實現包容性增長的稅收政策選擇

廖家勤，寧 揚

(暨南大學 經濟學院，廣東 廣州 510632)

自世界銀行2007年提出“包容性增長”發展理念以來，“包容性增長”已經成為全世界政治家、經濟學家、企業家、社會學家等共同討論的熱點話題，也是眾多發展中國家近年來努力采取的政策措施。前國家主席胡錦濤在2009年11月和2010 年9月兩個國際會議中也闡述了中國要走包容性增長的道路。十八屆中央委員會第三次全體會議通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》提出“按照統一稅制、公平稅負、促進公平競爭的原則，加強對稅收優惠特別是區域稅收優惠政策的規范管理”的要求，體現的也是“包容性增長”理念。因此，包容性增長將深刻影響我國未來的經濟社會發展。那么，如何理解包容性增長？包容性增長對稅收政策設計有哪些內在要求？目前我國稅收政策有哪些方面不適應包容性增長的要求？在結構性減稅中如何推動稅收制度創新才能構建起促進包容性增長的長效機制？本文試對此進行初步探討。

一、包容性增長內涵與特征的界定

雖然艾弗茲·阿里、 湯敏、莊巨忠、邵宜航、劉雅南、蔡榮鑫、鄧子基、習甜、周建軍等眾多學者從多個角度對包容性增長的含義作了不同的解釋，但是尚未形成對包容性增長的統一定義，其基本觀點是機會平等和利益共享是包容性增長的核心價值觀，強調在利益共享過程中所有人的機會均等，在共享的同時也需要社會成員都能為經濟增長做出貢獻[1-7]。只有個別學者建議將“包容性增長”改為“共享式增長”，因為“包容”有寬容、寬大、容納之意，卻容易誤指容忍負面，容易被理解為經濟增長要包容環境污染、特權、壟斷、腐敗、不公平、兩極分化等，顯然，這些與包容性增長的本意不相符[8]。關于包容性增長的特征，任保平認為主要體現在四個方面：體現了新的增長目標模式；倡導公正和公平；倡導了新的增長價值導向；更加強調人本主義的增長[9]。

本文認為，胡錦濤同志關于包容性增長的講話精神實質體現的是科學發展觀對經濟增長方式的基本要求。為此，本文將包容性增長定義為與科學發展觀要求相一致的和諧共生的經濟增長方式，是實現科學發展的經濟增長道路。與此相對應，包容性增長凸現了以下幾個特征：(1)包容性增長是以人為本的經濟增長，即是說要把最大限度增進最廣大人民的根本利益作為經濟增長的根本目的，實現經濟增長過程中經濟與社會發展的協調，這是包容性增長的最突出的特征和本質要求。(2)包容性增長著力促進不斷創造新的經濟機會，充分釋放社會成員潛能，特別強調人的能力即人力資本的積累和增加對經濟增長的貢獻。(3)包容性增長著力促進人人獲得平等發展機會，保證社會所有階層、各類經濟主體，特別是弱勢人群和經濟主體均等地獲得增長的機會，不斷消除人們參與經濟發展、分享經濟發展成果方面的障礙。(4)包容性增長強調人與人之間、人與自然之間的和諧共生。人與人之間的和諧共生著力促進經濟增長過程中“強勢群體”與“弱勢群體”相互包容，促進全社會成員的共同發展。人與自然之間的和諧共生則著力促進經濟增長過程中自然環境的保護和改善，實現可持續經濟增長[10]。

二、包容性增長對稅收制度創新的內在要求

實現包容性增長的稅收功能基本定位是：(1)稅收應該充分激勵各類經濟主體的積極性，盡可能創造更多的經濟機會；(2)經濟增長應該以增進普通民眾的利益為前提，稅收應該讓普通民眾享有平等的發展機會，公平合理地分享經濟增長成果，消除普通民眾參與經濟增長過程及分享經濟成果的稅收障礙；(3)著力提升以人為本和諧共生基礎上的稅收增長質量，稅收增長建立在普通民眾民生改善及生態環境保護基礎上，即人本稅收和綠色稅收[11]。基于包容性增長的稅收功能基本定位，推進稅收制度創新至少有以下幾個方面的要求：

(一)優化稅制結構，大幅降低間接稅比重

大幅降低與一般民眾基本生活緊密相關的一般普通商品和勞務的增值稅和營業稅稅率，對普通民眾生活必需品輕稅或免稅，提高奢侈品消費稅比重。

(二)優化稅收優惠政策設計

1.稅收優惠政策主要面向低收入群體，欠發達地區、中小企業，切實降低低收入群體、欠發達地區和中小企業的稅收負擔，使各個經濟主體間稅收負擔與納稅能力相一致，實際稅收負擔公平。一是高收入群體適度高稅負，中等收入群體低稅負，低收入群體低、免稅。稅收政策激勵高收入群體主動進行慈善捐贈。稅收政策激勵普通民眾不斷提升自己的能力素質，對提供教育、醫療等方面的勞務免稅。二是發達地區和大城市應適度高稅負，欠發達地區和中小城市適度輕稅負，農村免稅。稅收制度要有利于促進縣域經濟發展，對縣域內投資的企業給予優惠稅收政策，激勵企業在縣域內投資，特別是激勵大城市產業向老少邊窮縣域內轉移，為老少邊窮縣域內農村勞動力就地轉移提供機會。三是大企業適度高稅負，中型企業低稅負，小微型企業免稅。

2.稅收優惠政策要激勵創業促進就業：稅收制度要有利于激勵一般公眾積極創業，大幅降低各類個體創業者(包括大學生創業和下崗失業人員創業，城鄉個體工商戶、返鄉民工創業等)初創期稅負，對吸納一般勞動力多的勞動密集型產業適度低稅負。

3.樹立人本稅收和綠色稅收理念，稅收制度要有利于勞動力再生產的真實成本及產品的真實社會成本得到補償。

(三)適宜的營商稅務環境

根除不合理收費及政府基金，維持實際宏觀稅負水平與經濟發展水平及政府提供的公共服務水平相適宜，稅收增長速度與經濟增長速度及民生改善協調一致。中央與地方在國家稅收收入中的比重適度，地方各級政府稅收收入與履行其事權所需財力相匹配。樹立管理即服務的觀念，營造公平、透明、優質、高效、法治化的稅收征管服務環境。

三、包容性增長視角下現行稅收制度的缺陷分析

(一)稅制結構不合理

流轉稅一直是我國稅收收入的絕對主體，雖然我國流轉稅一直呈現下降趨勢，但是以2013年前三季度為例，以商品和勞務流轉額為依據課征的流轉稅占全部稅收收入的比重仍然達到61.5%，而以所得額為依據課征的所得稅占全部稅收收入的比重僅25.4%，見表1。

表1 2009年—2011年主要稅種稅收收入比重① (單位：%)

以商品和勞務流轉額為依據課征的流轉稅從四個方面制約包容性增長：

一是從生產者方面來看，無論盈虧，都需要繳納流轉稅，從而導致生產者經營成本上升，不利于激勵創業。例如，個體工商戶租一間臨街鋪面經營，支付裝修店鋪的裝修費中包含了營業稅，每月使用的水電費、購進的商品中包含有增值稅稅金，銷售商品再繳納增值稅。因此，這位工商戶即使經營虧損，實際上也承擔了較重稅負。

二是從消費者角度來看，一般商品和勞務稅流轉稅稅負高會提高商品和勞務的價格，從而會提高普通民眾的生活成本，抑制消費需求，降低普通民眾的福利水平。

三是在出口退稅機制存在的條件下，過高的流轉稅導致出口商品能夠獲得高額退稅，刺激企業不計成本出口，一些出口企業靠出口退稅維持，不利于出口和內需的協調。

四是在流轉稅內部，一般商品和勞務和特殊商品和勞務使用同樣稅率，比如生存性消費的快餐店與奢華性消費的五星級酒樓同樣適用5%的營業稅稅率，由于流轉稅的累退性，導致廣大中低收入者稅負反而重[12]。

(二)稅收優惠政策導向偏頗

1.以物為本的為增長而增長的政策從根本上阻礙了包容性增長

一是改革開放后，以經濟建設為中心在實際中變成了以中心城市經濟建設為中心，地區稅收優惠政策主要是集中在中心城市，沒有制定激勵企業在縣域特別是老少邊窮縣域投資的優惠政策，使得老少邊窮地區民眾難以得到經濟機會。

二是為了比拼經濟規模，政府熱衷于引進投資額大的大企業，對中小型民營企業較淡漠，從而給予投資額大的大企業以過度的稅收優惠，甚至是非法的減免稅、退稅，而對最適宜一般民眾創業、最能為一般民眾提供就業機會的中小型民營企業則連合法的稅收優惠政策也不執行，一些地方甚至出現對中小型民營企業亂收費、將中小型民營企業合法財產非法剝奪現象。

三是單純追求經濟增長速度，政府稅收收入增加但破壞了環境。環境破壞導致水土流失，空氣污染，農田、房屋被毀，一些民眾不僅不能從事正常的農業生產，生活無著落，甚至染上了各種疾病，不僅沒有從增長中受益，反而使生活更加艱難，背離了經濟增長的目的。

四是我國至今沒有征收污染稅，企業生產過程產生的污染導致的外部成本沒有內在化為企業產品真實的社會成本，以虛假的低成本出口，讓國外消費者得到了廉價商品，增進了外國消費者的福利，但環境破壞的嚴重后果卻由國內民眾承擔，背離了包容性增長的要求。

2.不同經濟主體間稅收負擔不公

大型企業集團、壟斷行業數量少、能量大，得到政府政策優惠多，實際負擔比名義負擔低得多。中小企業和個體創業者則基本上得不到當地政府政策優惠，甚至連法定稅收優惠政策在實際執行中也因為稅務機關對中小企業和個體創業者多實行各稅打包定額征收而得不到落實，從而使中小民營企業和個體創業者實際負擔比名義負擔高得多。相關文獻顯示，從稅收負擔上看中小企業稅收占銷售收入的負擔率為6.81%，高于全國各類企業6.65%的平均水平；稅收占資產總額的負擔率為4.9%，高于全國1.91%的平均水平②。中小型民營企業、個體創業者實際稅負重，增加了一般民眾參與經濟增長過程及公平分享經濟增長成果的障礙，難以實現包容性增長。

3.稅收優惠政策不明顯

對人力資本密集的產品和服務尤其是生活必需品，增值稅低稅率仍然高達13%，并且適用范圍比較小，沒有給予明顯的稅收優惠。從服務業看，我國對加工、修理修配勞務以外的多數第三產業征收營業稅，稅收優惠少，不利于激勵第三產業發展[13]。

4.社會保障稅建設滯后

改革開放以來，由于沒有隨社會保障制度改革的進程適時向全社會各種類型的經濟組織開征社會保障稅，企業產品成本是沒有包含勞動力養老、醫療、住房、子女教育等勞動力再生產真實成本在內的不完全成本，勞動力再生產的真實成本補償不到位，致使外來農民工勞動力不能像城市居民一樣享受養老、教育、醫療衛生、住房等社會保障，這是中國經濟增長不具有包容性的最有力證明。

(三)營商稅務環境不適宜

1.真實宏觀稅負水平顯得過高

由于服務型政府尚未建立起來，政府稅外收費過多過重，政府提供的公共服務水平與真實宏觀稅負水平不匹配，真實宏觀稅負水平顯得過高。2011年—2013年我國政府收入規模占國內生產總值的比重由36.5%上升到38.6%，見表2。與目前我國居民所能享受到的政府公共服務水平相比，這一規模顯然偏高。

從中美兩國比較看，2013年中國和美國政府收入規模分別占國內生產總值的比重為22.3%③、28.18%④，稅收收入規模占GDP比例則分別為19.4%⑤、10.2%⑥，在美國經濟發展水平遠高于我國的情況下，更是凸顯我國真實宏觀稅負較重。

表2 2011年—2013年我國政府收入及其占GDP比重⑦ (單位：億元，%)

2.稅收征管制度環境不適宜

稅務機關沒有樹立管理即服務的觀念，仍然將管理與服務相對立，把納稅人作為自己的對立面，作為自己的管理對象，以國家執法機關的身份凌駕于納稅人之上。稅務管理制度不是以服務納稅人為中心來構建，而是以保證完成稅收收入任務來設立，致使納稅人納稅成本居高不下。由于目前稅收收入任務考核制度的非科學性，導致在征稅過程中，存在著選擇性執法。稅收執法缺乏公平、公開、公正，存在收人情稅、關系稅、任務稅、過頭稅等現象，挫傷了部分納稅人的創業積極性，阻礙了包容性增長。

3.分稅制體制安排不當

中央、省、市三級政府集權過度，集中稅收收入比重過大，基層縣鄉政府自主支配的稅收收入比重過低，只能靠上級政府轉移支付、收費罰款及賣地維持運轉，是導致“跑部錢進”“費大于稅，民不堪負”及非法占用耕地、暴力拆遷、“驅趕農民上樓”等現象的重要原因，既增加了上下級政府間的交易成本，加重了納稅人稅外負擔，又損害了普通民眾特別是廣大農民的根本利益，完全背離了包容性增長的內在要求。

四、實現包容性增長的稅收制度創新路徑選擇

(一)優化稅制結構

稅制結構的國際比較表明，包容性增長戰略的實施，間接稅比重降低，直接稅比重上升，逐漸形成以直接稅為主體的稅制結構。歐美日等發達國家如此，我國港澳臺地區也是如此。發展中國家印度由于實施包容性增長的稅制改革，從2007年到2011年，直接稅比重由約29%提高到約39%，間接稅比重則由約71%逐年下降到約61%，而且包容性增長的稅制改革措施的持續實施，間接稅比重會進一步降低[14]。

實現我國包容性增長，優化稅制結構，也應將間接稅的比重從70%以上下降到50%左右，直接稅的比重則從30%以下上升到50%左右，形成以間接稅和直接稅為雙主體的稅制結構。

1.降低一般商品和勞務增值稅稅率

借鑒臺灣的做法，在全面擴大增值稅征收范圍的基礎上，將一般商品和勞務增值稅稅率從17%降低到10%，從而降低一般商品和勞務的價格，降低一般民眾的生活成本，刺激內需，創造更多經濟機會。

2.創新消費稅制度

調整消費稅稅目稅率，取消小汽車摩托車消費稅，取消車輛購置稅、車船稅，同時增加奢侈性消費的別墅、豪宅、私人飛機稅目，增加水泥、瓷磚等污染性產品稅目，大幅度提高汽油、柴油、煤油等燃油的消費稅稅率。將目前購買小汽車的消費稅、購置稅轉移到使用環節，既可以通過購買環節稅負減少而降低小汽車價格，拉動汽車購買需求，促進經濟增長、增加就業機會，又可以通過燃油稅的大幅提升而抑制過度使用。

3．完善個人所得稅制度

從印度實施包容性增長的稅收措施來看，2007年之前印度個人所得稅起征點為5萬盧比，5萬～6萬征收10%，6萬～15萬征收20%，15萬以上征收30%。2007年之后2年內，印度政府將個人所得稅起征點調整至16萬盧比。2012年4月1日生效的《直接稅法案》，將印度公民個人所得稅的起征點從目前年收入16萬盧比提高到18萬盧比，年收入在18萬～50萬盧比之間的所得稅率為10%，50萬～80萬盧比之間為20%，80萬盧比以上為30%，保障更大比例人口共享印度經濟增長成果，促進包容性增長[14]。借鑒印度經驗，將我國個人所得稅定位于“富余稅”，即對個人收入在滿足了基本生活支出需要后還有富余的部分才征稅。其次，工資薪金所得的免稅額可以采取標準免稅或列舉免稅并存，讓納稅人自己在標準免稅或列舉免稅方法中選擇一種。標準免稅即目前規定的每月定額扣除，列舉免稅則是將納稅人發生的本人基本生活免稅額、繳納的社保稅及住房公積金、住房貸款利息、教育、醫療、贍養老人、撫養未成年親屬、殘疾親屬以及公益捐贈等免稅額逐一列舉。再次，無論是標準免稅額還是列舉免稅額都應該指數化，根據每年消費者物價指數上漲幅度進行調整。最后，在實施綜合所得課稅模式前，將各類所得最高邊際稅率都統一到25%，以便與企業所得稅稅率相協調[15]。

4.開征社會保障稅

全面推進社會保障費改稅，社會保障稅作為中央稅，由中央政府面向全國所有經濟組織征收，確立全國統一的社會保障基金賬號和全國統一的社會保障稅征收標準，勞動力在全國范圍內流動都不用轉移社會保障基金，便于勞動力的合理流動，強化中央政府的社會保障責任，讓全體國民得到均等化的社會保障服務[16]。

5.開征污染稅

污染稅是對污染性生產行為征收的一種稅，通過征收污染稅，使得外部成本內在化，企業產品成本體現包含社會成本在內的真實成本，一定程度上抑制企業污染性生產行為[17]。

(二)以實現包容性增長為目標，優化稅收優惠政策設計

1.創新激勵自主創業、促進就業的優惠政策

對自主創業給予更大力度的稅收激勵政策。在財稅〔2014〕39號文《關于繼續實施支持和促進重點群體創業就業有關稅收政策的通知》中，堅決貫徹對重點群體⑧創業，在3年內按每戶每年8 000元為限額依次扣減其當年實際應繳納的營業稅、城市維護建設稅、教育費附加、地方教育附加和個人所得稅，最高可抵扣9 600元，鼓勵他們早日順利創業[18]。

加大對金融機構向中小企業貸款的稅收政策激勵。對中小企業貸款業務，允許金融機構提取高比例的風險準備金，在稅前扣除。金融機構向中小企業貸款的利息收入、擔保公司向中小企業提供貸款擔保的收入減半征收營業稅。

加大對中小微企業創新激勵的稅收優惠政策力度。通過對 R&D費用抵免、先進設備的加速折舊、技術轉讓收入的稅收優惠等，促進和保障中小微企業自主創新活動的開展。通過制定投資抵免、虧損、結轉、減免所得稅等措施，降低成本和風險，增加收益，激勵風險資本對中小微企業投資。推進小微型企業免除所得稅改革，加大對小微企業的稅收扶持力度。對主要由社會弱勢群體從事的廢舊物資回收、農貿市場、家政服務等行業免征所得稅[19]。

實施擴大就業的長期稅收政策。嚴格落實已有的對下崗再就業的各種稅收優惠政策。繼續堅持推進現行企業吸納下崗失業人員再就業優惠政策，取消吸納下崗失業人員再就業的行業限制，對下崗再就業服務機構，實行免稅等必要的優惠。加大殘疾人就業的稅收優惠力度，將現行制度中對安置殘疾人就業100%的加計扣除提高到200%。對于提供農民工技能培訓和職業介紹的企業給予一定的稅收優惠，加大對企業培訓支出的所得稅前扣除力度。

2.實行地區差別稅收優惠政策

實施激勵縣域發展的稅收優惠政策，大幅度減低老少邊窮縣域投資企業的稅收負擔，有效激勵中心城市產業向老少邊窮地區轉移。對中心城市政府與欠發達地區政府共建的產業轉移園區內企業從生產之日起5年內免所得稅、城建稅、房產稅、土地使用稅等。在老少邊窮地區投資的企業，永久免征增值稅中央分成的75%的部分，從生產之日起10年內免所得稅。對金融機構向老少邊窮地區企業融資貸款利息收入可以免營業稅。對老少邊窮縣域投資企業高管和技術人才免征個人所得稅。

3.激勵小微企業實施員工收入遞增計劃

用稅收優惠措施推動小微企業實施員工收入遞增計劃，主動為員工增加工資。小微企業增值稅、營業稅的稅率降低與企業所得稅的免稅，以員工收入遞增目標為條件，5年為一個周期，按周期內員工收入遞增目標的考核進行減稅或免稅。

4.實行有利于包容性增長的進出口稅收政策

逐步取消一般商品出口退稅制度，對資源類產品、高收入群體消費的特殊商品、國內企業自主創新所需的關鍵產品進口實行零稅率。當然，進出口稅收政策的調整，必須與其他支持中小企業轉型的財稅政策相銜接，比如加大政府對中小企業產品的采購力度，財政科技三項費用、產業發展基金等資金向中小企業傾斜，給予中小企業力度更大的自主創新稅收優惠等。

(三)營造促進包容性增長的適宜營商稅務環境

1.人大加快出臺《政府收入基本法》，嚴格依法界定明晰政府收入征收權。政府收入征收必須以人大相應立法為依據，從根本上消除政府擅自出臺稅收及基金、收費文件收稅、收費的現象。

2.優化稅收征管環境。以為納稅人提供便捷、高效、公平、透明的納稅服務為中心，精簡內部機構設置和辦稅流程，積極推進服務性稅務機關建設。借鑒香港稅收征管制度的有益做法，建立評稅主任制度，將征納雙方的分歧盡可能消除在評稅環節，極大降低納稅人被稽查的風險，減輕納稅人的納稅成本。構建健全的稅務信息自動告知系統，對國家稅收法律法規政策的變化及時自動告知納稅人，在納稅人申報、繳稅日期前主動提醒納稅人申報及繳稅。取消稅收收入任務考核制度，充分相信稅務征收機關依法征稅的主動性[20]。

3.完善分稅制體制。基于財力與事權相匹配原則，合理確定中央與地方各級政府稅收收入分成比例。中央與地方各級政府實行徹底的同源課征總額分成分稅制，大幅提升基層縣鄉政府自主支配財力比重，降低基層縣鄉政府對非稅收入的依賴程度。對老少邊窮縣域，縣政府稅收收入分成比例100%，收入全部留給縣，上級政府不參與分成，給予老少邊窮縣域最大的稅收支持，激勵老少邊窮縣域經濟更快增長，提高經濟增長的包容性。

注釋：

① 數據來源：財政部稅政司《2011年稅收增長結構分析》《2012年稅收增長結構分析》《2013年前三季度稅收增長結構分析》,參見http://szs.mof.gov.cn/zhengwuxinxi/gongzuodongtai/tndex；html.http://szs.mof.gov.cn/

zhengwuxinxi/gongzuodongtai/201310/t20131021_1001158.html.

② 數據來源：顧紅建《促進中小企業發展的稅收思考》，http://www.js-n-tax.gov.cn/html.

③ 數據來源：http://www.stats.gov.cn/tjsj/zxfb/201402/t20140224_514970.html.

④ 數據來源：http://www.ssa.gov/oact/STATS/table4a3.html.

⑤ 數據來源：http://www.mof.gov.cn/zhuantihuigu/czjbqk/czsr/201011/t20101101_345416.html；http://www.mof.gov.cn/zhuantihuigu/czjbqk1/czsr/201405/t20140505_1075161.html；http://www.ssa.gov/oact/STATS/table4a3.html.

⑥ 數據來源：http://data.worldbank.org/indicator/GC.TAX.TOTL.GD.ZS.

⑦ 數據來源：財政部《我國財政收入規模及國際比較》,參見http://www.mof.gov.cn/zhuantihuigu/czjbqk/czsr/

201011/t20101101_345416.html；http://www.mof.gov.cn/zhuantihuigu/czjbqk1/czsr/201405/t20140505_1075161.html.

⑧ 重點群體包括以下三類：(1)在人力資源社會保障部分登記失業半年以上的人員；(2)零就業家庭、享受城市居民最低生活保障家庭勞動年齡內的登記失業人員；(3)畢業年度內高校畢業生。

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