文獻

[1]中華人民共和國第11屆全國人民代表大會常務(wù)委員會.全國人民代表大會常務(wù)委員會關(guān)于修改〈中華人民共和國個人所得稅法〉的決定[Z].2011（06）.

[2]譚青.會計準(zhǔn)則與所得稅法差異探析[J].財會研究.2011.

[3]財政部注冊會計師考試委員會辦公室編.稅法[M].北京：經(jīng)濟科學(xué)出版社，2013.

作者簡介：劉燕，女，漢，任職于曲靖福牌實業(yè)有限公司計劃財務(wù)部。endprint