思考煤炭企業專項儲備的會計問題

王紅梅

摘要:煤炭企業在其資產的管理中，往往遇到同等狀態下的兩個固定的資產：一個是賬面價值和實際價值幾乎相符!一個卻是賬面價值為零，與賬實嚴重的不相符，這又會給實物資產的維護、保管、轉讓、評估等管理行為增添許多難題。 本文從加強完備會計核算的方面進行相關研討，發現專項儲備核算依舊存在的問題，并指出相應的對策。

關鍵詞:煤炭企業專項儲備 會計問題

一、專項儲備中會計問題的概況

《企業會計準則解釋第3號》(財會 [2009]8號）中明確指出：

在高危行業企業中，要按照國家所規定的安全生產費進行提取，該費用應被計入到相關的產品成本或當期損益之中，并且要記入“專項儲備”科目。 當企業在使用提取安全生產費的時侯，屬于費用性支出的，就要直接從里面沖減“專項儲備”。而要使企業所使用的提取安全生產費能夠形成固定的資產，就要通過“在建工程”科目集中所有產生的支出，及至安全項目完工后，可以達到預定的能夠使用的狀態之時，再將其確認為固定資產。 這時，要按已經形成固定資產的成本沖減“專項儲備”，并且需要確認同樣金額的累計折舊，保證該固定資產在今后不再提及計入折舊。“專項儲備”科目期末余額應該在資產負債表持有者的權益項下，“減-庫存股”和“盈余公積”之間開設“專項儲備”項目，反映出企業所提出的費和其他的相關費用。 參照上面的規定對“專項儲備”形成的固定資產進行處理， 使其在最初使用的時侯就可以全額計提累計折舊，從而使得固定資產可使用年限更加長。然而在它們可使用的年限內會存在下面的問題：

(一)資產價值不真實，賬實不相符

在資產的含義和計價的原則上這種會計處理方法成為了特殊的例子。當會計的期末測試使得固定資產跌價，進而準備時，由于通過不同的測算方法對資產組進行測算，故而其結果也會有很大不同。或者因為提前對該項固定資產進行處置，故而為一部分企業對利潤的操縱提供了機會。

(二)財務監督作用的喪失

若一項固定資產是依據“專項儲備”成形的固定資產，它的賬面所顯示的凈值卻一直為零，然而財務部門又沒有辦法通過賬面價值產生的變化情況，對該項財務的使用狀態進行監督，不能發現使用過程中有沒有出現管理不善問題，有沒有出現內控制度失效的問題。

(三)影響企業內部經濟責任的考核

經營性資產的保值與增值、 資產規模的大小都是經濟責任制進行考核的重要參考指標。因“專項儲備”成形的固定資產往往會造成同種類型的固定資產產生新舊的不同狀況，而賬面價值都是零則對經濟責任考核的基數是不公平的。

二、深入分析“專項儲備”的會計問題

2008年12月，財政部發布了《關于做好執行會計準則企業2008年年報工作的通知》（財會函[2008]60號）規定，凡是高危行業企業均需按照規定提取的生產安全費用，必須按照《企業會計準則講解》中的要求進行處理，煤炭企業的上市公司通常會對以前在成本中所提出的生產安全費用作出調整，并在沒有分配的利潤中保留。故而關于調整，究其原因總共有三點：其一是由于中國煤炭企業生產安全費用的會計政策與國際上財務報告準則確認的計量原則不相符，使得上市公司的業績被披露后產生一定的困擾；其二是近幾年來我國煤炭行業一直沐浴在大好的經濟形式之下，2008年全行業利潤達2100億元，故而不能同時再享有優惠的稅收政策；其三是一部分煤炭企業總會出現大量計提生產安全費用但是相關的支出卻沒有這么多的狀況，使得利潤有所截留，顯示出違規避稅的嫌疑，還有損投資者的利益。由于2008年底全球金融危機的出現，使得煤炭企業均受到不同程度的重創，而又因為2008年的高利潤里，有近60%是少數的大型企業達成的，又有絕大多數的中小企業是處于微薄利潤或者位于虧損的邊緣，2009年煤炭行業的形式又與去年的形式不能比較。不管是虧損還是微利，那么企業的生產安全費用從何處計留呢？又何以對安全生產進行保障？盡管是盈利的企業，但是從利潤里面計留安全費用，也會對企業的利潤水平和所得稅產生直接的影響，進而影響到煤炭企業現金流，使得煤炭企業安全生產投入沒有資金的保障。(鑒于當下的狀況，財政部于2009年6月下達發布《關于印發<企業會計準則解釋第3號>的通知》(在準則里，第3條較好地解決了高危行業生產安全費用會計處理這一實際問題。該固定資產一次的提足折舊，在之后不能再提取折舊，“專項儲備”科目最終的余額在資產負債表中如下：

在固定資產的使用過程之中，會由“專項儲備”科目進行分批次轉入. 故而會設立“專項儲備”科目的原因，就是高危行業里，其安全設施的投入仍舊不足， 折舊的資金不再能滿足固定的資產和安全設施的革新。

固定資產減值一般是因為固定資產在今后的預期中不能帶來足夠的經濟利益，并且出現賬面價值的損失， 又需要根據這些來調整固定資產的后續計量和折舊。

三、關于“專項儲備”會計問題的應對之策

基于上面分析，若要增設"遞延累計折舊”會計科目，就要規避資金在管理上出現的問題，需要保持“專項儲備”科目的核算中心不變動，也不會對累計折舊計提信息系統產生影響，設置一個可以過渡使用的會計科目必不可少，況且增設"遞延累計折舊”科目通常合適“專項儲備”的資金形成固定資產的時侯。不僅沖減“專項儲備”的余額，又可以全額計入“遞延累計折舊”按期計提，從該項固定資產中累計折舊，還可以從"遞延累計折舊“里依照折舊額進行分期轉入。

(一)“遞延累計折舊”具有遞延性

遞延累計折舊盡管已經不具備“專項儲備”能夠用作可用資金余額的特性，也不能成為一種資金來源 ，更不是累計折舊可以體現的固定資產的價值補償，但是實際上卻是一種跨期的過渡性科目。

(二)遞延累計折舊的含義

“遞延累計折舊”是固定資產在其能夠使用期間價值可以全部提前獲得補償之時，需要進行分期以確認其補償金額的遞延性收益，抑或遞延性的費用補償。“遞延累計折舊”僅僅核算固定資產的價值可以提前獲得全部補償的狀況之下，高危行業的安全生產費用。煤炭礦山提取的維簡費在形成固定資產時進行的核算，能夠一次性計入遞延累計折舊科目，并在今后分期計提累計折舊的時侯從遞延累計折舊里面轉出的同等金額。

(三)“遞延累計折舊”在會計中的列示法

不僅能夠在固定資產下作出備抵的科目，也能夠作為遞延負債列示在負債欄里面。從實際上反映出資產價值角度的發掘要在負債欄目里面對“遞延累計折舊”科目進行核算示例，其具體內容如下：

企業要提取的安全生產費用和維簡費

借:制造費用

貸:專項儲備

需要動用的安全儲備和維簡費的支付費用性支出

借:專項儲備

貸:銀行存款

需要動用的安全儲備去購置的安全設備等固定資產

借:在建工程

應交稅費、應交增值稅、進項稅額

貸:銀行存款

所要支付的安裝費和工程款等

借：在建工程

貸；銀行存款

達到預定可使用狀態時

借:固定資產

貸:在建工程

應依照形成固定資產的成本去沖減 “專項儲備 ”，并對相同的金額的遞延累計折舊進行確認

借:專項儲備

貸:遞延累計折舊

須固定資產在之后期間計提折舊

借:遞延累計折舊

貸:累計折舊

四、結束語

要增設的“遞延累計折舊”會計科目不只是對“專項儲備”科目核算流程的進一步完善，也是解決財務核算方式影響生產經營管理的手段，更是對資產安全作出的保障，故而要一直堅持下去，并隨時代不斷革新。

參考文獻：

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