基于稅收公平性：個人所得稅捐贈和證券資產納稅缺陷分析與建議

□（四川財經職業學院 四川成都610101）

個人所得稅納稅設計的是否合理、公平，實際計算時是否具有可操作性，關系到納稅人的切身利益，也影響到國家的稅收秩序和權威。國家政策鼓勵公益性捐贈，但是如果納稅設計不合理，會打擊納稅人的公益捐贈積極性，使納稅人對稅法的公平性產生質疑。證券資產納稅，由于設計缺陷，造成納稅的差異，也會打擊納稅人的納稅積極性，進而可能產生偷逃稅現象，造成國家稅收流失。

一、對捐贈扣稅的不公平設計

《關于公益性捐贈稅前扣除有關問題的補充通知》（財稅 [2010]45號）規定，個人將其所得通過中國境內的社會團體、國家機關向教育和其他社會公益事業以及遭受嚴重自然災害地區、貧困地區的捐贈，捐贈額未超過納稅義務人申報的應納稅所得額30%的部分，可以從其個人所得稅應納稅所得額中扣除。 而個人通過非營利性的社會團體和國家機關向紅十字事業、農村義務教育、公益性青少年活動場所、福利性老年服務機構、非關聯的科研機構和高等學校開發新產品、新技術、新工藝所發生研究開發經費（偶然所得、其他所得除外）的捐贈，準予從其個人所得稅應納稅所得額中全額扣除。個人對外捐贈允許按照應納稅所得額的全額或者一定比例進行扣除，如果實際捐贈額超過當期可以抵扣的捐贈限額，除文件特殊規定外，對超過部分，是不能結轉到下期結轉抵扣的。稅法規定，個人將某個項目所得用于捐贈的，則對應該所得項目的應納稅所得額，按限額扣除捐贈款項，然后按照適用稅率計算繳納個人所得稅，而不能在用于捐贈的所得項目以外的其他所得項目中扣除捐贈額。從稅法規定可以得出幾個關鍵點：（1）對于捐贈稅前扣除有全額和30%比例扣除。（2）前提都是通過非營利組織捐贈，即中介機構有限制，直接捐贈不能扣除。職工通過扣款單位統一捐贈，可以全額扣除。（3）全額扣除的捐贈，所用來捐贈的所得不包括偶然所得、其他所得。（4）超比例捐贈，不得結轉下期抵扣。即多捐了還得交稅。分項目捐贈分項目扣除。即：不同所得項目之間，不得相互交叉扣除。（5）對于公益捐贈，從任何角度都是應該鼓勵的，而稅法規定30%的限額扣除、超比例不能結轉、不許跨項目扣除這些規定，起到不鼓勵多捐的效果，與公益目的背道而馳。

首先，全額扣除規定其目的是導向性鼓勵捐贈方向，但現政策存在不鼓勵向災害地區、貧困地區捐贈的弊端。因為超過比例，不能享受稅前扣除優惠。在規定了比例后，還不允許跨項目扣除，即促使捐贈人在做公益時，還得考慮用什么項目來抵扣的問題，這不符合公益事業的初衷。

其次，對于現場直接捐贈，使捐贈人受傷害，比如經常性的募捐現場直接投入捐贈箱的無記名、不記金額的捐贈，捐贈人無法享受稅法的合理待遇。從法律講究證據和成本和效益角度考慮可以理解，但是從公平的角度看，又有欠缺，可以考慮從程序、制度上加以完善。最簡單的就是給捐贈人定額捐贈發票，就可以彌補無證據，不能扣除的缺陷。

再次，對于允許全額的所得還排除偶然所得、其他所得。對于其他所得條例也是一個籠統性規定。對這項規定，難以理解其政策目的。筆者認為只要是合法的所得，就應該“同工同酬”，不應該采取差別待遇。對于非法所得加以限制尚可理解，通過下例來看，捐贈扣除的限額的合理性、公平性問題值得思索。

例1：某中國居民李購買福利彩票中獎50 000元，在領取獎金時，已發生汶川地震，為了獻愛心，把獎金全部通過國家機關向災區捐贈，問李是否需要交納個人所得稅？如果要交，該交多少個人所得稅？

捐贈限額=50 000×30%=15 000（元），超過的部分不允許扣除需要納稅。

應納稅額=（50 000－15 000）×20%=7 000（元）。對于捐贈當事人來說顯然欠缺公平。對個人來說中獎的幾率比遇到地震的幾率小，把全部獎金捐贈出去，還得再另外掏出7 000元來納稅。站在法律的角度，是沒有問題，但是感情的角度，合理性、公平性不復存在。假設不讓中獎人另外支付稅款，由相關部門代扣，則實際捐贈額=50 000-所得稅=43 000（元）。 這樣相對合理、公平。

這樣的結果，會使納稅人在進行公益捐贈的時候，還要進行納稅籌劃。特別是取得多項不同所得進行捐贈的時候。建議稅法明確規定，對于各項所得全額捐贈，捐贈人不再另外補交稅款。建議允許不同所得項目之間的捐贈，可以相互抵扣，超比例可以下期結轉，最重要的是取消限額比例的規定，以促使納稅人無顧慮的捐贈。

納稅人類型 股票、債券股利 納稅與否 計稅項目 特殊說明國內 免 不到12月不免上市公司股票 國外 納 按財產轉讓 差價，可扣除手續費居民 非上市公司股票 未提及國內外情況 推論應該納稅，差價，可扣除手續費非居民 非上市股票 未提及上市公司股票 國外 免國內 免改制時，僅作分紅的股權 不征改制時，有所有權的股權 緩征 按財產轉讓 轉讓時征稅接受非上市公司 納稅 按年終獎 股價按中介審計后每股凈資產初次接受（上市公司，暫不上市） 不征稅初次接受（上市） 納 按工資薪酬（收盤價-受權折扣價），按當月工資計算，轉讓時不再納稅行權時 納 按工資薪酬個人股票期權（收盤價-施權價）/月份，最長12個月，一年內多次取得，第一次按工資，以后累計計算，扣除以前已納稅額，多次和多項取得國內期權股票，采用加權月數計算，最長12個月行權后轉讓期權股（上市） 國外上市 納 按財產轉讓 可扣除手續費國內上市 免擁有股權分得股利 納 按利息、股利 特殊規定減免稅以外，全額納稅限售股每次轉讓 國外未提及國內 納 按財產轉讓股利、紅利國內 納 按利息、股利 上市公司股利、紅利按面值減半征收，非上市全額征收國外 納 按利息、股利 稅法未做說明，推論應該所有納稅人國債（未提及上市與否）利息 免 稅法未做說明，推論不論上市與否都要征轉讓 納 按財產轉讓 可扣除手續費金融債券（未提及上市與否） 轉讓 納 可扣除手續費利息 免企業債券（未提及上市與否） 轉讓 納 可扣除手續費利息 納 全額

二、個人證券資產轉讓的不公平設計

稅法規定對個人轉讓股票、債券和取得股利、利息、紅利，分不同情況，分不同項目計稅。具體情況如下：

對企業、證券公司等扣稅人員是否能把每項正確歸類，因為稅法這些都很分散，使許多人不能正確處理。復雜性不是筆者討論的問題，只是對稅法設計的合理性、公平性進行探討。

（一）征稅、免稅的合理性

首先，同樣都是利息、股利、轉讓財產，待遇差別很大，有征有免有減半，對于個人來說無論怎么樣都是投資收益，國債可以說是支援國家建設，投入企業也應該是間接支援國家。同樣金融企業也是企業，為什么可以免？且金融企業利潤相當高，目前風險這么大，同樣是企業差別待遇不應該。國內國外做區別，尚可以理解，但是對國外股票、利息等征稅的可操作性差，國內的個人都很難監管到位，國外的難度就更大。

其次，上市和非上市的差別待遇實在沒有道理。因為發行股票、債券管理嚴格，上市要求更高更嚴格，可以監督。可以一視同仁，不論上市與否做同樣的規定。

（二）免稅、征稅、按多少征、按什么項目征的公平性

從上表可以看出股票有兩種征稅方式，有不同的計算模式。重要的是有的免征，國內除限售股轉讓外，其他股票轉讓都免征，貌似公平，事實上卻不公平。因為持有股票資產的總金額難以準確判定，從總體上看，這樣的規定違背個人所得稅收入調節的初衷。還有按差價征稅，也是“殺貧濟富”，對于一般工薪階層，冒風險想要通過股市改善待遇，但是遇到股市不景氣，可能血本無歸，對于大戶（指個人非基金公司），可能損失也大，但是他們獲利能力也很強。為了公平，以賬戶資金一年的買賣證券金額，或持有時間加權平均數征收相對公平，也設定一個免征起點，以保護中小投資者。同時建議不再征收印花稅。而對非上市公司也以評估市值年平均數征收或每股凈資產價值征收，同樣設定征稅起點。這樣可以降低散戶或者中小投資者納稅成本，特別是在有虧損交易情況下更合理、公平，對大戶在虧損情況下稅負降低更多，也是合理的。