國(guó)家治理視角下審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)解析

廣西審計(jì)廳 雷俊生

一、審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題的提出

考察我國(guó)優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)，它在促進(jìn)依法審計(jì)、提高審計(jì)業(yè)績(jī)、優(yōu)化審計(jì)環(huán)境方面發(fā)揮了重要作用。近年來(lái)，審計(jì)署每年都要評(píng)選出70多個(gè)優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目。此外，審計(jì)署還在統(tǒng)一組織的大型審計(jì)項(xiàng)目結(jié)束后，開(kāi)展該項(xiàng)目的專項(xiàng)評(píng)比。這些評(píng)價(jià)活動(dòng)的成效，直接依賴于評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。據(jù)了解，審計(jì)機(jī)關(guān)每年完善優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。經(jīng)梳理，十多年來(lái)的典型優(yōu)秀項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)（見(jiàn)表1），可以發(fā)現(xiàn)如下特點(diǎn)：

（一）評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)重結(jié)果 雖然在不同地方、不同時(shí)期，優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)有所差異。但總體而言，這些評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，側(cè)重于查處違法違規(guī)問(wèn)題，移送案件線索，如1998年的《浙江省優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)比試行辦法》中，滿分為280分，其中審計(jì)程序指標(biāo)只占10.71%，而審計(jì)質(zhì)量指標(biāo)占69.64%（主要由審計(jì)證據(jù)、審計(jì)報(bào)告、審計(jì)意見(jiàn)書(shū)、審計(jì)決定等審計(jì)結(jié)果類指標(biāo)構(gòu)成）。近年來(lái)，審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)中提高了獲得領(lǐng)導(dǎo)批示的分值，更關(guān)注審計(jì)結(jié)果的社會(huì)影響。

（二）評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)單一 由于審計(jì)的范圍廣，項(xiàng)目類型多，不同項(xiàng)目有自身的特點(diǎn)。有些審計(jì)項(xiàng)目強(qiáng)調(diào)監(jiān)督，有些重在參與治理，雖然兩者并不矛盾，但其關(guān)注點(diǎn)有差異。單以規(guī)范化標(biāo)準(zhǔn)衡量各類審計(jì)項(xiàng)目，不能有效地引導(dǎo)審計(jì)人員參與治理。單以審計(jì)成果標(biāo)準(zhǔn)，不利于審計(jì)項(xiàng)目實(shí)施全程管理，況且在當(dāng)前的審計(jì)體制下，有些審計(jì)項(xiàng)目難以移送案件線索，如預(yù)算執(zhí)行審計(jì)、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)等；但這些項(xiàng)目在審計(jì)制約行政財(cái)權(quán)中發(fā)揮著主要作用。因而，拓展業(yè)績(jī)指標(biāo)，成為當(dāng)務(wù)之急；待條件成熟，可以考慮根據(jù)不同的項(xiàng)目類型，分別制定評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。

（三）參與程序不足 當(dāng)前的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)很少關(guān)注審計(jì)對(duì)象，對(duì)社會(huì)公眾、媒體等審計(jì)相關(guān)人更關(guān)注不足。在優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)選過(guò)程中，很少引入審計(jì)參評(píng)對(duì)象，多數(shù)評(píng)選活動(dòng)在“象牙塔”內(nèi)進(jìn)行，審計(jì)參評(píng)對(duì)象了解不多、審計(jì)系統(tǒng)以外的人了解更少，影響了優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的引導(dǎo)性，也容易引發(fā)參評(píng)對(duì)象對(duì)評(píng)選活動(dòng)公正性的質(zhì)疑。可以考慮邀請(qǐng)?jiān)敢鈪⒃u(píng)的積極分子或相關(guān)審計(jì)人員參加；評(píng)選后，組織對(duì)獲獎(jiǎng)的優(yōu)秀項(xiàng)目進(jìn)行觀摩、請(qǐng)審計(jì)組組長(zhǎng)或主審作經(jīng)驗(yàn)介紹，以增加評(píng)比的公正性，增強(qiáng)評(píng)選活動(dòng)的引導(dǎo)力。

二、審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的內(nèi)涵

評(píng)價(jià)是一個(gè)對(duì)評(píng)價(jià)對(duì)象的判斷過(guò)程，它包括評(píng)價(jià)的主體、標(biāo)準(zhǔn)、手段和結(jié)果等。其核心是評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，評(píng)價(jià)結(jié)果是評(píng)價(jià)主體利用評(píng)價(jià)手段，將評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)作用于評(píng)價(jià)對(duì)象后的輸出。然而評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)又受評(píng)價(jià)目標(biāo)、評(píng)價(jià)環(huán)境等多種因素的影響，它的優(yōu)秀程度直接反映了評(píng)價(jià)主體對(duì)評(píng)價(jià)對(duì)象的認(rèn)識(shí)程度，反過(guò)來(lái)，它又為其它主體指引行為的方向。

審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)是指審計(jì)機(jī)關(guān)判斷審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量、成效的價(jià)值尺度。它不同于審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，兩者在評(píng)價(jià)的主體、對(duì)象、方法、依據(jù)和目標(biāo)等諸多方面存在差異，如審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)價(jià)對(duì)象是審計(jì)對(duì)象的財(cái)經(jīng)行為，而審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的評(píng)價(jià)對(duì)象是審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)行為。自從產(chǎn)生了審計(jì)，就需要審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，它是審計(jì)項(xiàng)目的重要組成部分；同時(shí)，也產(chǎn)生了審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)，需要審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)。它有如下特征：

表1 優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)比較

（一）主體的單一性 它是指審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)的主體是審計(jì)機(jī)關(guān)、參評(píng)主體是下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，評(píng)價(jià)的對(duì)象是下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在實(shí)施審計(jì)項(xiàng)目中的審計(jì)行為，評(píng)價(jià)主體與參評(píng)主體因?yàn)閷徲?jì)項(xiàng)目而相互關(guān)聯(lián)，因而它局限于審計(jì)系統(tǒng)內(nèi)部，其目的在于完善審計(jì)機(jī)關(guān)的內(nèi)部管理，很少有、甚至沒(méi)有外部主體的參與。一個(gè)完整的審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)，其主體具有相對(duì)的內(nèi)斂性。但這種內(nèi)斂并非排它，在某些情形下，可以引進(jìn)其它主體參與審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)，使評(píng)價(jià)主體趨于多樣化，并且較多地體現(xiàn)評(píng)價(jià)活動(dòng)中的交往理性。

（二）標(biāo)準(zhǔn)的階段性 審計(jì)是經(jīng)濟(jì)發(fā)展到一定階段、應(yīng)國(guó)家職能的需要而產(chǎn)生和發(fā)展。計(jì)劃經(jīng)濟(jì)適應(yīng)于自然經(jīng)濟(jì)的需要，國(guó)家審計(jì)對(duì)國(guó)家統(tǒng)治的作用較弱，優(yōu)秀項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)也就不受重視。隨著商品經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)社會(huì)轉(zhuǎn)型，經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域中的問(wèn)題凸顯，國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)是加強(qiáng)監(jiān)督，與此相適應(yīng)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)重在彰顯發(fā)現(xiàn)大案要案線索。隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、法制經(jīng)濟(jì)的完善，需要審計(jì)自身不斷規(guī)范，產(chǎn)生了審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)的規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)；在審計(jì)的規(guī)范化程度有了較大提高后，日益關(guān)注審計(jì)成效，從而需要審計(jì)項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)作出調(diào)整，使優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)呈現(xiàn)階段性。

（三）目標(biāo)的明晰性 從表1可以看出，優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)選辦法中，評(píng)價(jià)指標(biāo)、指標(biāo)權(quán)重不斷變化；它體現(xiàn)不同審計(jì)機(jī)關(guān)、不同時(shí)期，國(guó)家對(duì)審計(jì)的需求。在國(guó)家審計(jì)發(fā)展的初級(jí)階段，評(píng)價(jià)主體較多地關(guān)注審計(jì)自身需要，評(píng)價(jià)過(guò)程缺乏多主體參與；隨著國(guó)家審計(jì)的發(fā)展，審計(jì)評(píng)價(jià)逐漸向關(guān)注外部需求轉(zhuǎn)移。在具體表現(xiàn)形式上，評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)開(kāi)始多用定性標(biāo)準(zhǔn)，然后向數(shù)值化、表格式演進(jìn)。但所有這些標(biāo)準(zhǔn)，皆受審計(jì)目標(biāo)的制約。評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的變化，在一定程度上反映了審計(jì)目標(biāo)的演進(jìn)。在現(xiàn)階段，部分審計(jì)機(jī)關(guān)直接將審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度，作為評(píng)價(jià)審計(jì)項(xiàng)目的主要標(biāo)準(zhǔn)。

（四）實(shí)施的可操作性 優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，既要體現(xiàn)國(guó)家對(duì)審計(jì)的需求，又應(yīng)具有可操作性，能有效指導(dǎo)審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)活動(dòng)。在設(shè)置評(píng)價(jià)指標(biāo)時(shí)，既有對(duì)審計(jì)行為的強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，也有對(duì)良好行為的指引性、推介性標(biāo)準(zhǔn)，并且這些標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)具有外觀上的可觀察性、內(nèi)容上的可測(cè)量性和行為上的可操作性。審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中，能夠做到，符合審計(jì)發(fā)展方向，才能激勵(lì)審計(jì)人員提高審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量，也方便評(píng)審人員在開(kāi)展項(xiàng)目評(píng)選時(shí)操作。

三、現(xiàn)有審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)辨析

由于評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)具有主觀性、階段性，是主觀判斷因素的客觀化，使評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的制定具有相當(dāng)難度。據(jù)調(diào)查，目前對(duì)優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)大致分為兩類：審計(jì)結(jié)果標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)程序標(biāo)準(zhǔn)，它們各有其合理的一面，也存在明顯不足。

（一）審計(jì)結(jié)果標(biāo)準(zhǔn) 又稱為審計(jì)業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)或?qū)徲?jì)成果標(biāo)準(zhǔn)。審計(jì)結(jié)果是審計(jì)行為所產(chǎn)生的結(jié)果，靜態(tài)上通常表現(xiàn)審計(jì)報(bào)告、審計(jì)建議、審計(jì)決定和審計(jì)要情等審計(jì)結(jié)論性文書(shū)。而動(dòng)態(tài)的審計(jì)結(jié)果則是審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)人員在審計(jì)過(guò)程中形成的，有價(jià)值的工作業(yè)績(jī)，如審計(jì)對(duì)象根據(jù)審計(jì)建議進(jìn)行整改、受移送的主體依據(jù)審計(jì)成果作出處理處罰、決策部門(mén)依據(jù)審計(jì)成果作出決策并取得成效等；它強(qiáng)調(diào)對(duì)審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用。

該標(biāo)準(zhǔn)是內(nèi)部管理的績(jī)效觀在優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)活動(dòng)中的體現(xiàn)，能激勵(lì)審計(jì)人員揭露經(jīng)濟(jì)社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)、查處大案要案；突破審計(jì)機(jī)關(guān)自身的純主觀評(píng)價(jià)，從審計(jì)項(xiàng)目自身和審計(jì)項(xiàng)目對(duì)外的影響來(lái)考量審計(jì)項(xiàng)目，為審計(jì)人員培訓(xùn)、晉升提供了有效依據(jù)，兼容內(nèi)部管理與外部影響的需要。

但審計(jì)結(jié)果標(biāo)準(zhǔn)也有自身不足：首先該標(biāo)準(zhǔn)容易異化。審計(jì)結(jié)果本身具有主觀性。靜態(tài)的審計(jì)結(jié)果容易衡量，如審計(jì)結(jié)論提了多少條審計(jì)建議、是否下達(dá)審計(jì)決定、有無(wú)移送案件線索等；但動(dòng)態(tài)的審計(jì)成果則難判定，以致于部分審計(jì)機(jī)關(guān)直接將個(gè)別易于操作的審計(jì)成果指標(biāo)，作為判斷審計(jì)項(xiàng)目的根本標(biāo)準(zhǔn)，如強(qiáng)調(diào)審計(jì)移送，將揭露違法違紀(jì)案件線索等同于審計(jì)移送，對(duì)具有審計(jì)移送的事項(xiàng)多次加分、加高分，從而使沒(méi)有移送事項(xiàng)的審計(jì)項(xiàng)目難以與之匹敵，審計(jì)成果標(biāo)準(zhǔn)異化成審計(jì)移送標(biāo)準(zhǔn)，出現(xiàn)項(xiàng)目評(píng)價(jià)中的“以移送論英雄”。

其次，容易模糊審計(jì)的目標(biāo)。只重審計(jì)結(jié)果，易使審計(jì)業(yè)績(jī)與審計(jì)目標(biāo)脫節(jié)，難以引導(dǎo)審計(jì)人員實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。當(dāng)前，審計(jì)的根本目標(biāo)在于抓反腐、促改革、強(qiáng)治理、促發(fā)展；其中促發(fā)展是根本目標(biāo)，前三者是手段，它們相輔相成。目前的審計(jì)業(yè)績(jī)標(biāo)準(zhǔn)，重視審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員在反腐方面的成果；但促改革、強(qiáng)治理則體現(xiàn)在多方面，甚至不主要是查處經(jīng)濟(jì)案件。特別是在財(cái)經(jīng)秩序有了好轉(zhuǎn)后，以該標(biāo)準(zhǔn)作為評(píng)選優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的主要標(biāo)準(zhǔn)，不能有效引導(dǎo)審計(jì)工作再上新臺(tái)階。

最后，容易忽視審計(jì)過(guò)程。審計(jì)結(jié)果標(biāo)準(zhǔn)重視審計(jì)結(jié)果，對(duì)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃、審計(jì)現(xiàn)場(chǎng)管理等關(guān)注不足，使審計(jì)管理停留在事后的績(jī)效考核階段，不能全面反映審計(jì)人員的實(shí)際工作績(jī)效，不能有效滿足審計(jì)計(jì)劃管理、現(xiàn)場(chǎng)管理的需要，也不能對(duì)審計(jì)過(guò)程進(jìn)行全程引導(dǎo)，受到審計(jì)人員的詬病。

（二）審計(jì)規(guī)范標(biāo)準(zhǔn) 又稱程序標(biāo)準(zhǔn)，其直接依據(jù)源于《憲法》和《審計(jì)法》，如《審計(jì)法》第三條第一款：“審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定的職權(quán)和程序，進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督”。它要求審計(jì)權(quán)的行使，除主體適格外，在時(shí)間與空間上，必須遵循法定的步驟、符合法定的要求。隨著依法審計(jì)的推進(jìn)，審計(jì)人員認(rèn)識(shí)到，審計(jì)程序通過(guò)抑制、分工、間隔、導(dǎo)向、緩解和感染等方式作用于審計(jì)行為，有利于提高審計(jì)效率、保障被審計(jì)單位合法權(quán)利，防范法律風(fēng)險(xiǎn)。將審計(jì)程序的規(guī)范性作審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)，符合推進(jìn)依法行政、建設(shè)法治政府的需求，具有客觀性和可操作性，在一定時(shí)期為相當(dāng)多的審計(jì)人員接受。

但片面強(qiáng)調(diào)審計(jì)規(guī)范化標(biāo)準(zhǔn)，可能存在以下問(wèn)題：一是現(xiàn)有審計(jì)程序供應(yīng)不足。審計(jì)規(guī)范化標(biāo)準(zhǔn)依賴于審計(jì)規(guī)范的合理性、程序規(guī)范的嚴(yán)密性，與審計(jì)目標(biāo)的吻合度。可現(xiàn)行審計(jì)法規(guī)中，存在諸多缺陷，如程序條款中的壓力型痕跡明顯、風(fēng)險(xiǎn)規(guī)制功能不足、指示性規(guī)定不足等，妨礙審計(jì)效率的提高和審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。二是可能導(dǎo)致審計(jì)人員迷失方向。以審計(jì)程序的規(guī)范性作優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的主要評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，在審計(jì)權(quán)運(yùn)行欠規(guī)范時(shí)期，很有必要。但制定審計(jì)程序的主要目的是實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，制定審計(jì)程序從本質(zhì)上是為了保障實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。三是容易陷入程序本位主義。事實(shí)上，審計(jì)程序也只是一種有限理性。從《審計(jì)法》及其實(shí)施條例看，對(duì)審計(jì)程序的規(guī)定，基本上是對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)的權(quán)力運(yùn)行進(jìn)行規(guī)制，而對(duì)審計(jì)對(duì)象的權(quán)利很少配置，社會(huì)各界對(duì)審計(jì)程序缺乏了解。四是該標(biāo)準(zhǔn)的作用空間有限。我國(guó)現(xiàn)代審計(jì)經(jīng)過(guò)三十年的發(fā)展，審計(jì)的規(guī)范化程度得到了較大提高。單純的審計(jì)程序標(biāo)準(zhǔn)，不能有效引導(dǎo)審計(jì)人員推動(dòng)改革、參與治理，需要相應(yīng)增加或提高其它評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的分值。

四、審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)：評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)的必然選擇

審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)是以審計(jì)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度作為判斷審計(jì)項(xiàng)目?jī)?yōu)秀程度的標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)認(rèn)為，審計(jì)目標(biāo)是一切審計(jì)行為的出發(fā)點(diǎn)和歸宿，是全部審計(jì)行為的統(tǒng)率。審計(jì)作為實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)（如審計(jì)監(jiān)督、審計(jì)服務(wù)、參與國(guó)家治理等）的手段，實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)是判斷優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的唯一標(biāo)準(zhǔn)。而審計(jì)目標(biāo)又分為一般審計(jì)目標(biāo)和具體審計(jì)目標(biāo)，前者通常包括鑒證和評(píng)價(jià)財(cái)政性資金的真實(shí)性、合法性和效益性；后者則是一般審計(jì)目標(biāo)在具體項(xiàng)目中的體現(xiàn)，如財(cái)政性資金的合法性審計(jì)的目標(biāo)包括財(cái)政揭露和查處行政財(cái)權(quán)運(yùn)行中的違法行為，包括行政財(cái)權(quán)的產(chǎn)生是否有法律依據(jù)、行使程序是否符合法律規(guī)定、在具體的會(huì)計(jì)處理上是否依法依規(guī)等。

（一）審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)的優(yōu)勢(shì) 審計(jì)成果標(biāo)準(zhǔn)比較全面但難以全面把握，審計(jì)程序標(biāo)準(zhǔn)容易操作但作用空間狹窄，比較而言，審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)具有較大的優(yōu)越性。

一是能兼顧各類審計(jì)項(xiàng)目的個(gè)性。每類項(xiàng)目有自己的特點(diǎn)，每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目也有自己特性，以單一的標(biāo)準(zhǔn)去衡量多種多樣的審計(jì)項(xiàng)目，難免捉襟見(jiàn)肘。目前對(duì)審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)異議最多的是：評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)過(guò)于單一，不能兼顧各類審計(jì)項(xiàng)目、不同審計(jì)方式、不同審計(jì)項(xiàng)目特質(zhì)的需要。以審計(jì)方式而言，審計(jì)移送大多適用于審計(jì)機(jī)關(guān)認(rèn)為需要問(wèn)責(zé)，可自己又沒(méi)有問(wèn)責(zé)權(quán)的情形，可見(jiàn)審計(jì)移送的目標(biāo)在于問(wèn)責(zé)、監(jiān)督。而審計(jì)建議、審計(jì)公告則更關(guān)注治理，強(qiáng)調(diào)通過(guò)審計(jì)相關(guān)人的參與，實(shí)現(xiàn)良治。因此，如果一味強(qiáng)調(diào)審計(jì)移送，則與審計(jì)的治理目標(biāo)存在差距。而審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)能因不同的項(xiàng)目類型、不同審計(jì)項(xiàng)目、而設(shè)置不同的目標(biāo)，通過(guò)對(duì)其個(gè)性目標(biāo)的肯定，使它能兼容于各類審計(jì)項(xiàng)目。

二是具有一定的可操作性。審計(jì)目標(biāo)具有兼容性，不同時(shí)期、不同審計(jì)機(jī)關(guān)、不同審計(jì)項(xiàng)目具有不同的審計(jì)目標(biāo)，使審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)能“因地制宜”。同時(shí)審計(jì)目標(biāo)分為總目標(biāo)、具體審計(jì)目標(biāo)、項(xiàng)目審計(jì)目標(biāo)。每個(gè)國(guó)家、每個(gè)階段都有自己的審計(jì)目標(biāo)。根據(jù)《憲法》和《審計(jì)法》第一條的規(guī)定，當(dāng)前我國(guó)審計(jì)的總目標(biāo)是維護(hù)財(cái)經(jīng)秩序，提高財(cái)政資金效益，促進(jìn)廉政建設(shè)，保障國(guó)民經(jīng)濟(jì)和社會(huì)健康發(fā)展。作為審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)，要求審計(jì)實(shí)施方案的設(shè)計(jì)，通過(guò)層層分解，將總目標(biāo)落實(shí)到不同的審計(jì)事項(xiàng)、審計(jì)人員，從而為每個(gè)審計(jì)人員、每個(gè)審計(jì)項(xiàng)目提供了具體的個(gè)人績(jī)效目標(biāo)。通過(guò)對(duì)這些具體目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度的判斷，來(lái)對(duì)審計(jì)項(xiàng)目作出一個(gè)相對(duì)全面的評(píng)價(jià)。

三是能提高審計(jì)人員參與度。審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)，能較好地調(diào)動(dòng)審計(jì)人員的積極性。審計(jì)機(jī)關(guān)和審計(jì)人員了解到審計(jì)工作目標(biāo)后，通過(guò)把這些目標(biāo)分解到不同的審計(jì)個(gè)體，較好地配置審計(jì)資源；同時(shí)審計(jì)機(jī)關(guān)領(lǐng)導(dǎo)應(yīng)少干預(yù)具體項(xiàng)目，將更多的精力集中到審計(jì)事業(yè)的發(fā)展，也方便審計(jì)人員根據(jù)自身優(yōu)勢(shì)，能動(dòng)地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)。

事實(shí)上，以上三個(gè)標(biāo)準(zhǔn)并不沖突，甚至在一定程度上具有繼起性。只不過(guò)它們的側(cè)重點(diǎn)不同，適應(yīng)不同時(shí)期、不同審計(jì)階段的審計(jì)需要。

（二）審計(jì)目標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)的外化 當(dāng)前國(guó)家審計(jì)的目標(biāo)是參與國(guó)家治理，國(guó)家治理區(qū)別于公司治理、國(guó)家統(tǒng)治的主要標(biāo)志在治理主體的多元化、治理方式的靈活性、治理對(duì)象的廣泛性以及治理成果的有效性，在優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)中可以外化出以下標(biāo)準(zhǔn)：

（1）參與主體的多元化標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)家治理首要特征是治理主體多元，強(qiáng)調(diào)政府、企業(yè)、團(tuán)體和個(gè)人的共同作用，充分挖掘政府以外的各種管理和統(tǒng)治工具的潛力，并重視網(wǎng)絡(luò)社會(huì)各種組織之間平等對(duì)話的系統(tǒng)合作機(jī)制。就審計(jì)項(xiàng)目而言，一是審計(jì)計(jì)劃階段的多元參與。向黨委、政府及社會(huì)各界公開(kāi)征求審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃，傾聽(tīng)民聲、感受民心、征集民愿，使審計(jì)項(xiàng)目從啟動(dòng)即實(shí)現(xiàn)多元參與。二是審計(jì)實(shí)施階段的對(duì)象參與。審計(jì)過(guò)程中及時(shí)溝通、審計(jì)報(bào)告時(shí)征求意見(jiàn)、審計(jì)處罰時(shí)實(shí)施聽(tīng)證等，方便審計(jì)對(duì)象參與治理，保障審計(jì)對(duì)象的合法權(quán)益，體現(xiàn)審計(jì)“法治”。三是審計(jì)結(jié)果階段的整改引導(dǎo)。一方面，審計(jì)機(jī)關(guān)通過(guò)對(duì)審計(jì)事項(xiàng)的分析，揭示風(fēng)險(xiǎn)、提出建設(shè)性意見(jiàn)，其主要主體是審計(jì)機(jī)關(guān)。另一方面，落實(shí)審計(jì)結(jié)論，糾正審計(jì)所發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題，其主要主體是審計(jì)對(duì)象。通過(guò)在評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)中設(shè)置審計(jì)結(jié)案率、應(yīng)繳財(cái)政入庫(kù)率、審計(jì)建議采納率、審計(jì)決定落實(shí)率、違紀(jì)金額下降率、審計(jì)的社會(huì)效果等指標(biāo)，來(lái)衡量審計(jì)在改善治理中所起的作用。

（2）治理方式的靈活性標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)家治理強(qiáng)調(diào)治理方式多樣，要求各治理主體通過(guò)尋找共同目標(biāo)，形成合作關(guān)系或伙伴關(guān)系。在審計(jì)實(shí)踐中，除了審計(jì)移送外，更強(qiáng)調(diào)審計(jì)鑒證、審計(jì)評(píng)價(jià)、審計(jì)建議和審計(jì)公告的作用，如2011年、2013年的地方政府性債務(wù)審計(jì)，其首要目標(biāo)是摸清家底、提出建議，這時(shí)所使用的方式主要是審計(jì)鑒證和審計(jì)建議，即鑒證地方政府性債務(wù)，為國(guó)家治理提供決策依據(jù)；提出審計(jì)建議，為實(shí)現(xiàn)國(guó)家良治建言獻(xiàn)策。而審計(jì)公告，則通過(guò)對(duì)財(cái)經(jīng)信息、績(jī)效信息和責(zé)任信息的選擇性供給，促使目標(biāo)群體更新理念、矯正行為，為國(guó)家治理新思維的實(shí)施提供技術(shù)支持，為公眾和其它治理主體參與治理創(chuàng)造條件。

（3）治理對(duì)象的廣泛性標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)家治理的另一特征是治理對(duì)象的廣泛，即只要影響或?qū)⒁绊憞?guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)安全，政府就應(yīng)有效介入。隨著政府的介入，財(cái)政資金會(huì)有相應(yīng)體現(xiàn)；審計(jì)作為國(guó)家利益的“捍衛(wèi)者”、公共資金的“守門(mén)人”，則應(yīng)有效跟進(jìn)。國(guó)家審計(jì)不再局限于財(cái)政資金，而應(yīng)通過(guò)對(duì)財(cái)政性資金運(yùn)行的監(jiān)督，制約行政財(cái)權(quán)、完善政府治理。2004年7月7日，美國(guó)審計(jì)總署更名為政府責(zé)任辦公室，就詮釋了審計(jì)治理對(duì)象與國(guó)家治理的吻合性。在審計(jì)項(xiàng)目的目標(biāo)、實(shí)施、結(jié)果中，應(yīng)貫穿這一理念，關(guān)注政府責(zé)任；在優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)中，應(yīng)配置適當(dāng)?shù)姆种担w現(xiàn)治理對(duì)象的廣泛性。

（4）治理成果的有效性標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)家審計(jì)源于公共受托責(zé)任，作為委托人的社會(huì)公眾（主要是納稅人）既希望審計(jì)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)行政財(cái)權(quán)運(yùn)行中的問(wèn)題、查處違法違規(guī)問(wèn)題、移送犯罪案件線索，更希望通過(guò)審計(jì)引導(dǎo)社會(huì)各界關(guān)注責(zé)任，促使審計(jì)對(duì)象及時(shí)整改，完善管理體制機(jī)制。因而，優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)價(jià)中，可以通過(guò)設(shè)置審計(jì)整改率、彌補(bǔ)管理漏洞數(shù)、完善體制機(jī)制數(shù)等指標(biāo)，引導(dǎo)審計(jì)人員樹(shù)立審計(jì)治理理念，提高審計(jì)機(jī)關(guān)服務(wù)于國(guó)家治理的成效，實(shí)現(xiàn)“有病治病、沒(méi)病防病”之目標(biāo)。

以上標(biāo)準(zhǔn)及其外化分值會(huì)因項(xiàng)目類型、治理需求、時(shí)代差異而有所不同，但規(guī)范的審計(jì)程序、較大的審計(jì)成果、較好地實(shí)現(xiàn)審計(jì)目標(biāo)，是優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目的共同標(biāo)準(zhǔn)。各個(gè)評(píng)價(jià)指標(biāo)的確立，應(yīng)立足于審計(jì)實(shí)務(wù)，真實(shí)、全面地反映審計(jì)業(yè)績(jī)，爭(zhēng)取以有限的評(píng)價(jià)指標(biāo)，最大限度地測(cè)出參評(píng)項(xiàng)目的審計(jì)目標(biāo)實(shí)現(xiàn)程度，引導(dǎo)審計(jì)人員，運(yùn)用先進(jìn)審計(jì)技術(shù)，提出宏觀的、建設(shè)性意見(jiàn)，推動(dòng)實(shí)現(xiàn)國(guó)家良治。

［1］李小平、黃大新：《加強(qiáng)審計(jì)項(xiàng)目質(zhì)量管理的對(duì)策》，《審計(jì)與理財(cái)》2008年第10期。

［2］王志楠：《審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃質(zhì)量評(píng)價(jià)初探》，《審計(jì)月刊》2006年第8期。

［3］審計(jì)署：《審計(jì)署關(guān)于印發(fā)優(yōu)秀審計(jì)項(xiàng)目評(píng)選辦法的通知》，審法發(fā)〔2012〕118號(hào)。

［4］［美］福山著，黃勝?gòu)?qiáng)、許銘原譯：《國(guó)家構(gòu)建：21世紀(jì)的國(guó)家治理與世界秩序》，中國(guó)社會(huì)科學(xué)出版社2007年版。