關于公立醫院全成本核算管理的思考

摘要：在新的醫改形勢下，只有通過加強內涵建設和不斷提高技術水平，在強化服務的同時在醫院內部推行全成本核算，努力降低醫療成本，建立科學、規范的經濟核算體系和經濟管理體系，建立合理使用醫療資源的制約制度，降低醫療成本，提升核心競爭力，使患者得到更優質、方便、價廉和全方位的服務，才有可能求得生存和發展。

關鍵詞：成本核算 問題 對策

藥品加成政策在新醫改政策下取消了，逐步擺脫對藥品收入的依賴是醫院當下的任務，而應用企業成本學來對醫院進行管理，主要是將成本核算的理念引入到醫院管理中，以此保證醫院能夠正常的運營和可持續發展。

1 醫院全成本核算管理概述

1.1 全成本核算管理相關定義

醫院成本主要是指在醫院的醫務服務過程中，所消耗的物質資料和必要的勞動力價值以及貨幣表現。所謂的醫院成本核算是一項經濟管理活動，對醫療服務過程中的各項耗費進行統計和分析，并提供相關成本信息。

對醫院來說，全成本核算管理，就是為了實現經濟目標事先預定的經濟效益來確定成本核算過程，但務必高質量高標準地完成診療護理工作。具體地說，立足于醫院總的規劃和發展目標，對醫院經營成本進行預測和規劃，從而達到少投入、高回報的科學的成本管理體系和方法。

1.2 全成本核算管理的意義

把全成本核算管理運用到醫院管理中，不但可有利于降低醫院成本，而且對于提高醫院經濟效益具有重要意義，它主要反映在以下幾個方面：

①有利于將科技經濟責任制度落實到各個科室中，也只有在成本核算管理過程中，從經濟目標制定到分解，再到經濟目標的實施和考核，我們才能發現與落實技術經濟責任制中的則、權、利等密切相關，這和制定目標以及制定責任制度以及制定權力這些角度都是相吻合的。

②有利于加強醫院的計劃管理。醫院加強計劃管理主要是為了使醫院適應市場的變化，為了達到醫院的整體目標，就需要將成本核算管理落實到科室和個人，同樣也需要我們落實到醫院的整體計劃管理中，其中非常重要的內容和措施就是成本目標的管理制度。

③有利于發揮廣大職工的主動性、創新性。醫院只有通過目標管理可以變被動為主動，把任務、目標以及權限下放到各科室，這樣才能與科室的利益相掛鉤，這樣也能鼓勵員工以主人翁的態度完全投入工作之中，達到事倍功半的效果。

④有利于提高經濟收益。醫院管理主要是以病人為主、質量為核心、效益為根本，有理想就要付諸于實踐，如果沒有實踐，任何有價值的理想都將是一句空話。因此，“目標—效益”統一的觀念在醫院管理中要樹立，并將它應用到各項管理的全過程中，使之成為提高醫院經濟效益的根本保證。

2 存在于當前公立醫院成本核算管理中的問題

2.1 醫院基礎差，缺乏成本管理的意識

我國公立醫院主要體現的是社會福利性，特點是一切憑借國家計劃和政府指令，投入不計成本，產出不計效益。大多數醫院所能測算的醫療成本多是以消耗材料為主的變動成本和少數固定成本，對管理成本等間接成本的分攤十分有限。

2.2 醫院經濟責任制不健全，成本管理工作被動進行

節約是中華的傳統美德，因此節約成本提高經濟效益也就成為醫院每一個員工不容推辭的責任，而權力和義務也是相對的。集中的權力劃分，過大領導層集權，權力下放的不理解；相對較少的執行層分權，過重的責任承擔；對那些表現較好的員工缺乏獎勵措施，而是與普通人員一視同仁等等都是現行醫院成本管理中存在的問題。長期這樣不但不能調動員工對節約成本的積極性，更加不利于向主動型和科學型的轉變。

2.3 醫療服務的復雜性，造成了成本核算方法的多樣性

醫院是一個系統相對復雜的地方，主要是由內分泌科，外科，骨科，小兒科，婦產科，傳染科，檢驗科，放射科等多類科室和各種相關的保障單位所構成的。專業不同會使每一個學科或保障單位成本的內容和展現方式都不相同；我們即使在同一學科，也會發現診斷以及治療方式等各不相同，因此就會造成醫療服務的成本構成也有所不同。因此，醫療服務成本所表現出的多樣性，也使得醫院在成本分攤上所表現出相應的復雜和繁瑣。

2.4 網絡化程度不高

當前醫院成本核算軟件開發還有待進一步的優化，較低的信息化、集成化。并且各醫院的計算機網絡以自我為中心，規劃不統一、反饋式控制，會計核算信息系統不統一，其后果是達不到資源共享的目的。為了能夠節約成本，就需要醫院在沒有安裝計算機的各部門和各科室以及病房，采取人工采集的方式進行數據的整合。但是因為醫院服務所涉及到的方面積較廣、專業分工相對精細，成本核算數據又相對繁瑣復雜，這就導致在進行人工采集數據的時候并不能夠保證其精確性，而且采用這種方式的話，人力成本也將會大大高于機械設備的成本，這將對后期成本核算工作造成一定的困擾。

2.5 醫院財務人員的專業知識不強，成本控制僅停留在事后成本控制階段

成本核算是一項專業性較強的工作，對人員的專業能力有著較高的要求，而在醫院主要是因為缺乏財務和醫療業務兼備的復合型人才。目前，很多醫院的財務人員由于不重視業務的學習，就導致財務理論基礎知識的相對薄弱，知識結構的老化，沒有新的管理理念和創新意識，使整個醫院財務工作質量和工作效率低，對于發現的問題也不能夠及時進行處理。由于成本核算要與財務會計期間保持一致，這就導致產出的成本數據表相對滯后，無法進行事前有效的預算與事中控制，導致成本核算的效果大打折扣。以上表現最終導致管理效率低下。

2.6 醫院成本核算管理工作不到位

如今多數醫院的成本核算工作并不全面，基本還是處于“大鍋飯”階段。員工的主人翁意識不強，由于在成本管理的過程中，醫院宣傳工作做的不夠好；對技術、責任、工作量、風險在分配中的參與度考慮不當；整個過程中缺乏有效的監管，成本數據不夠透明和公開；缺少某些制度，醫院分類指導和管理做的不夠等。endprint

3 完善公立醫院成本核算的對策

3.1 由醫院的預決算管理向成本核算管理發展

由于，以前醫院在進行經濟管理的時候手段相對薄弱，主要依靠的就是對醫院全面所使用的管理經費做出預算和控制，以此進行合理的安排。而預決算管理在一定的程度上雖然對醫院的開支計劃起到適度的調整和監督作用，但是在進行具體實施的過程中存在著很多的問題。因此，在市場經濟發展的大環境下，醫院如果單純的依靠預決算管理就不能滿足現階段的發展要求，這就需要醫院迫切加強成本核算管理。醫院也只有通過成本核算，才能對消耗的成本進行有效地控制和管理，以此更好地提高管理效益和工作效益，這也是醫院現如今適應市場發展的必然趨勢和客觀要求。

3.2 由醫院的科室核算向項目核算、病種核算發展

隨著醫院成本核算的成熟發展，成本核算也不再是單純地對會計進行核算，而是結合醫院自身所具備的特點，逐步向包括科級統計核算、病種核算等醫療項目核算體系發展。這樣不僅有利于完善管理成本責任制，還能夠分析出超支的原因，并能夠有效促進醫院成本核算發揮出重要的作用。

3.3 由不全成本核算向全額成本核算發展

醫院為了適應成本核算發展的趨勢，就需要逐漸發展、完善成本核算管理制度。而全成本核算是需要全員參與的成本管理方法，也是能夠實現醫院優質、高效、低耗的經營目標。以此能夠更好地激發職工降低成本，提高質量以及增加效益，促使成本管理具備更加堅實的群眾基礎，保證醫院能夠可持續發展。

3.4 由臨床一線科室向后勤和管理部門發展

臨床一線科室是直接創造醫療收入的科室，也是提供醫療服務而直接消耗各種成本費用的科室。它所有直接消耗的藥品以及醫用器材、醫護人員工資等均屬于直接成本，我們可以直接計入科室成本中；同時，它又必須承擔起后勤和管理部門的管理成本，這些成本都將按照一定的方法分攤計入到臨床科室成本中去，屬于間接成本和間接費用。因此，臨床一線科室成本責任關系制度比較明確，相對于后勤和管理部門，核算方法相對簡單一些。我們為了搞好臨床一線科室的成本核算，對于降低和控制醫療成本消耗，提高醫療效益，有著非常顯著的效果。

3.5 成本比較計發獎金向成本控制和反饋分析轉變發展

目前，許多醫院都將成本核算和醫院獎金分配掛鉤。一方面，通過獎金分配的形成來調動全院職工的積極性，以此促進成本核算工作；另一方面，成本核算的相關數據和結果我們可以作為獎金分配的主要依據之一，使獎金分配和成本管理責任制聯系起來，從而保證獎金分配更加科學合理，將成本作為獎金分配的重要依據，但如果僅停留在這樣按收入減少成本計發獎金的初始階段是很不科學的，無法實現單位的戰略目標；最后，我們要將已經發生的實際成本作為計獎因素，但實際的成本是否合理、是否應該發生卻沒有相應的考核手段，也就不能有效地降低和控制成本。

3.6 成本核算管理手段，主要是由傳統手工方式轉變為信息網絡管理方向

醫院要加快信息管理系統建設步伐，加強信息網絡對成本管理和質量控制能力，使醫院走向現代化的管理。醫院就需要建立一套功能完善、包含成本核算管理功能模塊的計算機系統，包括在臨床科室設立“醫生工作站”和“護士工作站”，在各級臨床和醫技科室的檢查治療發生地、各實物管理庫房、行政后勤部門、各收費結賬網點及賬務核算管理處等實行聯網，爭取最大限度地實現成本核算數據的收集、存貯、傳輸、匯總，還要分析及時、準確、便捷、共享和可靠，真正提高成本核算管理質量和效率。

4 實行全成本核算的步驟

4.1 全成本核算的總體設想

我們要想制定出符合本院實際的可行性成本會計核算方法，就需要借鑒企業成本核算體系與成本管理的成熟經驗和做法，并能夠結合醫院自身管理的要求，建立覆蓋全院的計算機網絡系統，以此完善成本會計制度，并建立健全成本考核指標體系，能夠更好地開展成本效益和評價工作。

4.2 前期準備工作

①轉變觀念，統一思想。全成本核算工作應建立在“以人為本”的基礎上，醫院的所有員工都是一個主體，而不單單是財務部門。我們在進行成本控制的過程中，領導能夠明確地對職責進行分工，還要建立專業素質較高的成本核算小組，讓每位員工能夠參與到實踐中。

②科學建立醫院全成本核算組織機構。一個醫院在開展全成本核算工作的基礎和必要條件，就是有一個科學有效地組織機構。這樣保證成本工作更加清晰明了，使不同科室之間也能夠進行數據的準確分析和評價。

③結合醫院自身特點，制定成本核算和管理實施辦法。《醫院成本核算管理辦法》、《醫院成本核算規程》、《醫院財務制度》、《醫院會計制度》等是國家對于醫院成本核算出臺的法律法。任何事物都不能只看到表面，醫院也不例外，應該結合自身成本核算的具體要求，把這些作為政策方針，能夠更加明確成本項目、收費項目以及收費類型等，所制定出的成本核算管理辦法能夠真正意義上符合醫院內部的需求即可。這樣才能使成本核算管理制度相對靈活操作，可操作性較強，有利于準確而合理地進行成本核算，這樣不僅得到的數據正確，也能夠成為領導決策層的可靠依據。

4.3 做好全成本核算的基礎工作

①資產清資，摸清家底。沒有準確的基礎數據，成本控制就無法順利實施。因此徹底的清產核資、摸清家底在成本核算前是很關鍵的。醫院還應專門對各部門的財產物資進行核查，包括房屋、固定資產、總務資產等實物資產進行逐一登記、界定、確認、核實、入賬，在清算過程中如果發現問題，我們也要及時研究并解決。在清產核資的基礎上，醫院相關部門還要根據自身的工作特點，以此建立健全物質產業管理制度、定期報表制度，并加強事物支出的管理和控制，使成本核算真實準確、完整、科學、連續。

②合理確定核算單位。成本核算包含了全院所有的科室。所有影響成本的因素我們應該仔細考量，并掌握各部門的特點便于能夠制定適合的核算方法。按其工作單位和職責，我們一般將全院按不同的因素劃分為兩類，即收益單位和成本單位。endprint

③制定合理的內部轉移價格。各大醫院負責成本核算的中心都會相互提供勞務和實物等經濟的往來，結果是形成自己的內部核算價格。醫院應相應設置責任會計科和內部結算中心組織機構。制定醫院的經營管理方法，并能夠實施組織責任成本控制，以此制定出計算成本和管理辦法等責任會計核算管理制度。我們也只有在進行內部核算的時候，才能將制度和計算各責任成本中心內部價格轉移到具體實施中。

4.4 醫院全成本核算工作的具體步驟

①實現醫院全面預算。為了建立健全全面的預算制度，需要通過預算進行合理的安排保證收入和支出，以此能夠對實際工作成績進行準確的評定，為醫院今后的可持續發展提供重要的規劃。而全面預算的主要內容包含：財務預算、責任預算、業務預算和決策預算。醫院相關的財務部門還需要根據上一年經營情況，制定出本年度醫院的全面預算，并將制定出的總指標劃分到各職能科室。這樣能夠保證預算方案全面地順利進行，而預算也不能夠隨便進行調整，如若需要調整必須要由財務部門進行審批，這樣才能將預算更加符合實際。能夠嚴密有序的進行監控是監督部門的職能，而財務部門的職責除了定期進行匯總外，還要將分析結果及時向醫院相關負責人反映。

②采集數據資料。采集數據的方式可以分為兩種，即一種是適用于中小型醫院的，直接從財務部門提供所有收入和支出的詳細數據；另一種是分散式的適用于大型醫院的，由各部門提供各自負責的數據。

③對成本費用進行歸集分配。全面成本核算的基礎工作就是要確定成本計算對象。我們要根據目前醫院成本核算之間不同的對象，然后進行劃分。劃分為醫院級成本、科室級成本、項目成本核算。按照受益原則將成本歸集到最小的部門，并且歸集到最低級、最細小的項目上。

④分析成本數據，加強成本控制。醫院的可持續發展不是一句空話，它要求我們仔細的對醫院的各方面都做詳細的了解，一旦發現薄弱環節及時采取應對措施。院方可成立專門對醫院藥種類、人頭費、管理費、采購成本、事故賠償費進行分析控制的小組，有針對性的對成本較高的項目給予關注，然后集中分析找出原因，以此提出解決方案，并采取措施來減少不必要的浪費，提高醫院的經營效率。

5 結束語

總而言之，要想做到成本最低化，就要實現全面的成本管理，就需要真正意義上實現全院以及不同科室、不同班組層次，診療、技術和經營、后勤等全方面的各個環節的全面成本管理。只有通過一系列的方法，才能計算出每個環節的物化勞動和勞動消耗，也只有讓全體員工參加，才能做到醫院診療護理工作和經營活動全過程所進行的成本目標管理。從成本核算的基礎性工作抓起，逐漸提高成本的管理水平，強化醫院內部的管理，加強成本核算，掌握醫療成本分類及科室成本、病例成本以項目成本的核算方法。在醫療服務的全過程中，對人力、財力和物流之間都應該進行合理的控制，也只有進行合理的配置才能有限地進行資源的合理利用，才能堅持統一的經濟效益和社會效益。還要對醫院所展開的成本核算與成本核算主體之間、經濟效益與人才合理利用、經濟效益與技術進步、經濟效益與社會效益之間的關系等進行重視。也只有積極進行處理才能在新的形勢下能夠取得更好地進步，以此達到增強醫院競爭力和實現醫院的突飛發展。

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作者簡介：鄭煊梅（1973-），女，福建仙游人，會計師，主要從事會計與審計實務工作。endprint