芻議商譽資產會計處理策略

劉宇

摘要：當前，由于企業改制、購并、資產重組和股份制合作等經濟業務日益頻繁，商譽在這些經濟業務中的比重越來越大。我國在商譽資產會計處理方面的規定還不夠明確，雖然在企業會計準則《無形資產》的定義與商譽資產的定義相類似，但是同時也將商譽資產的確認、計量和報告排除在外，使得商譽資產的會計處理處于無據可依的狀態。結合無形資產與商譽資產會計實務，以及從理論上對商譽資產的認定，本文將對商譽資產的會計處理策略進行探討，以供參考。

關鍵詞：商譽資產 會計處理 策略

一、緒論

在知識經濟的背景下，企業的資產從以有形資產為主向著無形資產為主轉變。企業的智力資源、無形資產成為很多企業的第一生產要素。凝聚著企業知識、智力的商譽等資產在企業中的重要性越來越突出。對企業商譽資產會計處理的研究有助于會計信息使用者了解企業的真實情況，有利于促進企業經營管理者形成激勵促進作用，有助于提高企業的綜合競爭力，有利于企業整合資源、優化資源配置。商譽資產屬于非有形資產，也不屬于無形資產，具體是指企業擁有，并且加以利用并獲得相應利益，但是又不能有形占有的資產。商譽是企業在長期的發展過程中，經過市場的檢驗，獲得市場信任的能夠幫助企業獲得良好的形象并取得相應利益的商業信譽。企業良好的商業信譽往往能幫助企業獲得較同行業更高的利潤。商譽資產看不見、摸不著、無從辨認，它不屬于同屬于企業無形資產的知識產權，但是企業能夠通過各種信息感覺到。商譽不屬于無形資產是因為我國企業會計準則對無形資產的定義是：企業擁有或控制的沒有實物形態的可辨認非貨幣性資產。商譽資產與無形資產的具體區別有兩個。一是無形資產可以辨認，但是商譽資產無法辨認，商譽資產是和企業緊密聯系的，它的價值依附于企業的存在而存在，如果企業發展良好，則商譽資產也會相應增加，如果企業發展差，則可能因為企業業績不佳，人才流失、產品質量等問題讓企業商譽資產迅速貶值。所以商譽資產相較于無形資產而言的不確定性更大。因此，對商譽資產進行計量時不可以采取歷史成本計量法。二是無形資產的產生歷史晚于商譽資產，一般認為商譽資產概念產生于十九世紀末期，而無形資產概念則產生于二十世紀之后。

二、自創商譽和外購商譽的會計處理策略

（一）自創商譽和外購商譽資產會計處理研究現狀

自十九世紀末，商譽資產會計出現以來，就是會計學界頗具爭議的問題之一，對于商譽資產會計的確認、計量和報告存在不同的理解和觀點。隨著工業時代的來臨，企業之間開始越來越頻繁地進行并購，讓學界對商譽資產會計處理的方法產生了越來越多的共識。隨著會計確認的不斷規范和相應會計準則的不斷完善，尤其以發達國家為首，已經創制了商譽資產會計處理的準則，比如美國、英國等。在國際商譽資產會計處理的實踐中，通常僅對外購商譽資產進行會計處理，并制定了相應的會計準則。企業的自創商譽如何進行會計確認，目前學界存在爭議，有人認為應予以確認，有人則持反對態度。主流觀點認為，企業的自創商譽能夠為企業帶來額外的經濟利益，因而可以根據企業自創商譽的會計信息判斷企業一定時期內的盈利能力，故可以對自創商譽進行會計確認。同時，由于外購商譽與自創商譽存在一貫性，所以二者采取相同的會計確認方式也是可以的。如果只確認自創商譽，而將外購商譽排除在外，則顯然違背了會計處理的一貫性原則。另外外購商譽是通過并購標的的方式獲得的，也是自創商譽的一種方法。雖然全球范圍內罕有國家和地區對自創商譽資產的會計處理方式予以明確的規定，但是隨著爭論的深入以及經濟的發展，而且在金融衍生工具計量和不確定性事項會計處理將會得到解決的可能性下，已經有越來越多的人認同將自創商譽進行會計確認。

（二）自創商譽和外購商譽會計處理策略

英國會計準則委員會在上個世紀九十年代初公布的有關自創商譽資產確認的征求意見稿中就提出了自創商譽價值會計確認的方法。不同的國家和地區對于外購商譽資產的會計處理方法也各有不同。但是在經濟全球化的背景之下，人們對外購商譽資產會計處理的共識越來越多，這樣有利于國際間的經濟交往，尤其是涉及到跨國并購的時候，這種共識十分有必要。在上個世紀七十年代，美國會計原則委員會公布了第十七號意見書就進行了如下的規定：除非公司認為另一種系統的方法更為合適，應按直線法將外購商譽系統攤銷。上個世紀八十年代最后一年，國家會計準則委員會公布的第三十二號與外購商譽資產會計處理有關征求意見稿中認為：外購商譽資產進行會計處理時可進行資本化，并處理為一項可攤銷資產，但同時該可攤銷資產的不得超過二十年的最長攤銷期。英國會計原則委員會于第二年也在有關意見稿中有相同的規定。

三、合并商譽資產會計處理的策略

（一）合并商譽資產會計處理研究現狀

合并商譽被認為是財務會計處理當中重大難題之一。合并商譽指的是企業進行合并的時候，并購標的企業因某種因素使之具備某種卓越的能力，這種能力能夠幫助其為將來的一定期間內可獲得的利益能力超過可辨認資產通常情況下獲得利益的能力。合并商譽價值是一種資本化價值。當前，我國的會計準則還是僅對外購商譽進行會計處理，自創商譽仍然不納入會計處理的范圍之中。但同時，我國雖然規定了能對外購商譽進行會計處理，但是對于如何處理的具體會計方法既沒有明確的規定，在會計報表中也沒有要求對外購商譽的信息進行準確、真實的披露。隨著市場經濟的發展，越來越多的企業的合并商譽對于企業經營的重要性也越來越大，合并商譽在某種程度上已經成為了很多企業不可或缺的經濟資源。所以，企業對合并商譽進行合理地、公允的處理與披露能夠真實、準確的反應企業的會計信息，能夠更為恰當的揭示和反應企業合并商譽的可能存在的商業經濟價值，也更能準確、真實地反映企業購并資產過程中資產的變化、運動情況，讓財務報表的價值得以充分的體現，從而能滿足企業經營管理層對企業合并商譽會計信息的需求，以對企業的現金流量情況和盈利能力進行更為準確的預測。合并商譽的會計處理對于購并企業的重要性是不言而喻的，但當前我國在該方面沒有明確具體的規范予以規定。通過恰當的手段合理公允的反映與披露企業合并商譽的信息，對于企業而言，對內可以促進決策，提高經營管理決策的針對性和有效性，對外則可以吸引投資者，拓寬融資途徑，也可以通過商譽資產的會計確認提高企業的市場價值，更有利于企業形象的構建和企業的長遠健康發展。所以，對企業合并商譽進行合理公允的會計處理和披露對于企業而言，無疑是利大于弊的。

（二）合并商譽資產會計處理策略

在編制合并報表時，企業可以通過如下方法對合并商譽予以合理公允的會計處理與披露：在權益性資本投資的前提下，按照商譽資產的定義，可以將購并企業的投資成本和被詬病企業的可辨認凈資產的公

允價值的差額中購并企業占到的比例份額，直接對商譽進行會計確認。在對商譽予以會計確認的時候，不單單對購并企業實際支付的價格中超過購并企業凈資產的公允價值部分予以確認，并且還根據購并企業的資本溢價，按照股東股權比例讓股東分享商譽資產。把合并商譽按照預期期限內進行攤銷，被購并企業可辨認的凈資產的公允價值同其賬面價值之間的差額也會在資產被耗用之后或者被購并企業的負債得以清償后消失。在會計報表中，上述會計信息都應當予以合理公允的披露，披露的位置在會計報表的批注中。另外，對于同一控制下的企業進行商譽合并時，我國采用的是權益結合法；對于非同一控制下企業進行商譽合并時，我國采用的是購買法。在前者中，購并企業實際支付的金額減去被購并企業可辨認凈資產的公允價值全部計入到資本公積中。在后者中，商譽作為一項獨立的資產是進行會計處理的前提，然后采取減值測試。

四、結束語

隨著社會經濟的發展，企業并購、分立經常發生，人們對于企業商譽資產的認識還不夠深入和透徹，讓交易雙方在對商譽資產進行和評估和會計處理時還存在很大的隨意性。因此，加強企業商譽資產會計處理的研究，合理確認、計量、報告企業商譽，能夠滿足企業決策的需要。

參考文獻：

[1]胡馨月.關于自創商譽應否確認的思考[J].財會月刊，2011

[2]楊樞榮.商譽會計相關問題淺析[J].財會研究，2011

[3]鄭秋燕.淺議自創商譽的確認與計量[J].黑龍江對外經貿，2011

[4]徐瑾華.淺議商譽會計存在的問題及對策[J].經濟師，2011

[5]王薇.淺議企業自創商譽的會計確認與計量[J].財政監督，2011

[6]喻敏.新會計準則下合并商譽處理探析[J].財政監督，2008endprint