淺議上市公司審計(jì)合謀成因及預(yù)防措施

李夢(mèng)婷

摘要：

近年來(lái)，國(guó)內(nèi)外資本市場(chǎng)發(fā)生的財(cái)務(wù)舞弊案例中，很多都牽涉到上市公司與會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行審計(jì)合謀的問(wèn)題。審計(jì)合謀的存在不僅危及到資本市場(chǎng)的正常運(yùn)轉(zhuǎn)和資源的有效配置，還嚴(yán)重危害了利益相關(guān)者的合法權(quán)益，并極大損害了審計(jì)行業(yè)的公信力。因此，研究審計(jì)合謀的形成原因，并提出合理有效的預(yù)防治理措施顯得極為重要。本文將嘗試從需求方和供給方兩個(gè)方面研究審計(jì)合謀的成因及其治理措施。

關(guān)鍵詞：財(cái)務(wù)舞弊；審計(jì)合謀；形成原因；預(yù)防措施

一、引言

合謀一詞是由美國(guó)經(jīng)濟(jì)學(xué)家斯蒂格勒（G·Strigler）和布坎南等人在研究政府管制經(jīng)濟(jì)學(xué)和公共選擇理論時(shí)所提出的，它其實(shí)就是通常所說(shuō)的被“俘獲”（captured），被拖下水的意思。而本文所說(shuō)的審計(jì)合謀，是指會(huì)計(jì)師事務(wù)所或注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)的過(guò)程中，與上市公司串通一氣，迎合被審計(jì)單位進(jìn)行財(cái)務(wù)造假，提供虛假的審計(jì)報(bào)告，出具不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)，欺騙委托人和社會(huì)公眾并從中獲利，最終導(dǎo)致審計(jì)信息失真的行為。

審計(jì)合謀行為的存在，已經(jīng)成為各國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)穩(wěn)定健康發(fā)展的主要障礙之一，對(duì)于尚未發(fā)展健全的中國(guó)資本市場(chǎng)，更是危害巨大，它將會(huì)嚴(yán)重?cái)_亂我國(guó)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序，誤導(dǎo)投資者做出錯(cuò)誤決策，損害投資者、債權(quán)人等利益相關(guān)者的合法權(quán)益，削弱投資者對(duì)證券市場(chǎng)的信心，并極大損害我國(guó)審計(jì)行業(yè)的公信力。因此，對(duì)于審計(jì)合謀的研究是極其必要與重要的。

二、 引發(fā)上市公司審計(jì)合謀的形成原因

2.1、需求方角度

2.1.1、目前上市公司法人治理結(jié)構(gòu)不合理

在我國(guó)上市公司審計(jì)委托關(guān)系中，涉及到委托人、被審計(jì)單位和審計(jì)機(jī)構(gòu)三方當(dāng)事人。理論上，被審計(jì)機(jī)構(gòu)和審計(jì)單位同時(shí)為委托人服務(wù)，兩者間不存在任何利益關(guān)系。

然而，在實(shí)際審計(jì)過(guò)程中并非如此。我國(guó)上市公司治理結(jié)構(gòu)存在兩大問(wèn)題：一是大股東超強(qiáng)控制，二是管理層內(nèi)部人控制。兩種不合理的治理結(jié)構(gòu)導(dǎo)致審計(jì)委托人缺失，讓被審計(jì)人可以自己決定審計(jì)單位的聘請(qǐng)、審計(jì)費(fèi)用及續(xù)聘等，這在審計(jì)過(guò)程中導(dǎo)致審計(jì)單位處于弱勢(shì)地位，出于擔(dān)心損失客戶等自身利益的考慮，會(huì)嚴(yán)重影響其在審計(jì)過(guò)程中的獨(dú)立性。因此，在管理層提出審計(jì)合謀的意向后，審計(jì)合謀發(fā)生的可能性就變得很大。

2.1.2、內(nèi)部審計(jì)效率低下

我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)效率低下的原因，可以歸納為以下幾點(diǎn)。第一，內(nèi)審目標(biāo)定位較低。上市公司內(nèi)部審計(jì)長(zhǎng)期以來(lái)都是以“查錯(cuò)糾弊”、“填補(bǔ)漏洞”為主要目標(biāo)，很少以積極的方式去提出問(wèn)題、分析問(wèn)題、解決問(wèn)題，審計(jì)工作的被動(dòng)執(zhí)行不利于發(fā)揮其應(yīng)有的作用。第二，內(nèi)審機(jī)構(gòu)和內(nèi)審人員地位不高。有的企業(yè)為了追求發(fā)展，內(nèi)審人員穩(wěn)定性不夠，致使工作無(wú)法正常開(kāi)展。第三，相對(duì)于獨(dú)立審計(jì)而言，內(nèi)部審計(jì)人員具有專業(yè)知識(shí)不高、職業(yè)道德水平較低、審計(jì)經(jīng)驗(yàn)不足等特點(diǎn)，導(dǎo)致其工作效率低下、審計(jì)效果不佳。

2.2、供給方角度

2.2.1、審計(jì)收費(fèi)制度存在缺陷及利益驅(qū)動(dòng)

我國(guó)審計(jì)收費(fèi)制度存在嚴(yán)重缺陷，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。其一，審計(jì)單位在審計(jì)服務(wù)中缺乏經(jīng)濟(jì)上的獨(dú)立性。由于審計(jì)關(guān)系中委托人缺位，導(dǎo)致審計(jì)單位在經(jīng)濟(jì)上缺乏獨(dú)立性，因此審計(jì)人員很可能出于自身利益的考慮而進(jìn)行審計(jì)合謀。其二，審計(jì)收費(fèi)缺乏公認(rèn)的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中缺乏足夠的激勵(lì)來(lái)提高審計(jì)質(zhì)量，相反，若是審計(jì)合謀能夠獲取額外收益時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師極有可能在利益驅(qū)動(dòng)下進(jìn)行審計(jì)合謀。

2.2.2、審計(jì)市場(chǎng)過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致的生存壓力

介于我國(guó)審計(jì)行業(yè)的進(jìn)入門欄比較低，近年來(lái)大量中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所相繼成立，這導(dǎo)致審計(jì)市場(chǎng)形成了“僧多粥少”的現(xiàn)象，競(jìng)爭(zhēng)非常激烈。而在業(yè)務(wù)招攬過(guò)程中，中小型事務(wù)所的競(jìng)爭(zhēng)能力又遠(yuǎn)遠(yuǎn)劣于國(guó)內(nèi)大型事務(wù)所和國(guó)際“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所，導(dǎo)致其客戶數(shù)量非常有限。因此，過(guò)度的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)導(dǎo)致的生存壓力，讓中小型事務(wù)所極度依賴于其現(xiàn)有客戶，為了謀求自身生存和發(fā)展，其不得不迎合上市公司的需求而進(jìn)行審計(jì)合謀，以求和被審計(jì)單位建立“長(zhǎng)期合作”關(guān)系，挽留住客戶資源。

3、 上市公司審計(jì)合謀治理防范的對(duì)策

3.1、從需求方角度治理

3.1.1、完善公司法人治理結(jié)構(gòu)，優(yōu)化會(huì)計(jì)師事務(wù)所的聘用機(jī)制

第一，可以適當(dāng)限制大股東的持股比例，引入戰(zhàn)略投資者或機(jī)構(gòu)投資者，分散大股東的控制權(quán)，同時(shí)將中小投資者組成利益共同體，集中力量對(duì)大股東形成制約，改變大股東超強(qiáng)控制的局面。第二，引入網(wǎng)上投票制度。股東大會(huì)可以分為實(shí)體會(huì)議和網(wǎng)絡(luò)會(huì)議兩種形式，對(duì)于無(wú)法出席股東大會(huì)的中小股東，允許其在網(wǎng)絡(luò)上進(jìn)行投票，實(shí)施其依法享有的控制權(quán)。第三，有效落實(shí)獨(dú)立董事制度，監(jiān)督審計(jì)雙方在審計(jì)過(guò)程中的行為，以此保障股東利益。

3.1.2、加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)

第一，提高公司管理人員和內(nèi)審人員的思想覺(jué)悟，實(shí)現(xiàn)從“要我審”向“我要審”的轉(zhuǎn)變，以積極的態(tài)度開(kāi)展內(nèi)審工作，提高內(nèi)審效率。第二，提高內(nèi)審機(jī)構(gòu)的地位，增強(qiáng)其獨(dú)立性。上市公司應(yīng)該注重內(nèi)審制度的完善及內(nèi)審工作的開(kāi)展，強(qiáng)調(diào)內(nèi)審工作的重要性，不得隨意撤并內(nèi)審機(jī)構(gòu)或精簡(jiǎn)內(nèi)審人員。第三，加強(qiáng)內(nèi)審人員專業(yè)素質(zhì)教育和職業(yè)道德教育，選擇具有豐富經(jīng)驗(yàn)和較高業(yè)務(wù)水平的人員加入內(nèi)審部門，滿足內(nèi)審工作執(zhí)行的需要。

3.2、從供給方角度治理

3.2.1、完善審計(jì)收費(fèi)制度及現(xiàn)有的支付方式

首先，我國(guó)應(yīng)盡快制定一套統(tǒng)一合理的審計(jì)計(jì)費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)，將審計(jì)收費(fèi)與審計(jì)服務(wù)質(zhì)量掛鉤，改變目前審計(jì)費(fèi)用以固定金額計(jì)算的方式。可以效仿西方國(guó)家以審計(jì)工時(shí)來(lái)計(jì)算審計(jì)費(fèi)用引導(dǎo)審計(jì)單位提高審計(jì)服務(wù)質(zhì)量，減少因利益驅(qū)動(dòng)而進(jìn)行審計(jì)合謀的可能性。

其次，審計(jì)單位直接向被審計(jì)單位收取審計(jì)費(fèi)用的支付方式也必須改變。基于上市公司治理結(jié)構(gòu)存在的嚴(yán)重缺陷，要短期內(nèi)實(shí)現(xiàn)由委托人支付審計(jì)費(fèi)用的可能性極小，因此在此期間，可以建立一個(gè)獨(dú)立于被審計(jì)單位及審計(jì)單位的社會(huì)機(jī)構(gòu)來(lái)完成審計(jì)費(fèi)用的收付工作。

3.2.2、限制審計(jì)市場(chǎng)的過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)

審計(jì)市場(chǎng)的過(guò)度競(jìng)爭(zhēng)，可以從行業(yè)進(jìn)入及退出兩個(gè)方面進(jìn)行治理。一方面，提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)入審計(jì)市場(chǎng)的門檻。這樣不僅可以阻礙大量中小型事務(wù)所的成立，還可以促使現(xiàn)有的事務(wù)所進(jìn)行合并或重組，以達(dá)到成立標(biāo)準(zhǔn)。另一方面，完善相應(yīng)的市場(chǎng)退出機(jī)制，使一些規(guī)模較小、執(zhí)業(yè)質(zhì)量較低、客戶資源過(guò)于單一等不符合要求的會(huì)計(jì)師事務(wù)所退出現(xiàn)有審計(jì)市場(chǎng)。可以一定程度上擴(kuò)大審計(jì)市場(chǎng)中會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模，增強(qiáng)其抵御客戶的能力，提高其審計(jì)獨(dú)立性，從而有效防止審計(jì)合謀的發(fā)生。

4、總結(jié)

隨著對(duì)審計(jì)合謀問(wèn)題研究的深入，人們?cè)隗@訝于其巨大危害性的同時(shí)，致力于找出合理有效的預(yù)防治理措施，以求減少資本市場(chǎng)中審計(jì)合謀發(fā)生的可能性。但在實(shí)務(wù)操作中，由于審計(jì)合謀問(wèn)題專業(yè)性強(qiáng)、隱蔽程度高等特點(diǎn)，讓其防范與治理工作很難有效實(shí)施，而我國(guó)資本市場(chǎng)尚不健全、相關(guān)法律法規(guī)還不完善、上市公司治理結(jié)構(gòu)存在嚴(yán)重缺陷、社會(huì)誠(chéng)信普遍缺失等因素，又進(jìn)一步加大了其治理難度。因此，審計(jì)合謀問(wèn)題的預(yù)防治理工作必將是一個(gè)長(zhǎng)期而系統(tǒng)的工程，并且需要在審計(jì)單位、被審計(jì)單位、監(jiān)管部門及社會(huì)公眾的共同努力下才能實(shí)現(xiàn)。

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